陳　圓

中圖分類號(hào):F406 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

內(nèi)容摘要:成本管理會(huì)計(jì)是一門新興的邊緣學(xué)科,它涉及多學(xué)科相互交叉,與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)共同構(gòu)成會(huì)計(jì)學(xué)的三大分支學(xué)科。對(duì)于成本會(huì)計(jì)理論而言,合理界定其內(nèi)容,加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)理論框架體系的研究,既對(duì)完善會(huì)計(jì)學(xué)科有重要意義,又有利于加強(qiáng)對(duì)成本會(huì)計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)。本文在對(duì)我國成本會(huì)計(jì)理論現(xiàn)狀分析的基礎(chǔ)上,闡述了成本會(huì)計(jì)理論框架構(gòu)建思路,提出了構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架的措施。

關(guān)鍵詞:成本會(huì)計(jì) 理論框架

我國成本會(huì)計(jì)理論的產(chǎn)生

成本是商品經(jīng)濟(jì)中的一個(gè)經(jīng)濟(jì)范疇,是商品價(jià)值的主要組成部分。成本的內(nèi)容往往要服從于管理的需要。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)管理的要求也不斷提高,成本的內(nèi)涵也在不斷的發(fā)展、變化,人們所能感受到的成本范圍逐漸地?cái)U(kuò)大。成本的形成要點(diǎn)包括:一是成本的形成是以某種目標(biāo)為對(duì)象;二是成本是為實(shí)現(xiàn)一定的目標(biāo)而發(fā)生的耗費(fèi)。

(一)成本會(huì)計(jì)理論的產(chǎn)生

成本會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一個(gè)子系統(tǒng),記錄、計(jì)量和報(bào)告有關(guān)部門成本的信息,一方面是為滿足企業(yè)外部會(huì)計(jì)信息使用者投資決策的需要,另一方面是為企業(yè)管理者提供滿足內(nèi)部管理需求的資料。

我國1993年實(shí)施新會(huì)計(jì)制度以來,成本會(huì)計(jì)從其他學(xué)科中分離出來,成為相對(duì)獨(dú)立的一個(gè)分支學(xué)科。鑒于成本會(huì)計(jì)能夠滿足不同信息使用者的需求,因此,其同時(shí)具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的特點(diǎn)。成本會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的核算體系與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)緊密聯(lián)系在一起,因此企業(yè)在運(yùn)用成本會(huì)計(jì)的過程中必須嚴(yán)格遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)原則,期末會(huì)計(jì)報(bào)告的產(chǎn)生也與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一樣主要服務(wù)于企業(yè)外部的政府部門、債權(quán)人、投資者等信息使用者。在運(yùn)用成本會(huì)計(jì)的內(nèi)部管理職能時(shí),與管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用要求相類似,會(huì)計(jì)核算目的是為企業(yè)管理需要、主要是滿足企業(yè)內(nèi)部管理者、內(nèi)部大股東的信息需要,因此可以不嚴(yán)格遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。由此看來,成本會(huì)計(jì)需要根據(jù)不同的使用需求,采用不同的原則。同時(shí),會(huì)計(jì)綜合體系的其他學(xué)科,如財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)都以成本會(huì)計(jì)為核算基礎(chǔ)。

(二)成本會(huì)計(jì)內(nèi)容的界定

對(duì)成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容進(jìn)行界定,是構(gòu)建合理的成本會(huì)計(jì)理論框架體系的重要前提。綜合當(dāng)前成本會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界存在的觀點(diǎn),鑒于成本會(huì)計(jì)所要研究的就是向誰提供成本信息、提供哪些成本信息及如何提供成本信息的問題,因此成本會(huì)計(jì)的中心內(nèi)容是成本核算。成本會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容應(yīng)該包括:成本會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論,這是成本會(huì)計(jì)的基石;成本會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量與記錄和成本計(jì)算模式及方法;成本信息的報(bào)告模式。成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本控制應(yīng)該是屬于管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容,成本計(jì)劃、成本分析、成本考核也只能是財(cái)會(huì)人員與其他管理人員共同利用成本信息所開展的工作,將其歸入財(cái)務(wù)管理學(xué)科將更為合適。

我國成本會(huì)計(jì)理論框架內(nèi)容

(一)構(gòu)建思路

作為會(huì)計(jì)學(xué)相對(duì)獨(dú)立的一門具有實(shí)踐性很強(qiáng)的分支學(xué)科,成本會(huì)計(jì)需要有清晰完善的理論結(jié)構(gòu)作為實(shí)踐的指導(dǎo)。而要構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架體系,首先必須要有清晰的思路,只有在明確的思路指導(dǎo)下,才能夠合理構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架。

構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架,首先應(yīng)明確成本會(huì)計(jì)目標(biāo)。成本會(huì)計(jì)目標(biāo)既是成本會(huì)計(jì)學(xué)科的基石,又是建立和完善成本會(huì)計(jì)理論體系的基石,是成本會(huì)計(jì)學(xué)科產(chǎn)生的根基,也能夠決定著成本會(huì)計(jì)的發(fā)展,鑒于此,建立和發(fā)展成本會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的首要問題是確立成本會(huì)計(jì)目標(biāo)。其次,確立成本會(huì)計(jì)理論原則。由于成本會(huì)計(jì)理論的根本目的是要解決成本會(huì)計(jì)的具體實(shí)踐操作的問題。因此,成本會(huì)計(jì)理論的根本作用在于指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),因此應(yīng)將理論具體指導(dǎo)實(shí)務(wù)的措施或手段納入理論框架,即應(yīng)在理論框架中確立具有可操作性、指導(dǎo)成本會(huì)計(jì)實(shí)踐的成本會(huì)計(jì)原則。

(二)明確成本會(huì)計(jì)目標(biāo)

根據(jù)成本會(huì)計(jì)的作用,成本會(huì)計(jì)目標(biāo)可以分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次。首先,成本會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)是提高企業(yè)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。從企業(yè)管理角度看,成本會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展,正是基于對(duì)費(fèi)用成本的反映與監(jiān)督,基于對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)注和追求,其最終目標(biāo)是追求企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。因此,成本會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)就是從費(fèi)用成本的確認(rèn)、計(jì)量和分配、記錄和報(bào)告等方面入手,為提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。其次,成本會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)是為外部信息使用者提供成本信息。在成本會(huì)計(jì)實(shí)踐中,成本會(huì)計(jì)應(yīng)該向誰提供信息、提供什么信息、如何提供信息,是成本會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)。在為外部信息使用者提供信息的過程中,成本會(huì)計(jì)主要是通過形成成本費(fèi)用報(bào)告的形式,為有關(guān)成本信息使用者提供特定的和綜合的成本會(huì)計(jì)信息,以便信息使用者能夠進(jìn)行有效的投資決策。

(三)確立成本會(huì)計(jì)原則

為了發(fā)揮成本會(huì)計(jì)的作用,有效的指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),在構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架過程中,應(yīng)堅(jiān)持有效的原則。一方面,成本會(huì)計(jì)應(yīng)遵循相同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的相同會(huì)計(jì)原則,包括客觀性原則、及時(shí)性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、謹(jǐn)慎性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等。在運(yùn)用過程中與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算對(duì)這些原則的理解相同。另一方面,雖在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中未作要求,但在成本會(huì)計(jì)中應(yīng)遵守的原則包括合法性原則、合理性原則與收益性原則。合法性原則是指,成本會(huì)計(jì)核算必須符合有關(guān)法律、法規(guī)和制度的規(guī)定,劃分計(jì)入本期損益與非本期損益、計(jì)入產(chǎn)品成本與非產(chǎn)品成本等界限,嚴(yán)格遵守成本開支范圍;合理性原則是指假設(shè)各種間接費(fèi)用的分配是合理的;受益性原則是指在具體選擇成本費(fèi)用的分配方法時(shí),應(yīng)按照成本驅(qū)動(dòng)原理,對(duì)各分配對(duì)象進(jìn)行配比與合理分配。

構(gòu)建成本會(huì)計(jì)理論框架應(yīng)注意的相關(guān)問題

(一)與其他會(huì)計(jì)學(xué)科的分離性

因成本會(huì)計(jì)的雙重職能,使其具有獨(dú)立性的特點(diǎn)與趨勢(shì)。首先從法律法規(guī)的約束來看,成本的宏觀約束與調(diào)控在我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅法中均有較嚴(yán)格的規(guī)定,而管理會(huì)計(jì)不受會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響;其次從中西方比較來看,與我國目前成本會(huì)計(jì)的約束力不同,西方國家目前對(duì)成本會(huì)計(jì)的約束不夠,但也在逐步增強(qiáng)對(duì)成本會(huì)計(jì)應(yīng)用的約束,以提高會(huì)計(jì)信息的可比性,有利于增強(qiáng)成本會(huì)計(jì)的獨(dú)立;再次從成本會(huì)計(jì)反映與監(jiān)督的主要內(nèi)容來看,由企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各種費(fèi)用的支出以及產(chǎn)品生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用的形成,與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同。

(二)工作者的觀念問題

面對(duì)現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì),我國的成本會(huì)計(jì)工作者必須學(xué)會(huì)順應(yīng)國際國內(nèi)市場(chǎng)環(huán)境以及企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境的變化,吸收和消化各種新的管理理論與方法。長期以來,我國許多企業(yè)在評(píng)價(jià)企業(yè)成本工作的效果時(shí),注重成本節(jié)約并把成本的高低作為評(píng)價(jià)成本工作成效的唯一標(biāo)準(zhǔn)。從理論上來看,由于成本只表現(xiàn)一定時(shí)期內(nèi)所發(fā)生的各種勞動(dòng)耗費(fèi),而產(chǎn)品成本指標(biāo)本身并不能反映這種耗費(fèi)的效益如何,因此,成本工作績效考核應(yīng)通過投入與產(chǎn)出關(guān)系進(jìn)行評(píng)價(jià)。對(duì)于成本會(huì)計(jì)工作者而言,應(yīng)更新觀念,樹立成本效益、成本回避思想,充分發(fā)揮成本會(huì)計(jì)的職能作用。在成本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,不能再像以前只片面強(qiáng)調(diào)降低成本,不顧及企業(yè)長遠(yuǎn)利益,短期內(nèi)成本的節(jié)約往往會(huì)影響企業(yè)技術(shù)革新和產(chǎn)品更新?lián)Q代。如果不能正確理解成本效益的指導(dǎo)理念和思想,企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中就會(huì)僅僅注重成本節(jié)約戰(zhàn)略,不考慮其他戰(zhàn)略如差異化戰(zhàn)略等,導(dǎo)致企業(yè)在同樣的生產(chǎn)方式下降低成本,就會(huì)降低利潤空間,大大減少企業(yè)的盈利因素。因此成本會(huì)計(jì)工作者應(yīng)樹立長期增效的成本會(huì)計(jì)核算與管理思想,制訂有利于企業(yè)長期發(fā)展的戰(zhàn)略,增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。

(三)充分吸收國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和方法

相比于我國成本會(huì)計(jì)理論的發(fā)展,西方成本會(huì)計(jì)發(fā)展歷史更長,活躍在各個(gè)學(xué)科之間。各種科學(xué)技術(shù)成就在成本會(huì)計(jì)中的廣泛應(yīng)用,形成了新型的著重管理的經(jīng)營型成本會(huì)計(jì),服務(wù)于企業(yè)的經(jīng)營以及戰(zhàn)略管理需要。對(duì)此我國企業(yè)應(yīng)結(jié)合國情和不同企業(yè)的具體情況對(duì)國際經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行認(rèn)真研究與分析,對(duì)于可以適用于我國企業(yè)的成本會(huì)計(jì)管理思想,可以直接引進(jìn),或改革與完善后應(yīng)用。借鑒西方成本會(huì)計(jì)理論與方法是完善與發(fā)展我國成本會(huì)計(jì)理論框架的重要思路,只有結(jié)合我國國情,吸收國際先進(jìn)的成本應(yīng)用理念,才能更好地應(yīng)用于指導(dǎo)實(shí)踐,從而探索并形成一套具有我國特色的成本會(huì)計(jì)理論體系。

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