房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃問題探討

文/高坤

一、引言

科學(xué)合理的稅務(wù)籌劃是企業(yè)降低成本、提高市場競爭力的重要手段，特別是對于稅負(fù)較重的房地產(chǎn)企業(yè)而言。本文首先提出目前房地產(chǎn)行業(yè)稅務(wù)籌劃普遍存在的問題，然后具體關(guān)注房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)的三個(gè)環(huán)節(jié)，對土地增值稅稅務(wù)籌劃方案進(jìn)行分析與總結(jié)，并將理論知識與實(shí)踐相結(jié)合，提出房地產(chǎn)公司在土地增值稅稅務(wù)籌劃工作中的難點(diǎn)和痛點(diǎn)問題，并針對這些問題一一提供詳細(xì)解決方案，為企業(yè)開展土地增值稅稅務(wù)籌劃實(shí)踐工作提供參考意見。

二、房地產(chǎn)企業(yè)開展土地增值稅稅務(wù)籌劃的必要性

（一）實(shí)現(xiàn)利潤最大化

由于我國城鎮(zhèn)化進(jìn)程的加快，居民的房屋需求增加，促使房地產(chǎn)行業(yè)快速發(fā)展，造成房屋價(jià)格急劇上升。國家為此出臺了一系列的政策，對房地產(chǎn)市場進(jìn)行調(diào)控，房地產(chǎn)企業(yè)利潤大不如前。房地產(chǎn)企業(yè)為了保持一定的利潤水平，紛紛開始節(jié)約成本。土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)的核心稅種，每年向國家繳納，稅負(fù)較重，因此，進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃可以助力房地產(chǎn)企業(yè)通過合法手段規(guī)避繳納土地增值稅造成的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)問題，減輕稅費(fèi)承擔(dān)壓力，節(jié)約實(shí)際運(yùn)營成本，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，保持市場競爭力。

（二）提升企業(yè)人員專業(yè)素養(yǎng)

房地產(chǎn)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃工作時(shí)，由于這項(xiàng)工作具有復(fù)雜性、專業(yè)性，需要公司員工對土地增值稅的繳納稅政策內(nèi)容有全面了解，然后結(jié)合企業(yè)實(shí)際運(yùn)行過程中存在的問題，采取最有效的措施來減輕企業(yè)稅負(fù)。因此，企業(yè)需要聘用專業(yè)的財(cái)務(wù)人員，對員工進(jìn)行專業(yè)知識素養(yǎng)培訓(xùn)，提升人員對涉稅業(yè)務(wù)、稅務(wù)籌劃、會計(jì)知識等專業(yè)知識水平，從而有效提高房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)。

三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃工作存在的問題

（一）未能及時(shí)正確了解相關(guān)稅法政策

在房地產(chǎn)企業(yè)開展土地增值稅稅務(wù)籌劃工作時(shí)，有些財(cái)務(wù)人員不能及時(shí)了解最新稅法政策，在開展工作時(shí)不能滿足最新稅法政策規(guī)定的要求，達(dá)不到預(yù)期節(jié)稅目標(biāo)，甚至?xí)驗(yàn)椴涣私庾钚露惙ㄕ叨|犯法律，給企業(yè)帶來負(fù)面消極影響。此外，也存在企業(yè)管理者對土地增值稅稅務(wù)籌劃不夠重視、財(cái)務(wù)工作者未能正確了解相關(guān)土地增值稅政策等問題，這些問題的存在損害了公司的利益，影響了企業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展。

（二）缺乏專業(yè)人才

稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)專業(yè)性較強(qiáng)的工作，加上房地產(chǎn)企業(yè)有其自身特點(diǎn)，開發(fā)過程復(fù)雜繁瑣，涉稅工作涉及的開發(fā)環(huán)節(jié)較多，一個(gè)項(xiàng)目往往需要較長的開發(fā)周期，因此需要聘用和培養(yǎng)有專業(yè)素質(zhì)的員工，要在對土地增值稅稅法政策有深刻理解。員工專業(yè)能力水平的高低直接影響到稅務(wù)籌劃工作的開展情況。目前房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員大多數(shù)缺少土地增值稅稅務(wù)籌劃經(jīng)驗(yàn)，加上公司管理人員稅務(wù)籌劃意識淡薄，導(dǎo)致具體方案遲遲不能落實(shí)到位，無法找到工作切入點(diǎn)，嚴(yán)重影響公司的發(fā)展效率。

（三）稅務(wù)籌劃規(guī)劃不夠全面

企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目涉及眾多環(huán)節(jié)，如果僅僅從某個(gè)環(huán)節(jié)入手對企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，很難對房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃形成整體的清楚認(rèn)知，不能讓企業(yè)最大程度地減輕稅負(fù)，若財(cái)務(wù)人員對稅法政策認(rèn)識存在偏差，還會增加稅收風(fēng)險(xiǎn)。土地增值稅的稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)性的連貫工作，貫穿房地產(chǎn)開發(fā)整個(gè)過程，各部門的工作都緊密相聯(lián)。在日常工作中，不少管理者對稅務(wù)籌劃有錯(cuò)誤的認(rèn)識，認(rèn)為稅務(wù)籌劃只是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)，導(dǎo)致公司出現(xiàn)“各自為政”現(xiàn)象，各部門之間無法有效進(jìn)行信息溝通和配合，企業(yè)的稅務(wù)籌劃覆蓋面難以延伸，對房地產(chǎn)企業(yè)穩(wěn)定健康發(fā)展造成阻礙。

四、企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃具體思路

（一）開發(fā)階段的稅務(wù)籌劃

1.適當(dāng)增加開發(fā)成本。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，適當(dāng)合理增加開發(fā)成本可以大大減輕土地增值稅稅負(fù)。根據(jù)土地增值稅稅法政策規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在出售自建商品住房時(shí)，土地增值額未超過可扣除項(xiàng)目20%的，國家對該開發(fā)項(xiàng)目的土地增值稅予以免稅處理。企業(yè)可以充分利用這項(xiàng)政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃，減輕企業(yè)稅負(fù)。在建設(shè)過程中，可以適當(dāng)建造一些小區(qū)綠化、健身設(shè)施、幼兒園、娛樂休閑室、衛(wèi)生室、文體實(shí)施等公共配套設(shè)施。一方面在保證銷售價(jià)格不變的前提下，提高房產(chǎn)品質(zhì)，提升購房者滿意度，更好滿足購房者需求，幫助企業(yè)樹立良好的品牌形象；另一方面通過修建這些公共配套設(shè)施，增加房屋的開發(fā)成本，在銷售價(jià)格保持不變的情況下，使得房屋增值率降低，如果讓其增值率保持在20%以下，就可以免除土地增值稅。只要通過稅務(wù)籌劃節(jié)約的土地增值稅大于額外增加的開發(fā)成本，就可以幫助企業(yè)提高利潤水平。例如，甲房地產(chǎn)企業(yè)A 房產(chǎn)項(xiàng)目的銷售收入為10 億元，該項(xiàng)目預(yù)計(jì)土地增值稅的可扣除金額為8 億元，其中包含5 億元的開發(fā)成本支出，可以算出增值率為25%，大于20%，不能享受免稅待遇，需要繳納土地增值稅6000 萬元。如果對該項(xiàng)目進(jìn)行稅務(wù)籌劃，在原有開發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃下增加醫(yī)院、幼兒園，增加開發(fā)成本5000 萬元左右，并且在建成以后無償移交給政府。此時(shí)該項(xiàng)目開發(fā)成本增加到5.5億元，最終土地增值稅可以扣除8.5億元左右，增值率為17.6%。按照土地增值稅稅法相關(guān)條例規(guī)定，增值率低于20%就可以免征房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅。雖然企業(yè)增加了5000 萬元的開發(fā)成本，但節(jié)約了6000 萬元稅負(fù)，還是提高了公司的利潤水平。這種“性價(jià)比”的優(yōu)勢能增強(qiáng)房屋在市場上的競爭力，提高房屋的銷售效率。

2.選擇合理貸款方式。房地產(chǎn)企業(yè)由于項(xiàng)目前期建設(shè)需要投入大量的資金，加上建設(shè)周期長，往往需要大量在外融資來滿足自己的發(fā)展需求。企業(yè)往往通過兩種途徑進(jìn)行融資：一種是通過銀行等官方金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行貸款融資，另外一種則是通過非官方金融機(jī)構(gòu)融資。通過非官方金融機(jī)構(gòu)所融資金往往得不到官方貸款證明。根據(jù)我國土地增值稅稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅計(jì)算時(shí)，如果房地產(chǎn)企業(yè)能夠提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明，所支付的貸款利息可以單獨(dú)按實(shí)際扣除，如果不能提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明，就不能據(jù)實(shí)扣除，只能通過計(jì)算扣除。

兩種方式利息費(fèi)用的扣除計(jì)算公式如下所示：

能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明的：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房屋開發(fā)成本）×5%

不能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明的：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房屋開發(fā)成本）×10%

房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行融資時(shí)應(yīng)盡量選擇官方金融機(jī)構(gòu)，因?yàn)檫x擇官方機(jī)構(gòu)行貸款所產(chǎn)生的費(fèi)用可以任選第一種方式和第二種方式進(jìn)行扣除，而在非官方金融機(jī)構(gòu)貸款就只能選擇第二種方式。政策可選擇性給房地產(chǎn)企業(yè)帶來稅務(wù)的可籌劃性。房地產(chǎn)企業(yè)在開展稅務(wù)籌劃過程中可以提前計(jì)算未來實(shí)際產(chǎn)生的利息費(fèi)用，再通過兩種方式分別計(jì)算與對比，選擇可扣除費(fèi)用更多的方式。例如，甲房地產(chǎn)公司今年通過官方金融機(jī)構(gòu)貸款產(chǎn)生實(shí)際利息500 萬元，取得土地使用權(quán)所支付的金額和房屋開發(fā)成本共計(jì)10 億元。如果選擇第一種方式，計(jì)算得出5500 萬元的扣除費(fèi)用；如果選擇第二種方式，計(jì)算得出10000 萬元的扣除費(fèi)用?？梢悦黠@看出第二種方式更有利于房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)稅。房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)自身實(shí)際情況，選擇合適自己的方式來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

（二）銷售階段的稅務(wù)籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)在商品房銷售開始前，往往會根據(jù)項(xiàng)目開發(fā)成本確定一個(gè)合理的市場銷售定價(jià)，但是房屋的銷售期限往往是不一樣的。有些項(xiàng)目的銷售期限較長，需要幾年時(shí)間，在此期間，商品房銷售價(jià)格由于市場不確定因素影響而上下波動。我國稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)建設(shè)的商品房只有在產(chǎn)權(quán)發(fā)生變更時(shí)才需要繳納土地增值稅。這個(gè)規(guī)定導(dǎo)致實(shí)際銷售時(shí)產(chǎn)生的土地增值額會與企業(yè)一開始定價(jià)時(shí)的土地增值額產(chǎn)生差異。如果房屋價(jià)格上升，土地增值額就會增多，最終提高企業(yè)應(yīng)交的土地增值稅。反之，如果房屋價(jià)格下降，土地增值額就會減少，最終降低企業(yè)應(yīng)交的土地增值稅。因此，房屋銷售時(shí)，土地增值稅往往是不確定的，由于目前大部分房地產(chǎn)企業(yè)在正常情況下不會降價(jià)銷售，所以企業(yè)的土地增值額往往是增多的。為了減輕企業(yè)稅負(fù)，房地產(chǎn)企業(yè)可以采取另外一種銷售方式：成立一家專門的房屋銷售公司代銷商品房。設(shè)立具有獨(dú)立法人資格的銷售公司，在房屋剛開始銷售時(shí)，以確定的、合理的市場價(jià)格將房屋出售給這家銷售公司。國家規(guī)定房屋轉(zhuǎn)讓即收取土地增值稅，因此土地增值稅稅額在一開始就已確定，不會隨著房屋價(jià)格波動而波動。這種方式可以幫助企業(yè)解決由房屋價(jià)格上升所導(dǎo)致的土地增值稅稅負(fù)加重的問題，達(dá)到減輕稅負(fù)的效果。例如，甲公司在房屋剛開始銷售時(shí)設(shè)立的銷售價(jià)為1000 萬元，其土地增值稅可扣除的金額一共為800 萬元，土地增值額為200 萬元。由于房屋價(jià)格會不斷變化，如果其銷售價(jià)格漲到1200 萬元，土地增值額就會提高到400 萬元，從而拉高企業(yè)的土地增值稅。如果銷售價(jià)格下跌到900 萬元，土地增值額就會降低到100 萬元，從而降低企業(yè)土地增值稅。如果一開始便將房屋出售給銷售公司，土地增值額便不會產(chǎn)生變化，還是200 萬元。因此，企業(yè)要根據(jù)實(shí)際情況，實(shí)時(shí)關(guān)注房地產(chǎn)市場行情變化，可以在項(xiàng)目完成之前選擇適合自己的銷售模式來合理避稅。

（三）清算階段的稅務(wù)籌劃

1.合理選擇清算方式。房地產(chǎn)企業(yè)對某個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行清算時(shí)往往有兩種方式選擇。第一種是選擇將項(xiàng)目作為一個(gè)整體來清算，第二種則是將該項(xiàng)目分拆成住宅、商用、辦公三個(gè)項(xiàng)目來分別清算。實(shí)際上，第二種清算方式在許多方面優(yōu)于第一種方式。我國稅法規(guī)定，房地產(chǎn)項(xiàng)目已銷售面積占項(xiàng)目開發(fā)總面積的85%以上時(shí)，就滿足了清算條件，房地產(chǎn)企業(yè)此時(shí)必須進(jìn)行清算。事實(shí)上，住宅、商用、辦公這三個(gè)項(xiàng)目的銷售情況是不一樣的，即便是整個(gè)項(xiàng)目銷售面積達(dá)到了85%，若分開來計(jì)算，則有些項(xiàng)目已售面積可能沒有達(dá)到該項(xiàng)目總面積的85%。如果選擇第二種方式進(jìn)行分拆清算，銷售面積沒有達(dá)到85%的這部分項(xiàng)目就不需要進(jìn)行清算，可避免企業(yè)提前繳納土地增值稅，從而節(jié)約貨幣的時(shí)間成本，實(shí)現(xiàn)貨幣的最大價(jià)值。上文還提到，稅法規(guī)定普通住宅增值率低于20%時(shí)，可以免除土地增值稅。這是針對普通住宅而言的，對商用辦公是不適用的。因此，如果作為一個(gè)整體來清算，便無法享受該稅收優(yōu)惠，分拆清算是免稅的前提條件。通過以上分析可知，選擇將各個(gè)項(xiàng)目分開清算可以在一定程度上減輕稅負(fù)。

2.準(zhǔn)確選擇清算時(shí)間。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，管理人員需要科學(xué)準(zhǔn)確地選擇清算時(shí)間點(diǎn)。一方面，為企業(yè)稅務(wù)籌劃預(yù)留充足的空間；另一方面，讓企業(yè)的資金能得到最大程度的利用。我國稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)必須預(yù)先予以繳納。以深 市為例，該市普通標(biāo)準(zhǔn)住宅按銷售收入2%預(yù)征，別墅為4%，其他類型房產(chǎn)為3%。因此，企業(yè)在進(jìn)行清算前，可以對應(yīng)交的土地增值稅作預(yù)估測算。如果預(yù)估稅金小于預(yù)交稅金，就可以選擇提前進(jìn)行清算，從而可以提前退稅。若預(yù)估稅金大于預(yù)交稅金，固然不可以推遲清算，因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定符合條件必須清算，但稅法同樣給了企業(yè)90 天的緩沖期限，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)充分利用這90天時(shí)間。

五、土地增值稅稅務(wù)籌劃解決策略

（一）及時(shí)深入了解財(cái)稅新政策

稅法政策在不斷變化，對于政府發(fā)布的最新稅收政策，企業(yè)管理層不僅需要對其中的土地增值稅新政策有全面深刻的認(rèn)識，而且要對國家政策保持高度的敏感性，以便企業(yè)能及時(shí)對稅務(wù)籌劃方案作出調(diào)整和修改，提前應(yīng)對政策變化對企業(yè)可能產(chǎn)生的影響。此時(shí)必須要求企業(yè)人員主動與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)溝通，充分了解當(dāng)?shù)囟愂照鞴軛l例，第一時(shí)間收集并掌握最新稅法變動資料，并將新政策及時(shí)傳達(dá)下去，讓企業(yè)相關(guān)工作深入了解，以便及時(shí)修改稅務(wù)籌劃方案。

（二）提高稅務(wù)籌劃人員專業(yè)素養(yǎng)

土地增值稅稅務(wù)籌劃工作對財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)要求較高。因此，企業(yè)首先應(yīng)新成立專門的稅務(wù)籌劃部門，將稅務(wù)籌劃工作獨(dú)立出來，聘請一些熟練掌握財(cái)稅專業(yè)知識的人才，要特別擅長稅務(wù)籌劃。此外，應(yīng)對財(cái)務(wù)人員開展針對性培訓(xùn)工作，培訓(xùn)內(nèi)容大致可分為兩個(gè)方面：一方面，主要是針對專業(yè)知識技能、行業(yè)準(zhǔn)則進(jìn)行培訓(xùn)，讓公司員工定期學(xué)習(xí)最新財(cái)稅知識；另一方面，加強(qiáng)員工職業(yè)道德教育，使其嚴(yán)格遵循法律法規(guī)，確保工作合法合理，避免出現(xiàn)違法違規(guī)現(xiàn)象。培訓(xùn)內(nèi)容也不是一成不變的，企業(yè)要實(shí)時(shí)掌握最新稅法政策，及時(shí)掌握稅法政策的修改部分，并對培訓(xùn)內(nèi)容作出調(diào)整。

（三）靈活應(yīng)用籌劃手段進(jìn)行全周期稅務(wù)籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)自身具有特殊性，房屋建設(shè)周期長、涉及面廣泛、各部門協(xié)調(diào)密切，因此需要企業(yè)針對稅務(wù)籌劃作整體布局規(guī)劃。首先，成立專門的獨(dú)立部門，將土地增值稅的稅務(wù)籌劃工作覆蓋整個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)。其次，財(cái)稅人員在籌劃階段就需要根據(jù)公司項(xiàng)目開發(fā)情況，預(yù)估項(xiàng)目需要的資金以及成本費(fèi)用，對稅務(wù)籌劃產(chǎn)生的效果作合理的預(yù)估，從整體上確定稅務(wù)籌劃方案并提出相應(yīng)的意見。在建設(shè)階段，需要財(cái)務(wù)人員準(zhǔn)確無誤地將開發(fā)成本和費(fèi)用進(jìn)行歸集，做到合理合法。在銷售階段，需要具備專業(yè)能力的財(cái)稅人員對成本、稅負(fù)、費(fèi)用進(jìn)行合理分配，將土地增值額控制在臨界點(diǎn)以下，提出房產(chǎn)定價(jià)最優(yōu)方案。最后，需要企業(yè)制訂相關(guān)保障制度，將稅務(wù)籌劃工作納入部門績效考核，提升財(cái)務(wù)人員工作積極性，使稅務(wù)籌劃工作的整體效益得到充分發(fā)揮。

六、結(jié)語

綜上所述，目前房地產(chǎn)企業(yè)面臨較為復(fù)雜的外部環(huán)境，市場競爭激烈，利潤空間大不如前。土地增值稅是公司納稅中的“大頭”稅種，因此對土地增值稅進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃可以幫助企業(yè)減稅降費(fèi)、降低成本，提升企業(yè)的競爭力。房地產(chǎn)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要認(rèn)識到土地增值稅稅務(wù)籌劃的重要性，各部門要積極與財(cái)務(wù)部門配合，加強(qiáng)公司人才培養(yǎng)。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃時(shí)，會受到市場、政策等眾多因素的影響，企業(yè)要想合理有效地進(jìn)行稅務(wù)籌劃，需要制訂多種籌劃方案來應(yīng)對變化多端的市場環(huán)境。通過對各種籌劃方案的比較分析，選擇最適合本企業(yè)的籌劃方案來幫助企業(yè)減稅避稅，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的健康良性發(fā)展。