黃玉萍

一、產(chǎn)生虛假財務報告的主要原因

(一)利益誘惑、權(quán)利制衡機制的失效，是產(chǎn)生虛假財務報告的內(nèi)在動因

各個國家為了規(guī)范企業(yè)管理當局的行為都設(shè)計了一套公司治理結(jié)構(gòu)，以保證公司管理當局能夠遵循法規(guī)，履行好信息披露義務。我國上市公司同樣有一套公司治理結(jié)構(gòu)，董事、獨立董事、經(jīng)理人員和股東享有同樣的權(quán)利。然而我國的上市公司絕大部分是國有企業(yè)改制上市，國有股和法人股呈現(xiàn)“一股獨大”。而國有股存在一個弊病是多級代理，在多級代理制下，造成了所有權(quán)虛置，所有者缺位，中小股東又沒有監(jiān)督的能力，以致上市公司的股東大會、董事會和監(jiān)事會的權(quán)利制衡機制失效，企業(yè)的管理者成為企業(yè)的真正“主人”。在兩權(quán)分離的情況下，企業(yè)客觀存在著所有者與經(jīng)營者之間、大股東與中小股東之間利益不一致的矛盾。而經(jīng)營者和大股東作為公司管理者為了達到企業(yè)改制上市、侵占中、小股東的利益和中飽私囊的目的，利用手中掌握的信息優(yōu)勢，操縱和編報虛假財務報告，以實現(xiàn)自身利益的最大化。

(二)重視獨立審計而忽視綜合監(jiān)管，是產(chǎn)生虛假財務報告的外在動因

獨立審計是證券市場發(fā)展的基石，也是確保上市公司財務報告真實可靠的制度保障。但是，縱觀我國證券市場發(fā)展的歷史就不難發(fā)現(xiàn)，獨立審計只是確保上市公司對外披露會計信息質(zhì)量的外部制度安排，是財務報告監(jiān)管連環(huán)中的一環(huán)而已，如果不借助于其他環(huán)節(jié)的監(jiān)管手段，它很難發(fā)揮其應有的作用。近年來，我國為了維護社會公共利益和投資者的合法權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，不斷加強對公司企業(yè)審計監(jiān)管力度，對獨立審計方面陸續(xù)制定和出臺了一系列政策法規(guī)，這些政策制度的制定和出臺，試圖通過對注冊會計師獨立審計的監(jiān)管來達到對上市公司虛假財務報告的監(jiān)管，過分夸大了獨立審計在虛假財務報告中監(jiān)管的作用。事實證明，公司企業(yè)的舞弊現(xiàn)象是一個復雜的系統(tǒng)工程，如果沒有利益的誘惑、法律的空白、制度的欠缺、監(jiān)管的缺位、處罰的軟弱，它就不可能存在。因此，只有社會監(jiān)督輿論監(jiān)督、專業(yè)監(jiān)督和法律制裁多管齊下、綜合治理才能夠達到有效治理的目的。

(三)法律的不健全和制裁的不嚴厲，是虛假財務報告得以產(chǎn)生的客觀環(huán)境

我國當前的法制建設(shè)尚不健全，經(jīng)濟管理工作還必須靠各種行政手段。如果行政管理部門不能很好地發(fā)揮其工作職能，甚至袒護和縱容會計工作中的不法行為，就會提供虛假財務報告產(chǎn)生的溫床。一般來說，要想通過法律手段治理披露虛假財務報告，必須以法律形式明確披露虛假財務報告非法性。虛假財務報告的產(chǎn)生，在很大程度上取決于一定時期法律環(huán)境的具體情況。一是受法律制度的科學性制約。二是受會計法規(guī)的可操作性制約。三是受人們的法律意識制約。對會計法規(guī)違法行為的處罰力度和處罰的執(zhí)行情況是影響財務報告質(zhì)量的關(guān)鍵。我們雖然制定了各種相關(guān)的會計法規(guī)，但如果對違反會計法規(guī)的行為處罰不力，或疏于對會計法規(guī)違法行為的檢查，客觀上就會形成對違法行為的縱容，導致虛假財務報告的日益泛濫。

(四)上市公司質(zhì)量控制制度的失衡，是促使虛假財務報告產(chǎn)生的根本前提

一是為達到上市門檻標準而造假。我國《證券法》規(guī)定，公司要上市必須滿足上市條件，這是監(jiān)管部門優(yōu)化上市公司的質(zhì)量以保護投資人利益的重要措施。但由于這些財務指標的設(shè)計過于簡單，一方面造成企業(yè)管理層的壓力，另一方面又很容易通過會計處理來調(diào)節(jié)。二是公司為多募集資金而造假。新股發(fā)行價格與預測盈利有關(guān)的定價制度是誘發(fā)企業(yè)管理層提供嚴重偏離現(xiàn)實基礎(chǔ)的盈利預測的動因。不少公司在招股過程中，為了使股票得以高價發(fā)行，有對公司發(fā)展前景作出不切實際的展望，人為拔高的現(xiàn)象。三是為應對配股條件，ST、PT的處理制度和摘牌制度而造假。我國證券監(jiān)督管理機構(gòu)規(guī)定配股必須符合：公司上市超過3個完整會計年度，最近3個完整會計年度的凈資產(chǎn)收益率平均在10%以上，上市不滿3個完整會計年度的，接上市后所經(jīng)歷的完整會計年度平均計算;屬于農(nóng)業(yè)、能源、原材料、基礎(chǔ)設(shè)施、高科技等國家重點支持行業(yè)的公司，凈資產(chǎn)收益率可以略低，但不低于9%；上述指標計算期間內(nèi)任何一年均凈資產(chǎn)收益率不低于6%?！渡虾ＷC券交易所股票上市規(guī)則》和《深圳證券交易所股票上市規(guī)則》均規(guī)定，符合以下規(guī)定的股票實行ST處理：（1）最近兩個會計年度的審計結(jié)果顯示其凈利潤均為負值；(2)最近一個會計年度的審計結(jié)果顯示其股東權(quán)益低于注冊資本(每股凈資產(chǎn)低于面值)。財務狀況異常的公司，在實施ST處理期間內(nèi)，財務狀況無明顯改善，根據(jù)該年度審計結(jié)果己構(gòu)成三年連續(xù)虧損的，將暫停其股票交易，并向證監(jiān)會提交暫停上市的建議。這些也是監(jiān)管部門保證上市公司質(zhì)量的措施，但對企業(yè)而言卻構(gòu)成了無形的壓力。他們?yōu)榱诉_到配股和免于ST、PT處理和摘牌，就有動機和壓力去虛假披露企業(yè)財務報告。

(五)重視會計人員的專業(yè)技能培養(yǎng)而忽視職業(yè)道德教育，是虛假財務報告產(chǎn)生的重要條件

會計人員是虛假會計信息的直接制造者，如果會計人員具備了較高的業(yè)務素質(zhì)和道德水平，就能夠自覺抵制來自于各方面的誘惑和壓力，拒絕制造虛假財務報告。長期以來，我們一直側(cè)重會計人員的專業(yè)培訓而忽視了素質(zhì)教育，導致在會計教育中重視專業(yè)技能培養(yǎng)而忽視職業(yè)道德教育，部分學財會專業(yè)的學生，職業(yè)道德教育先天不足，成為會計隊伍中一文“專而不紅”的群體。加之會計繼續(xù)教育制度不健全，崗位培訓不及時，以及企業(yè)內(nèi)部監(jiān)控體制不完善，忽視了會計風險防范和內(nèi)部控制機制建設(shè)，這就為管理當局操縱會計人員編制虛假財務報告留有了余地。

二、虛假財務報告的防范對策

(一)完善財務報告法律體系，規(guī)范會計信息披露行為

目前我國在規(guī)范財務報告編制和披露方面制定了一系列行之有效的法律法規(guī)，如已頒布實施的《會計法》、《公司法》、《會計制度》、《會計準則》、證券監(jiān)管辦法等法律和規(guī)范性條例，基本形成了財務報告規(guī)范體系。但是，不可否認其間還存在著不同行業(yè)、不同性質(zhì)經(jīng)濟主體間的信息披露方法不盡一致，會計主體能通過一些技術(shù)手段調(diào)節(jié)財務報告信息等許多漏洞。因此，要杜絕產(chǎn)生虛假財務報告，就必須首先要保證財務報告編制的主要標準符合相關(guān)法律、法規(guī)和準則的要求，有關(guān)信息的披露要真實、完整。因此，只有進一步制定出系統(tǒng)的、科學合理的財務報告規(guī)范體系，才不會給造假者以可乘之機。

(二)健全公司治理機制，完善獨立董事制度

一是規(guī)范獨立董事的選聘機制,加大中小股東的發(fā)言權(quán)。確保獨立董事的獨立性，是實施獨立董事制度的關(guān)鍵，也是獨立董事制度的生命力之所在。二是必須嚴格把獨立董事入選人的關(guān)口。獨立董事必須具備相應的資格和條件。要把目前一些上市公司的獨立董事主要由政府主管部門或董事會或董事長聘任，改為應選擇那些經(jīng)濟上無后顧之憂、人格上具有高度社會責任感、專業(yè)上具有勝任能力的人擔任董事，且應建立獨立董事檔案管理制度。三是要規(guī)范獨立董事的權(quán)利與責任。賦予獨立董事獨立的權(quán)責有利于提高其獨立性。四是建立獨立董事的激勵機制。目前，我國獨立董事的績效評價機制尚未建立起來，這也是獨立董事未能發(fā)揮作用的一個原因。

（三）建立企業(yè)內(nèi)部有效制衡、約束制度

內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)管理的一個重要組成部分，它可以保護企業(yè)財產(chǎn)的安全與完整，保證會計信息資料的真實性和保證性，保證各部門經(jīng)營活動有效、協(xié)調(diào)地運轉(zhuǎn)。毫無疑問，沒有一個健全、有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，企業(yè)的財務會計工作就得不到正常運轉(zhuǎn)。

要建立企業(yè)內(nèi)部有效制衡、約束制度，一是要運用內(nèi)部控制制度原理，根據(jù)自身的具體情況，加強財務會計的基礎(chǔ)工作，包括原始記錄、定額管理、計量驗收、清查盤點、廠內(nèi)計劃價格、內(nèi)部稽核檢查制度等。二是要建立嚴格的會計核算制度。企業(yè)在制定會計核算制度時，應著重建立健全會計憑證管理制度，會計科目使用制度，會計賬簿管理制度，會計報表的信息披露制度，成本核算和管理制度，經(jīng)濟活動分析制度等。三是要在國家政策、法規(guī)的指導下建立健全嚴格的內(nèi)部管理制度，如流動資產(chǎn)管理制度，固定資產(chǎn)管理制度，差旅費管理制度，公費醫(yī)療管理制度等財務管理制度。四是改進內(nèi)部控制的設(shè)置方式。建議按企業(yè)業(yè)務循環(huán)來設(shè)計內(nèi)部控制制度。這樣既能與內(nèi)部控制的基本構(gòu)成聯(lián)系在一起，又便于審計人員測試被審單位的內(nèi)部控制制度，提高制度基礎(chǔ)審計的效果。五是建立內(nèi)部控制評價制度。為了保證企業(yè)內(nèi)部控制制度能有效發(fā)揮作用，并使之不斷地得到完善，企業(yè)必須定期對內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進行檢查與考核。

(四)建立全面的信息交流制度，疏通信息溝通渠道

要徹底打破目前各部門之問信息橫、縱向交流少，企業(yè)可以針對不同的目的報送不同的財務報告的做法。應由政府部門或政府授權(quán)的幾個單位牽頭，建立專門報送財務報告的網(wǎng)站或信息渠道，政府、銀行、稅務、審計、股份公司上市等所有需要財務報告的單位、投資者都可以以登錄網(wǎng)站的方式或?qū)ｉT的渠道獲得某一單位獨一無二的對外報送的財務報告，從制度上根絕發(fā)生不同版本的財務報告，以確保相應的行政管理、監(jiān)督和投資等活動的準確性。另外，要共享查處虛假財務報告的信息。各職能部門將查處的虛假財務報告問題在指定的網(wǎng)站上公布開來，以最大的信息量和最快的速度將問題揭露，這樣可以為政府決策層提供最快的信息，其他職能部門也可以借鑒經(jīng)驗及早防范和查處，其效用就是可以將許多虛假財務報告問題扼殺在萌芽之中。

（五）提高會計職業(yè)道德和業(yè)務素質(zhì)，從根本上防范虛假財務報告

目前，隨著會計人員職業(yè)技能不斷提高的同時，會計人員的職業(yè)道德教育卻成了空缺。在管理當局的操縱下，在利益誘惑下，會計人員很容易成為管理當局的幫兇，通同作假，粉飾財務報告。因此，必須要建立相應的職業(yè)道德管理監(jiān)控機制，對會計人員違規(guī)、違法行為嚴懲不貸，形成“高壓線”和“防火墻”真正做到責、權(quán)、利的有機結(jié)合。