朱廣棟 劉強

本文以某區(qū)域水生態(tài)環(huán)境治理工程 PPP 項目的專項審計實例，研究PPP模式權(quán)責(zé)關(guān)系下政府審計的目標(biāo)、內(nèi)容和方法及存在的問題，提出審計研究不足和展望，為 PPP 模式建設(shè)項目探尋審計有效途徑。

某區(qū)域水生態(tài)環(huán)境治理工程PPP項目采用政府和社會資本合作模式，政府指定某部門作為甲方代表，通過公開招標(biāo)，由A股份有限公司及所屬3家子公司組成的聯(lián)合體中標(biāo)后成為本項目社會資本方簽訂合同。項目為15年的合作期，其中1年建設(shè)期、14年運營期，計劃投資57億元，并注冊成立B環(huán)境治理有限公司，其中政府出資5%，計劃2019年5月開工，2020年4月完工。運營內(nèi)容為本項目涉及污水處理收費、調(diào)水工程等進(jìn)行經(jīng)營維護(hù)并獲取相應(yīng)收入。合作期內(nèi)，由各方共同出資組建項目公司組織實施，通過污水處理費、調(diào)水出讓收入、政府缺口補助等收入，社會投資方收回投資成本并獲取利潤，合作到期后，設(shè)施無償移交給地方政府。

政府審計的目標(biāo)研究 采用PPP模式項目政府審計目標(biāo)應(yīng)符合建設(shè)項目的自身特點，項目決策階段、實施階段、運營階段是密不可分的整體，各階段目標(biāo)完成與否，均影響整個項目的成敗，審計目標(biāo)應(yīng)貫穿項目整個過程。即通過對PPP項目決策階段、實施階段、運營階段全過程的審計監(jiān)督，確保項目決策科學(xué)、質(zhì)量保障、價格公允、運營績效良好，社會服務(wù)水平提高、財政風(fēng)險可控，維護(hù)和保障政府及合作方正當(dāng)權(quán)利，推動PPP項目運作規(guī)范、健康發(fā)展的審計目標(biāo)。

審計的內(nèi)容和方法及存在的問題 首先，在決策階段（即PPP項目入庫階段）。采用PPP模式的項目主要為地方政府建設(shè)市場化較高的公益項目，由于投資金額大、周期長、有一定的價格靈活機制，財政短期無法承擔(dān)支出所采取的模式。項目必須通過“兩評一案”的評審后，即物有所值評價、財政承受能力論證要求，并編制通過《PPP項目實施方案》后，才可按PPP模式進(jìn)行項目入庫準(zhǔn)備。另外，對土地征拆、環(huán)境影響評價、特許經(jīng)營權(quán)的恰當(dāng)性和可實現(xiàn)風(fēng)險作出客觀判斷。

問題1：科研報告論證不科學(xué)、深度不到位，項目為入庫而入庫，項目設(shè)計為達(dá)到入庫條件人為進(jìn)行包裝，在實際建設(shè)中難以達(dá)到預(yù)期，由政府為項目投資建設(shè)運營風(fēng)險進(jìn)行買單。問題2：科研報告論證不科學(xué)、深度不到位，設(shè)計追求理想化狀態(tài)，在具體施工過程中由于各種因素難以施工，項目建設(shè)規(guī)模和建設(shè)內(nèi)容變化巨大。問題3：前期實施方案調(diào)研不充分，土地性質(zhì)不符合項目要求，導(dǎo)致項目后期無法實施。問題4：虛報建設(shè)子項目。

其次，在實施階段。第一，PPP審計項目被審計單位主體研究。因為PPP項目運作模式不同于政府傳統(tǒng)投資建設(shè)模式，項目的投資方又是項目的建設(shè)方，還負(fù)責(zé)項目建設(shè)的管理、合同期內(nèi)的運營、財務(wù)核算和管理。由于PPP項目在入庫時，方案設(shè)計項目龐大，建設(shè)內(nèi)容包含多領(lǐng)域主體，地方政府會由多個業(yè)務(wù)主管部門或多個項目主體分別實施管理，致使審計項目被審計單位主體多元。

問題5：被審計單位主體分散，如果主體責(zé)任不明確，審計通知書中被審計對象、審計實施過程中責(zé)任認(rèn)定難以把握。

第二，招標(biāo)采購審計重點和問題研究。招標(biāo)采購審計主要是通過公開招標(biāo)，由中標(biāo)單位成為合作伙伴。在項目具體實施過程中，各實施主體單位根據(jù)政府采購法及實施條例等規(guī)定，對勘察設(shè)計、監(jiān)理單位、造價咨詢機構(gòu)等中介機構(gòu)進(jìn)行采購發(fā)包。應(yīng)關(guān)注招投標(biāo)是否合法合規(guī)、公開透明。

問題6：將新增加的子項目直接列入原PPP項目，應(yīng)招標(biāo)未招標(biāo)問題。問題7：招標(biāo)人與投標(biāo)人在招標(biāo)過程中串通投標(biāo)中標(biāo)問題。

第三，征地拆遷方面的審計重點和問題研究。項目征地拆遷是否合法，是否存在手續(xù)未辦理或項目違規(guī)占用耕地現(xiàn)象，在征拆過程中改變資產(chǎn)評估時點，提高或者降低補償標(biāo)準(zhǔn)，損害地方財政或群眾利益的問題。

問題8：項目違規(guī)占用耕地。

第四，項目建設(shè)手續(xù)方面問題研究。在項目規(guī)劃許可、環(huán)境評估、設(shè)計審查、施工許可等建設(shè)手續(xù)還沒有通過前，工程提前上馬，在調(diào)整過程中出現(xiàn)建設(shè)變更甚至拆除重建、損失浪費的問題。

問題9：項目前期手續(xù)不全，擅自開工建設(shè)。

第五，施工過程中問題研究。施工階段首先將計劃施工進(jìn)度情況作為關(guān)注的重點，項目未能按期完工或施工受阻等會使項目預(yù)期大打折扣。其二是將項目的質(zhì)量、安全生產(chǎn)作為關(guān)注的重點，重點關(guān)注工程不按圖紙施工、少施工、已施工工程偷工減料等問題。其三是將工程造價和成本控制作為審計控制的重點和核心。

問題10：增加或變更占批復(fù)工程費用的10%，原審批部門未作出重新審批。問題11：工程違法分包問題。問題12：.施工單位多計工程款。問題13：管理人員偷梁換柱，現(xiàn)場人員與中標(biāo)人員不相符，管理質(zhì)量難以掌控。問題14：施工現(xiàn)場管理不到位。問題15：采購金額增幅較大，未重新公開招標(biāo)，直接補充簽訂合同。問題16：未按合同約定計算各項費用，超額支付。問題17：未按合同約定及時支付工程款。問題18：工程竣工結(jié)算審定不及時。問題19：項目工程竣工驗收資料未完善。

最后，在運營階段。運營階段的審計，主要是關(guān)注是否達(dá)到預(yù)期社會效益和經(jīng)濟(jì)效益，項目公司核算真實、收費和取得政府補貼合法，預(yù)防社會資金借PPP名目提高社會服務(wù)成本和高額利潤，造成財政資金損失浪費，從而化解財政風(fēng)險。

采用PPP模式項目從科研實施到運營整個周期漫長，審計法對PPP項目的監(jiān)督2023年才正式實施，審計監(jiān)督還不夠規(guī)范，本文僅從一個項目發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行研究，問題研究還不夠完整、全面，有的問題還不夠具有代表性，項目運營還處于初期，運營階段的問題還研究得比較膚淺。以下方面問題還需進(jìn)一步研究：

PPP項目總承包部及聯(lián)合體施工項目部的財務(wù)審計問題 項目的資金核算流程為由聯(lián)合體各方共同出資組建項目公司負(fù)責(zé)資金的籌集、核算和合同期內(nèi)的經(jīng)營運作，但在建設(shè)期內(nèi)，各項工程費用由項目公司按工程結(jié)算進(jìn)度支付給項目總承包部，總承包部再將資金按工程量支付給聯(lián)合體各具體施工單位。目前，僅對項目公司進(jìn)行了審計。

政府投資績效審計處于兩難地位 在PPP模式下，政府與社會資本的實現(xiàn)目標(biāo)不同，政府以維護(hù)公共利益為目標(biāo)，對建設(shè)項目進(jìn)度、質(zhì)量、投資利潤重點關(guān)注，社會資本方以投資收益為主要關(guān)注點。雙方在合作談判過程中政府反而成了“弱勢群體”，在利益博弈中作出退讓，甚至簽訂政府財政兜底的約定。因為如果沒有好的投資收益，是難以吸引社會投資方的；但項目經(jīng)營失敗對社會公眾利益的侵害，最終還得由政府買單。如何做到既能與社會投資方合作成功，又能達(dá)到風(fēng)險共擔(dān)、合作共贏的目標(biāo)？這是個問題。

作者單位：泰安市審計指導(dǎo)服務(wù)中心