《征管法》評價標(biāo)準(zhǔn)及其類型研究

(西安市稅務(wù)學(xué)會陜西西安710068)

摘要一切《征管法》修改與完善的前提在于，必須有一個優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)的基本共識。但這種評價標(biāo)準(zhǔn)并不是單一的，而是由終極標(biāo)準(zhǔn)、一般標(biāo)準(zhǔn)及其具體標(biāo)準(zhǔn)共同構(gòu)成。

關(guān)鍵詞征管法；評價標(biāo)準(zhǔn)；類型

古今中外一切法的不斷修改與完善，無不隱含立法者一種價值追求。現(xiàn)行“法”都存在這樣或那樣的缺憾與不足，難以滿足和適應(yīng)當(dāng)前社會治理的需要。問題是，盡管每個國家和社會都在持續(xù)不斷地做著法的修改與完善的嘗試與努力，但卻會因?yàn)楦髯詧?zhí)守的評價標(biāo)準(zhǔn)不一，會對現(xiàn)行“法”的優(yōu)劣做出不同的評價，從而，其修改與完善在方向與內(nèi)容等方面也就存在很大差異，甚至大相徑庭。事實(shí)上，任何國家和社會《征管法》的修改與完善，同樣面臨這樣的困擾與挑戰(zhàn)?；谶@一認(rèn)識，本文重點(diǎn)探討《征管法》優(yōu)劣評價的終極標(biāo)準(zhǔn)、一般標(biāo)準(zhǔn)以及具體標(biāo)準(zhǔn)。

一、終極標(biāo)準(zhǔn)

眾所周知，一切關(guān)于法自身的優(yōu)劣評價，都是一種抽象的價值評估，旨在通過相對科學(xué)的評價與評估，不斷優(yōu)化法的規(guī)范體系，使之越來越接近良法，符合人類社會創(chuàng)建法的終極要求，最大化地實(shí)現(xiàn)法的增進(jìn)全社會和每個人利益總量的終極目的。無疑，法的終極目的和道德一樣，都是為了增進(jìn)全社會和每個人的利益總量。因?yàn)榉ê偷赖乱粯?，都是人類為了增進(jìn)自己的利益而不得不選擇的一種“惡”的工具或手段。一種“必要的惡”的工具和手段。這是因?yàn)?，根本說來，不論是法還是道德，都是對人的自由的一種束縛和限制。二者的區(qū)別僅在于，法是一種應(yīng)該且必須的權(quán)力性規(guī)范，道德則是一種應(yīng)該的非權(quán)力性規(guī)范。權(quán)力性規(guī)范不僅強(qiáng)調(diào)應(yīng)該，更強(qiáng)調(diào)必須，是一種依靠國家暴力強(qiáng)制和行政強(qiáng)制來實(shí)現(xiàn)的“必要的惡”的工具和手段，而道德則是一種依靠教育和輿論這兩種非權(quán)力性強(qiáng)制實(shí)現(xiàn)的“必要的惡”的工具和手段。法的社會效用有力有效，規(guī)范的往往是社會人際利害關(guān)系中最重要的那些行為，而道德的社會效用雖然廣大而深遠(yuǎn)，但同時也相對軟弱，規(guī)范的往往是所有涉及人際利害關(guān)系的一切行為。如此，所有社會創(chuàng)建《征管法》的終極目的，與道德一樣，無不是為了增進(jìn)全社會和每個征納稅人的利益總量。因此，評價一個社會《征管法》的優(yōu)劣，也就只能看它是否符合增進(jìn)全社會和每個征納人的利益總量——這個終極標(biāo)準(zhǔn)。即是說，增加還是減少全社會和每個征納稅人的利益總量是評價一切征納行為和一切《征管法》自身優(yōu)劣的終極總標(biāo)準(zhǔn)。但這個終極的功利評價總標(biāo)準(zhǔn)具有雙重內(nèi)涵。一方面，增加還是減少全社會和每個征納稅人的利益總量是評價一切征納稅行為有無價值以及價值大小的終極標(biāo)準(zhǔn)。凡是增進(jìn)全社會和每個征納稅人利益總量的征納稅行為，不論其征納稅行為主體的品德境界如何不理想或不完善，都具有正價值；相反，凡是減少全社會和每個征納稅人利益總量的征納稅行為，不論其品德境界多么高尚，也只能具有負(fù)價值。另一方面，增加還是減少全社會和每個征納稅人的利益總量，是評價一切《征管法》自身優(yōu)劣的終極總標(biāo)準(zhǔn)。即對任何一種征管法自身優(yōu)劣的價值評價，只能看它對全社會和每個征納稅人的效用如何，看哪種征管法對征納稅人的欲望和自由侵犯得最少，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和科教事業(yè)發(fā)展速度最快，增進(jìn)每個征納稅人的利益最多，給予每個征納稅人的利與害之比值最大。反之，則最為惡劣?？梢姡u價一種《征管法》自身的優(yōu)劣好壞，決不能僅僅看它本身如何，只能看它實(shí)現(xiàn)《征管法》終極目的的程度如何，看它對經(jīng)濟(jì)與科教事業(yè)的促進(jìn)如何，增進(jìn)每個征納稅人利益的程度如何。

毋庸置疑，“增減全社會和每個征納稅人的利益總量”是衡量一切征納行為合法與否，以及一切《征管法》自身優(yōu)劣的終極標(biāo)準(zhǔn)。必須強(qiáng)調(diào)的是，這一終極總標(biāo)準(zhǔn)會因?yàn)榫唧w情境的不同而表現(xiàn)為不同的原則，從而衍生出若干的功利分原則或者終極分標(biāo)準(zhǔn)。具體說，《征管法》自身優(yōu)劣評價的功利分原則或者終極分標(biāo)準(zhǔn)是：在征納稅行為主體之間利益一致可以兩全的情境中，通常表現(xiàn)為“不損害一人的增加利益總量”的終極分標(biāo)準(zhǔn)，而在征納稅行為主體之間利益發(fā)生沖突不可以兩全的情境中則表現(xiàn)為“最大利益凈余額”終極原則?！安粨p害一人的增加利益總量”的終極分標(biāo)準(zhǔn)意味著，在征納稅行為主體之間利益一致可以兩全的情境中，如果一個《征管法》不應(yīng)為了多數(shù)征納稅人的利益而犧牲少數(shù)征納稅人的利益，或者為了全社會和其他征納稅人的利益而犧牲自己較小的利益。這實(shí)際上就是 “帕累托標(biāo)準(zhǔn)”。帕累托說：“我們看到，要取得一個集體的福利最大化，有兩個問題待解決，如某些分配的標(biāo)準(zhǔn)為既定，我們就可以根據(jù)這些標(biāo)準(zhǔn)去考察哪些狀態(tài)將給集體的各個人帶來最大可能的福利。讓我們來考慮任何一種特定狀態(tài)，并設(shè)想做出一個與各種關(guān)系不相矛盾抵觸的極小變動。假若這樣做了，所有各個人的福利均增加了，顯然這種新狀態(tài)對他們每個人是更為有利；相反的，如果各個人的福利均減少了，這就是不利。有些人的福利仍舊亦不影響這些結(jié)論。但是，另一方面，如這個小變動使一些人的福利增加，并使別的人福利減少，這就不能再說做此變動對整個社會為有利的。因此，我們把最大效用狀態(tài)定義為：做出任何種微小的變動不可能使一切人的效用，除那些效用仍然不變者外，全都增加或全都減少的狀態(tài)?！倍诶姘l(fā)生沖突不可以兩全情境中的“最大利益凈余額”終極原則，一方面意味著，如果一個征納稅人的利益與社會和其他征納稅人的利益發(fā)生沖突不可兩全，則表現(xiàn)為“自我犧牲”原則，即在此情境中，一個征納稅人應(yīng)該為了全社會和其他征納稅人的利益犧牲自我的利益。這是因?yàn)椋谝话闱闆r下，社會和其他征納稅人的利益總是大于個人利益的。另一方面則表現(xiàn)為“最大多數(shù)人的最大利益”原則。因?yàn)?，只有如此，才最接近符合增進(jìn)全社會和每個征納稅人利益總量的終極標(biāo)準(zhǔn)。帕累托的貢獻(xiàn)在于，他為人類社會確立了在利益不發(fā)生沖突可以兩全情況下的終極標(biāo)準(zhǔn)。就《征管法》自身優(yōu)劣的評價而言，這一標(biāo)準(zhǔn)意味著，看一個《征管法》的優(yōu)劣，就要看它兼顧和協(xié)調(diào)兩種不同情境下征納雙方利益的程度如何。

二、一般標(biāo)準(zhǔn)

就具體《征管法》的優(yōu)劣評價原則和標(biāo)準(zhǔn)而言，既有一些比較普遍、一般、簡單、抽象和籠統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)，也有一些相應(yīng)復(fù)雜、具體、多樣的標(biāo)準(zhǔn)。制定這些復(fù)雜、具體、多樣的標(biāo)準(zhǔn)，其目的就在于能夠迅速準(zhǔn)確地對不同的《征管法》做出優(yōu)劣評價?？梢?，除過終極標(biāo)準(zhǔn)，社會制定這些比較普遍、一般、簡單、抽象與籠統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)和相應(yīng)復(fù)雜、具體、多樣的評價標(biāo)準(zhǔn)，都是為了迅速準(zhǔn)確地對具體《征管法》的優(yōu)劣進(jìn)行價值評價，使之符合《征管法》的終極目的。這些復(fù)雜、具體、多樣的評價標(biāo)準(zhǔn)就是善的標(biāo)準(zhǔn)、公正的標(biāo)準(zhǔn)、人道的標(biāo)準(zhǔn)、自由的標(biāo)準(zhǔn)、限度的標(biāo)準(zhǔn)、法治的標(biāo)準(zhǔn)、民主的標(biāo)準(zhǔn)、憲政的標(biāo)準(zhǔn)，也包括誠信、便利、最小成本等規(guī)則。其一般標(biāo)準(zhǔn)如下：

1、善的標(biāo)準(zhǔn)是指敬畏原則

敬畏原則是從征納稅人關(guān)系的根本與派生關(guān)系規(guī)律確立的，它意味著任何一個國家的《征管法》要符合終極目的，征稅人就要敬畏納稅人，尊敬納稅人，以納稅人為本，擺正自己屬于納稅人租稅事務(wù)代理人的位置，不要越位和錯位。

2、公正原則是指征納稅人之間平等的利害相交換，也就是征納稅人之間權(quán)利與義務(wù)平等的利害相交換

亞當(dāng)?斯密說：“與其說仁慈是社會存在的基礎(chǔ)，還不如說正義是這種基礎(chǔ)。雖然沒有仁慈之心，社會也可以存在于一種不很令人愉快的狀態(tài)之中，但是不義行為的盛行卻肯定會徹底毀掉它?！绷_爾斯說：“我們可以設(shè)想一種公開的正義觀，正是它構(gòu)成了一個組織良好的人類聯(lián)合體的基本條件。”這都是在強(qiáng)調(diào)公正對于一個社會治理體系基本結(jié)構(gòu)和基礎(chǔ)的重要性，包括稅收治理。公正的根本問題是權(quán)利與義務(wù)的交換問題。這一原則具體表現(xiàn)為完全平等原則與比例平等原則。但“完全平等原則”優(yōu)先于“比例平等原則”。完全平等原則意味著征納稅人基本權(quán)利與義務(wù)的分配必須對所有的征納稅人一視同仁，讓所有的征納稅人都具有相同的權(quán)利與義務(wù)；比例平等原則意味著征納稅人的非基本權(quán)利與義務(wù)的分配必須對同樣的征納稅人一視同仁，即相同的征納稅人，其權(quán)利與義務(wù)應(yīng)該相同；不同的征納稅人，其權(quán)利與義務(wù)的分配應(yīng)該不同，應(yīng)符合比例平等原則。

3、人道原則

人道原則意味著，一個優(yōu)良的《征管法》，不僅要體現(xiàn)對殘疾人和社會弱勢群體的關(guān)懷與優(yōu)惠，更要關(guān)注每一個征納稅人基本權(quán)利的實(shí)現(xiàn)程度。其核心在于，要承認(rèn)和相信每一個征納稅人在尊嚴(yán)和價值上的根本性與平等性。根本點(diǎn)有二：其一，要“把征納稅人當(dāng)人看”。即要尊重每個征納稅人，理解每個征納稅人，關(guān)心每個征納稅人，愛護(hù)每個征納稅人，從仁愛的角度對待每一個征納稅人。其二、要“使征納稅人成為人”。即任何一個優(yōu)良的《征管法》，都應(yīng)該有助于促進(jìn)征納稅人的“自我實(shí)現(xiàn)”、“自我選擇”、“自我完善”以及自我潛能的實(shí)現(xiàn)。

4、自由原則

自由原則意味著，凡是優(yōu)良的《征管法》，都應(yīng)該給予征納稅人更多更大的自由。如果有可能，社會對征納稅人自由的限制應(yīng)該越少越好。自由是指沒有外在強(qiáng)制從而能夠按照自己的意志進(jìn)行的活動，不自由是因?yàn)橛型庠趶?qiáng)制而不能按照自己的意志進(jìn)行的活動。自由原則的價值在于，它是一種最深刻的人性需要，因?yàn)槿绻皼]有一種最低限度的自由，人就無法生存，這正如沒有最低限度的安全、正義和食物，他便不能生存一樣?！蓖瑫r又是行為主體達(dá)成自我實(shí)現(xiàn)和促進(jìn)社會進(jìn)步的根本條件。自由就是每個人的自我實(shí)現(xiàn)，就是實(shí)現(xiàn)自己的創(chuàng)造潛能，也就是獨(dú)創(chuàng)的、獨(dú)特的創(chuàng)造性。因此，凡是優(yōu)良的《征管法》，都必須有助于激發(fā)征納稅人的首創(chuàng)精神以及自覺性與主動性，特別是有助于納稅人自主創(chuàng)新能力與首創(chuàng)精神的實(shí)現(xiàn)。其深層意味在于，一切租稅立法都要真正體現(xiàn)征納稅人的真實(shí)意志與偏好，切實(shí)遵從“無代表不納稅”的現(xiàn)代治稅原則。而且在可能的情況下，其一切立法，都應(yīng)該將其強(qiáng)制降到最低限度，給征納稅人提供盡可能大的自由空間。

5、法治原則

法治原則意味著，一切《征管法》都必須通過優(yōu)良“稅德”的法治化與剛性化來實(shí)現(xiàn)。因?yàn)閮?yōu)良“稅德”只有通過法治化，才能實(shí)現(xiàn)對具有重大社會效用涉稅行為管理的可能性。如果沒有優(yōu)良“稅德”的法治化，僅靠優(yōu)良“稅德”是無法實(shí)現(xiàn)租稅治理終極目的。對此，西季威克說得十分清楚：“在一個組織良好的社會中，最重要、最必要的社會行為規(guī)則通常是由法律強(qiáng)制實(shí)行的，那些在重要程度上稍輕的規(guī)則是由實(shí)證道德來維系的。法律仿佛構(gòu)成社會秩序的骨架，道德則給了它血與肉?！笔聦?shí)上，租稅法定主義首先是一種道德原則，其次才是一種法治原則。

6、民主原則

民主原則意味著，一切“稅權(quán)”的獲得都應(yīng)該且必須通過民主制的途徑。因?yàn)?，只有通過民主渠道獲得的“稅權(quán)”，才是合法有效的“稅權(quán)”，才可能最大地匯集和體現(xiàn)納稅人的租稅意志，從而使《征管法》的合法性基礎(chǔ)更加堅實(shí)。

7、憲政原則

凡是優(yōu)良的《征管法》，都應(yīng)該以憲法為母法，遵循現(xiàn)代憲政精神。這是因?yàn)?，即就是在民主制下，也可能產(chǎn)生“多數(shù)的暴政”，從而傷害一部分征納稅人的基本權(quán)利，背離優(yōu)良租稅治理的終極目的。根本說來，憲政就是“限權(quán)”，就是通過立法、行政和司法的“三權(quán)分立”以及權(quán)利保障法案，對國家和政府的征稅權(quán)力進(jìn)行制度性的監(jiān)督和制約?；蛘哒f，凡是優(yōu)良的《征管法》，都應(yīng)該且必須敬畏權(quán)力授予者的地位，不能濫用人民賦予的權(quán)力非法征稅，也不能任意揮霍人民的財富。

三、具體標(biāo)準(zhǔn)

除過終極標(biāo)準(zhǔn)和一般標(biāo)準(zhǔn)外，為了快速評價《征管法》的優(yōu)劣，還需要一些具體的標(biāo)準(zhǔn)。這些具體標(biāo)準(zhǔn)主要有誠信、便利、最小成本三個。這些具體標(biāo)準(zhǔn)其位階雖不如終極標(biāo)準(zhǔn)和一般標(biāo)準(zhǔn)高，但在一個健全優(yōu)良的《征管法》優(yōu)劣評價體系中同樣不可缺少。誠信準(zhǔn)則意味著，凡是優(yōu)良的《征管法》都應(yīng)該奉行誠信準(zhǔn)則，都要遵循“心口一致、言行一致”準(zhǔn)則。即征稅人征稅一方面要傳達(dá)與自己思想相符合、相一致的信息，一方面要傳達(dá)與自己的實(shí)際行動相符合、相一致的信息。“心口一致”意味著征稅人的租稅管理目的要與其實(shí)際思想相符合、相一致；“言行一致”意味著征稅人的租稅管理必須與其稅法規(guī)范一致，要公正行使權(quán)力，不能厚此薄彼。當(dāng)然，就納稅人而言，也應(yīng)該“心口一致、言行一致”。便利準(zhǔn)則意味著，征稅人的征稅既要方便自己，也要方便納稅人，不能人為地增加征納稅人的行為難度，阻礙《征管法》終極目的的實(shí)現(xiàn)。最小成本準(zhǔn)則意味著，征稅人征稅，應(yīng)該盡量減少征納稅成本，提高效率，不能僅僅為了財政目的，不顧及征稅成本和納稅成本。

當(dāng)然，如果上述評價標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則同終極評價標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生沖突的話，就只能以終極標(biāo)準(zhǔn)作為最高最權(quán)威的評價標(biāo)準(zhǔn)。終極標(biāo)準(zhǔn)既肩負(fù)著對《征管法》自身優(yōu)劣評價的使命，同時也肩負(fù)著對一切涉稅行為善惡與實(shí)質(zhì)合法與否評價的使命，特別是肩負(fù)著一般標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范發(fā)生沖突時進(jìn)行最終裁決的使命。

四、評價標(biāo)準(zhǔn)的類型

就《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)的類型而言，無非道德標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)兩類。就“稅德”與稅法的終極目的而言，二者都是為了增進(jìn)全社會和每個征納稅人的利益總量，都是征納稅行為主體應(yīng)該或應(yīng)該且必須如何的規(guī)范。如前所言，其不同僅在于，“稅德”與稅法各自所借以實(shí)現(xiàn)的力量不同，“稅德”比稅法對人的自由和欲望的壓抑和侵犯相對較輕。因?yàn)槎惙ㄊ菣?quán)力性侵犯，是暴力和行政強(qiáng)制；而“稅德”則是一種非權(quán)力性侵犯，是思想教育和輿論強(qiáng)制。但就二者所侵犯的征納稅人的行為來說，“稅德”比稅法對人的自由和欲望的侵犯較多，稅法僅對征納稅人那些具有重大社會效用的欲望和自由進(jìn)行約束，而“稅德”則約束征納稅人的一切具有社會稅收效用的欲望和自由。即是說，稅法僅要求不要損害對方的利益，而“稅德”則還要求人要自覺自愿，甚至自我犧牲。顯然，“稅德”所要求的境界越高，就對征納稅主體自由和欲望的侵犯越重，所要求的境界越低，則對征納稅主體自由和欲望的侵犯越輕。這意味著，只需“稅德”保障便可實(shí)現(xiàn)稅收征管目的，便不應(yīng)該成為《征管法》規(guī)范的對象，只有非《征管法》便不能實(shí)現(xiàn)征管目的的，才應(yīng)該成為《征管法》的規(guī)范對象。同時，只要符合較低的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)就無害的征納稅行為，便不應(yīng)該要求這些征納稅行為非要符合較高的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)，只有不符合較高的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)就會有害的征納稅行為，才應(yīng)該要求這些征納稅行為符合較高的標(biāo)準(zhǔn)。而較高的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)只應(yīng)該規(guī)范那些公私難兼顧、己他不能兩全的征納稅行為，而那些己他利益可以兼顧、可以兩全的征納稅行為，則應(yīng)該用較低的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)。換句話說，“稅德”標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該高低有致，并兼具多元化，而不應(yīng)該“求高棄低”，搞“一元化”。同時，“稅德”與稅法之間的功能區(qū)域應(yīng)當(dāng)合理配置，既不能越位，也不能缺位?！岸惖隆迸c稅法二者固然是一種交叉關(guān)系，但優(yōu)良的《征管法》意味著《征管法》的合德比重較大?！岸惖隆彼?guī)范的是征納雙方全部的具有社會稅法效用的行為，而《征管法》所規(guī)范的則僅僅是征納雙方的一部分征納稅行為，即那些具有重大社會稅法效用的征納稅行為。這個道理，狄驥有精辟的論述，他說：“一種道德規(guī)則或經(jīng)濟(jì)規(guī)則是在組成一定社會集團(tuán)的個人一致或幾乎一致地具有這樣感覺，認(rèn)為如果不使用社會的強(qiáng)力來保障遵守這種規(guī)則，則社會連帶關(guān)系就會受到嚴(yán)重危害時才成為法律規(guī)則?！蔽骷就艘舱f：“在一個組織良好的社會中，最重要、最必要的社會行為規(guī)則通常是由法律強(qiáng)制實(shí)行的，那些在重要程度上稍輕的規(guī)則是由實(shí)證道德來維系的。法律仿佛構(gòu)成社會秩序的骨架，道德則給了它血和肉。”其實(shí)，“稅德”與稅法區(qū)別僅在于有無一種特殊的強(qiáng)制——權(quán)力。權(quán)力是指為社會管理者、領(lǐng)導(dǎo)者所獨(dú)自擁有，且被社會所承認(rèn)的迫使被管理者不得不服從的強(qiáng)制力量。這里的權(quán)力當(dāng)然是指“稅權(quán)”，“稅權(quán)”就是保障租稅征收管理活動正常運(yùn)行必須且應(yīng)該的，迫使被管理者——納稅人不得不服從的強(qiáng)制力量，它為租稅征收管理者所獨(dú)自擁有且為被管理者——征納稅人所承認(rèn)的強(qiáng)制力量?！岸悪?quán)”是保障政府與納稅人，以及征稅人之間、納稅人之間相互貢獻(xiàn)和索取的根本手段?！墩鞴芊ā纷鳛樽舛愔卫淼囊环N權(quán)力規(guī)范，其合法性無疑由“稅權(quán)”的合法性決定。莫里斯?迪韋爾熱說：“權(quán)力的合法性只不過是由于本集體的成員或至少是多數(shù)成員承認(rèn)它的權(quán)力。如果在權(quán)力的合法性問題上出現(xiàn)共同統(tǒng)一的情況，那么這種權(quán)力就是合法的。不合法的權(quán)力則不再是一種權(quán)力，而只是一種力量?！?/p>

就《征管法》優(yōu)劣評價的兩類標(biāo)準(zhǔn)——“稅德”和稅法的本性與特征而言，《征管法》優(yōu)劣評價的標(biāo)準(zhǔn)具有普遍性與特殊性，絕對性與相對性，客觀性與主觀性的特征。這樣，《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)就首先具有普遍性與特殊性，相應(yīng)就有普遍的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，有特殊的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，有共同的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，有特定的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。共同的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)就是任何征納稅人都應(yīng)該和必須遵守的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，是適用于一切社會的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，即是終極評價標(biāo)準(zhǔn)；而特定的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)則是一些社會一些征納稅人應(yīng)該或必須遵守的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，是僅僅適用于一些社會的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。

其次，《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)具有的絕對性與相對性意味著，《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)有絕對的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，有相對的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。絕對的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)是每個征納稅人的一切稅法行為都應(yīng)該和必須無條件地絕對遵守的“稅德”原則與稅法原則。因此，也就是《征管法》優(yōu)劣評價在任何條件下都應(yīng)該絕對遵循的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，是在與其它“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生沖突時，不能被任何“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)所推翻和取代的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。相對的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)是指一切社會的一切征納稅人的一些涉稅行為應(yīng)該或者必須遵守，而另一些涉稅行為不應(yīng)該遵守的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。也就是一切征納稅人在一定條件下應(yīng)該或者必須遵守的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，是相對“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，是在與其它“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生沖突時，可能被推翻和取代的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)。

最后，《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)具有的客觀性與主觀性意味著，稅法標(biāo)準(zhǔn)有客觀的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)和稅法標(biāo)準(zhǔn)，有主觀的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)和稅法標(biāo)準(zhǔn)?？陀^的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)和稅法標(biāo)準(zhǔn)意味著，《征管法》優(yōu)劣標(biāo)準(zhǔn)的正確性和優(yōu)良性是不依任何征納稅人的意志為轉(zhuǎn)移的，它一方面取決于客觀的不依人的意志為轉(zhuǎn)移的“稅德”和稅法目的，另一方面取決于客觀的不依人的意志為轉(zhuǎn)移的涉稅行為事實(shí)如何的本性。關(guān)于道德和法的標(biāo)準(zhǔn)的客觀性，王海明先生指出：“人的行為應(yīng)該如何的道德規(guī)范固然是人制定的、約定的；但是，只有那些惡劣的、不科學(xué)的道德規(guī)范才可以隨意制定、約定。反之，優(yōu)良的道德規(guī)范決非可以隨意制定，而只能通過社會制定道德的目的，從人的行為事實(shí)如何的客觀本性中推導(dǎo)、制定出來：所制定的行為應(yīng)該如何的道德規(guī)范之優(yōu)劣，直接說來，取決于對行為應(yīng)該如何的價值認(rèn)識之真假；根本說來，則一方面取決于對行為事實(shí)如何的客觀規(guī)律的認(rèn)識之真假，另一方面取決于對道德目的的認(rèn)識之真假?！边@告訴我們，主觀的“稅德”標(biāo)準(zhǔn)與稅法標(biāo)準(zhǔn)，它是依征納稅人的意志，特別是租稅管理者的主觀意志而制定的，充滿主觀性。但是，優(yōu)良《征管法》的優(yōu)良性卻不是可以伴隨租稅征收管理者的意志隨意變化的。優(yōu)良的征管規(guī)范決非可以隨意制定，只能通過社會確定《征管法》的終極目的——增進(jìn)全社會和每個征納稅人的利益總量，從征納稅人的行為事實(shí)如何的客觀本性中推導(dǎo)、制定出來。

總之，一個社會所制定的征納行為應(yīng)該如何的道德規(guī)范、《征管法》之優(yōu)劣，直接說來，取決于人們對征納稅行為應(yīng)該如何的價值認(rèn)識之真假；根本說來，則一方面取決于對征納稅行為事實(shí)如何的客觀規(guī)律的認(rèn)識之真假，另一方面取決于對《征管法》終極目的認(rèn)識之真假。也許正因如此，《征管法》優(yōu)劣評價標(biāo)準(zhǔn)也就有了優(yōu)劣高下之分，也就有了《征管法》優(yōu)劣評價結(jié)論的多樣性，以及修改與完善建議的多元化。

參考文獻(xiàn)

[1]姚軒鴿．稅法評價新探[J]．玉溪師范學(xué)院學(xué)報(昆明)，2008．7．

[2]胡寄窗．1870年以來的西方經(jīng)濟(jì)學(xué)說[M]．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1988．191．

[3](英)亞當(dāng)?斯密．道德情操論[M]．北京：商務(wù)印書館，1998．106．

[4](美)羅爾斯．正義論[M]．北京：中國社會科學(xué)出版社，1988．3．

[5](美)博登海默．法理學(xué)—法哲學(xué)及其方法[M]．北京：華夏出版社，1987．274．

[6](美)西季威克．倫理學(xué)方法[M]．北京：中國社會科學(xué)出版社，1993．469．

[7]狄驥．憲法論[M]．北京：商務(wù)印書館，1959．67．

[8]西季威克．倫理學(xué)方法[M]．北京：中國社會科學(xué)出版社，1993．469．

[9]莫里斯?迪韋爾熱．政治社會學(xué)[M]．北京：華夏出版社，1987．117．

[10]王海明．新倫理學(xué)[M]．北京：商務(wù)印書館，2001．94．

作者簡介

姚軒鴿，研究員，西安市稅務(wù)學(xué)會副秘書長，中國倫理學(xué)會理事，陜西省倫理學(xué)研究會副會長兼秘書長，主要從事法學(xué)、倫理學(xué)研究．