□ 南寧 李正茂

現(xiàn)代企業(yè)管理體系下，企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)得到有效分離，企業(yè)的投資人為鼓勵經(jīng)營者勤勉工作，通過一系列財務(wù)指標(biāo)對其實施績效考核，其中利潤指標(biāo)成為投資人最為注重的方面。利潤的實現(xiàn)可以確保投資人的利益最大化，能夠促進(jìn)企業(yè)持續(xù)發(fā)展，將利潤指標(biāo)作為經(jīng)營者考核的重點，能夠使其與投資人的利益緊密相聯(lián)。但是由于投資人與經(jīng)營者存在信息不對稱，經(jīng)營者有時為了實現(xiàn)其績效考核指標(biāo)會利用其手中的權(quán)力授意會計人員實施財務(wù)造假，會計人員有時也會出于自身職業(yè)判斷來對于企業(yè)實現(xiàn)的利潤施加影響，導(dǎo)致利潤數(shù)據(jù)不真實?，F(xiàn)階段隨著我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，會計準(zhǔn)則和制度體系不完善、會計人員整體素質(zhì)不高等矛盾問題被提高到前所未有的高度。因此，完善我國的會計法律法規(guī)體系，充分發(fā)揮監(jiān)管部門職能，增強會計人員職業(yè)道德與專業(yè)技能，提高會計信息質(zhì)量，成為目前會計工作亟需解決的問題。

一、會計職業(yè)判斷概述

會計職業(yè)判斷理念來源于上世紀(jì)六十年代西方發(fā)達(dá)國家的勞福特、吉賓斯和齊曼爾等學(xué)者的大量理論研究、實踐探討之后做出的相應(yīng)分析，認(rèn)為會計職業(yè)判斷應(yīng)該確保會計主體財務(wù)信息質(zhì)量真實的前提下，會計人員在充分考慮其所服務(wù)的會計主體實現(xiàn)情況及發(fā)展戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上，遵循謹(jǐn)慎性、客觀性原則的基礎(chǔ)上，利用其所掌握的會計知識、專業(yè)技能及會計分析能力，本著高度負(fù)責(zé)的態(tài)度，對于不確定的經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行合理判斷，以確保企業(yè)會計信息的真實性。

會計職業(yè)判斷問題貫穿于對經(jīng)濟(jì)事項的確認(rèn)、計量、記錄及對外披露的整個過程。同時，會計職業(yè)判斷具有一定的不確定性，影響其實施準(zhǔn)確判斷的因素較多，包括外部的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素、科技水平、政治環(huán)境因素等，還包括內(nèi)部的企業(yè)判斷本身具有的不確定性和主觀性。會計工作本身不能直接創(chuàng)造價值，需要通過所處的平臺來協(xié)助企業(yè)及相關(guān)職能部門創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益，會計工作的服務(wù)性質(zhì)較為明顯。這導(dǎo)致會計工作的主觀性較強，其在實施會計職業(yè)判斷過程中，往往會出現(xiàn)考慮權(quán)衡的問題，判斷的結(jié)果未必真正能夠做到客觀、公正。同時，在處理各類經(jīng)濟(jì)事項時，會計人員需要根據(jù)現(xiàn)有的法律規(guī)范進(jìn)行，當(dāng)會計職業(yè)判斷濫用、主觀判斷占主導(dǎo)地位時，將使得會計信息存在一定程度上的失真問題?？梢姡瑫嬄殬I(yè)判斷是一種權(quán)衡、博弈的過程，具有主觀性、權(quán)衡性和兩面性等特點。

二、會計職業(yè)判斷客觀性分析

1.宏觀環(huán)境變化、會計模式改變影響著會計職業(yè)判斷客觀性。會計屬于社會科學(xué)學(xué)科，服務(wù)于國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展并受其影響。對會計活動而言，無論是會計核算、納稅申報還是稅收籌劃等工作都需要按國家會計、稅收法律法規(guī)政策開展，否則相關(guān)會計工作將不被認(rèn)可，并有可能被判定為違法。我國的經(jīng)濟(jì)體制經(jīng)歷過多次變革，不同時期的會計職業(yè)判斷工作都會留下時代的印跡。會計職業(yè)判斷需要隨著國家宏觀環(huán)境變化、會計制度變革而變化，并以此來適應(yīng)時代、國家和社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

2.企業(yè)模式多樣化為會計職業(yè)判斷提供了空間。目前，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式已進(jìn)入國有經(jīng)濟(jì)為主體、其他所有制經(jīng)濟(jì)共存的時代，企業(yè)類型、股權(quán)結(jié)構(gòu)多樣化，經(jīng)營業(yè)務(wù)向市場化、工業(yè)化、全球化深入，為會計職業(yè)判斷提供了相應(yīng)的空間，也對不同類型、不同經(jīng)營模式企業(yè)的會計人員職業(yè)判斷提出了機(jī)遇與挑戰(zhàn)。會計人員要基于良好的職業(yè)道德和專業(yè)素養(yǎng)，運用掌握的財務(wù)知識、專業(yè)技能、財稅政策籌劃經(jīng)驗對一些不確定性會計事項做出判斷，為企業(yè)的經(jīng)營與發(fā)展、為管理層對于企業(yè)未來走勢判斷與決策提供幫助。

3.經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)繁雜導(dǎo)致會計職業(yè)判斷的不確定性。在市場全球化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，中國企業(yè)不但要與國內(nèi)同行競爭，還要面對來自于國際市場的競爭壓力，生存與發(fā)展的空間被相應(yīng)壓縮。企業(yè)為了生存與發(fā)展常常會推行多元化與全球化經(jīng)營戰(zhàn)略，從而增加了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的繁雜性。這對企業(yè)而言有可能因此而獲得相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)收益，但對于會計人員來說，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的繁雜性對會計政策選擇、會計估計假設(shè)等方面增加難度，從而給會計職業(yè)判斷帶來較大的不確定性。特別是遇到一些現(xiàn)有會計準(zhǔn)則、制度中尚未作出規(guī)定的新業(yè)務(wù)、新情況時，往往會要求會計人員按照交易性質(zhì)、實質(zhì)和結(jié)果，根據(jù)經(jīng)驗自行判斷、處理和解決。

三、國內(nèi)會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀及應(yīng)對建議

1.會計職業(yè)判斷法律環(huán)境亟待優(yōu)化。會計職業(yè)判斷所依賴的工具和保障主要是會計準(zhǔn)則、會計法等財經(jīng)法規(guī)，近年來我國也一直不斷地完善相關(guān)法律法規(guī)。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展與多元化，會計人員對會計職業(yè)判斷的應(yīng)用日益普遍，但我國對會計職業(yè)判斷工作并未形成一套完整的實踐依據(jù)和保障體系，現(xiàn)行法律法規(guī)仍存在不健全和執(zhí)法不嚴(yán)的情況?，F(xiàn)實中，會計人員有時會受制于企業(yè)管理層、投資人等方面的壓力，不得不實施非理性、不合規(guī)的職業(yè)判斷，導(dǎo)致會計信息失真、企業(yè)決策錯誤甚至發(fā)生違法行為。因此，在國家層面應(yīng)繼續(xù)推動財經(jīng)法規(guī)體系建設(shè)，借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗，根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財經(jīng)執(zhí)法過程遇到的新問題、新形勢定期修訂和完善相關(guān)財經(jīng)法規(guī)，并研究建立專門的會計職業(yè)判斷工作依據(jù)與保障體系。在企業(yè)層面，應(yīng)加強內(nèi)部治理機(jī)制，充分發(fā)揮董事會、監(jiān)事會、審計委員會等各級機(jī)構(gòu)的內(nèi)控職能，定期更換并選擇盡職的會計師事務(wù)所，以強化外部監(jiān)督，確保會計職業(yè)判斷合理合規(guī)。

2.會計教育機(jī)制與體系尚須完善。公正、客觀的會計職業(yè)判斷離不開會計人員扎實的專業(yè)知識技能和良好的職業(yè)操守。現(xiàn)實中，許多企業(yè)會因為財務(wù)人員業(yè)務(wù)能力問題做出失真甚至錯誤的會計職業(yè)判斷，這與目前會計教育機(jī)制、體系不完善有著較大關(guān)系。據(jù)不完全統(tǒng)計，截止2020年底我國財政部門登記在冊的會計從業(yè)人員約1200萬人，但本科以上學(xué)歷僅占15%左右，中高級以上職稱人員比例不到22%，如果加上大量未登記的會計從業(yè)人員數(shù)量，中高級會計人才比例更低，與我國高速增長的經(jīng)濟(jì)形勢極不匹配。因此，我們亟需更新會計教學(xué)理念、完善會計教育體制，加強高校和社會教育機(jī)構(gòu)對高層次會計人員的培養(yǎng)力度，以滿足我國經(jīng)濟(jì)高速和高質(zhì)量發(fā)展對創(chuàng)新型、復(fù)合型、國際化會計人才的需求。此外，我們的會計教學(xué)體系對會計人員職業(yè)道德的培養(yǎng)力度不足，相關(guān)課程的學(xué)習(xí)大多點到即止，無論是課程設(shè)置還是學(xué)習(xí)深度都無法達(dá)到專業(yè)要求，這與目前會計職業(yè)判斷的濫用行為頻發(fā)有很大關(guān)聯(lián)，需要高校、社會教育機(jī)構(gòu)以及企業(yè)應(yīng)高度重視會計人員職業(yè)道德教育。

3.會計人員職業(yè)判斷意識及解決問題能力有待提升。計劃經(jīng)濟(jì)時代，國內(nèi)整體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與會計信息使用主體較為簡單，對會計職業(yè)判斷需求較弱，導(dǎo)致會計人員能力與意識缺乏。改革開放后，我國經(jīng)濟(jì)體制快速轉(zhuǎn)型，在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)的所有制結(jié)構(gòu)、經(jīng)營機(jī)制、管理理念發(fā)生巨變，企業(yè)發(fā)展呈現(xiàn)規(guī)?；⑿畔⒒?、全球化及差異化等特點。在經(jīng)濟(jì)體制快速轉(zhuǎn)型的新形勢下，能力不足和會計教育機(jī)制與體系不完善使得新老會計人員職業(yè)判斷能力無法與企業(yè)發(fā)展相匹配。面對新形勢、新要求，會計人員應(yīng)積極轉(zhuǎn)變觀念，不斷通過學(xué)習(xí)提升自身素質(zhì)與業(yè)務(wù)才能，加強會計職業(yè)判斷能力，將工作職能由“反映型”向“決策型”轉(zhuǎn)變，積極參與到企業(yè)經(jīng)營與管理決策中。同時，企業(yè)也應(yīng)重視財務(wù)人員專業(yè)能力培養(yǎng)，加大財務(wù)管理信息系統(tǒng)建設(shè)投入，通過信息系統(tǒng)一體化實現(xiàn)財務(wù)、生產(chǎn)、銷售等數(shù)據(jù)共享，助力會計人員職業(yè)判斷工作。

四、航空公司會計職業(yè)判斷對利潤影響分析

會計職業(yè)判斷貫穿于航空公司會計工作的全過程，是會計準(zhǔn)則原則導(dǎo)向的產(chǎn)物，影響企業(yè)會計準(zhǔn)則的執(zhí)行效果。在航空公司的會計職業(yè)判斷中，對企業(yè)利潤直接影響最大的因素是會計政策的選擇，現(xiàn)結(jié)合航空公司會計職業(yè)判斷在新會計準(zhǔn)則影響下，相關(guān)會計政策的選擇對利潤的影響進(jìn)行分析。

1.固定資產(chǎn)會計政策。航空公司是重資產(chǎn)企業(yè)，固定資產(chǎn)以各類型飛機(jī)和航空高價周轉(zhuǎn)件為主，因此固定資產(chǎn)會計政策的選擇會直接影響企業(yè)會計利潤。新會計準(zhǔn)則實施前，航空公司根據(jù)《民航企業(yè)會計核算辦法》將航空高價周轉(zhuǎn)件列入存貨進(jìn)行核算并按五年進(jìn)行攤銷，新準(zhǔn)則出臺后改變了高價周轉(zhuǎn)價的核算規(guī)定，要求航空公司將其列入固定資產(chǎn)核算并按使用年限計提折舊。航空高價周轉(zhuǎn)件實際使用年限一般會超過七年，其若按實際使用年限計提折舊，會計政策調(diào)整后年折舊額會低于五年平均攤銷額，將增加企業(yè)會計利潤。對航空公司會計人員而言，選擇航空高價周轉(zhuǎn)件使用年限范圍的上限或是下限作為折舊年限，以及如何制定高價周轉(zhuǎn)件界定標(biāo)準(zhǔn)，將對會計利潤造成直接影響。

2.租賃準(zhǔn)則的影響。國內(nèi)航空公司運營的飛機(jī)大部分通過租賃方式取得，其中三大航近七成飛機(jī)通過租賃購置，因此新租賃準(zhǔn)則會對航空公司利潤表產(chǎn)生明顯影響。相較舊準(zhǔn)則，新租賃準(zhǔn)則下航空公司使用權(quán)資產(chǎn)的確認(rèn)與會計處理、售后租回交易規(guī)定對各期會計利潤的影響產(chǎn)生較大變化。新準(zhǔn)則的會計處理方式更著重體現(xiàn)實質(zhì)重于形式的原則，對舊準(zhǔn)則是一大進(jìn)步，同時也為會計職業(yè)判斷提供了空間。航空公司會計人員在熟悉租賃會計準(zhǔn)則變化的同時，應(yīng)結(jié)合企業(yè)特點為公司飛機(jī)采購規(guī)劃、租賃方案選擇提供職業(yè)判斷。

3.借款費用準(zhǔn)則的影響。航空公司屬于資本密集型企業(yè)，主要資產(chǎn)飛機(jī)的購置和租賃需要大量的資金支持，航空公司為緩解資金壓力對外開展債務(wù)性融資成為其日常經(jīng)營管理工作不可或缺的組成部分。新借款費用準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，也對資本化金額的計算方法進(jìn)行了調(diào)整。在新準(zhǔn)則中，企業(yè)可資本化借款費用的資產(chǎn)不僅限于固定資產(chǎn)，還包括需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房產(chǎn)等。同時，可資本化的借款范圍除專門借款外，還增加了為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的了一般借款。從上市公司對外披露的財務(wù)報告可以看出，航空公司一般借款中存在大量符合資本化要求的借款，新準(zhǔn)則實施后可資本化借款費用金額比之前大幅增加，企業(yè)在資本化期間資產(chǎn)價值和利潤得到提升，但折舊期內(nèi)利潤會隨著折舊費用的計提而下降。航空公司會計人員應(yīng)以會計準(zhǔn)則為依據(jù)，基于企業(yè)經(jīng)營情況與財務(wù)指標(biāo)向管理層提出職業(yè)判斷，為公司債務(wù)結(jié)構(gòu)調(diào)整、融資規(guī)劃與資金使用計劃的制定提供依據(jù)。

五、結(jié)語

會計職業(yè)判斷是把雙刃劍，準(zhǔn)確的職業(yè)判斷能讓經(jīng)營者和投資人獲得更真實的會計信息，讓企業(yè)健康發(fā)展、贏得市場先機(jī)，錯誤的職業(yè)判斷會誤導(dǎo)經(jīng)營者和投資人，造成決策失誤，損害企業(yè)或股東利益。航空公司作為較特殊的行業(yè)主體，其會計人員在日常工作中也會遇到疑難問題，許多一些無法直接依據(jù)現(xiàn)有的財經(jīng)法規(guī)予以解決。結(jié)合目前國內(nèi)的宏觀經(jīng)濟(jì)形勢以及民航業(yè)所面臨的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，我們應(yīng)該從優(yōu)化會計職業(yè)判斷制度環(huán)境、完善會計教育體系、提升會計職業(yè)判斷能力等方面著手，提升企業(yè)會計職業(yè)判斷水平、減少財務(wù)舞弊問題的發(fā)生。