張磊

（上海對外貿(mào)易學(xué)院 WTO學(xué)院，上海200336）

反傾銷是一種常見的貿(mào)易保護(hù)主義措施。在反傾銷案件中，一方面，從反傾銷調(diào)查發(fā)起方的角度來看，反傾銷調(diào)查機(jī)關(guān)為了做出傾銷裁定和產(chǎn)業(yè)損害認(rèn)定，通常需要依賴于從應(yīng)訴方處收集到的大量司法會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。他們是否理解和接受該類數(shù)據(jù)即為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可采性問題。另一方面，從反傾銷的應(yīng)訴方來看，如何通過司法會(huì)計(jì)解決應(yīng)訴數(shù)據(jù)的可采性問題也是直接決定應(yīng)訴成功與否的一個(gè)重要因素。

1 司法會(huì)計(jì)在反傾銷調(diào)查中的角色與地位

傾銷，通常指的是某一產(chǎn)品自一國出口至另一國的出口價(jià)格，低于在正常貿(mào)易過程中出口國消費(fèi)的同類產(chǎn)品的可比價(jià)格，即以低于正常價(jià)值的價(jià)格進(jìn)入另一國市場，此時(shí)該類產(chǎn)品被視為傾銷。反傾銷法通常規(guī)定，正常價(jià)值的估算首先由國內(nèi)的市場價(jià)格決定，如市場價(jià)格無法確定則采用第三國價(jià)格；如果國內(nèi)價(jià)格和第三國價(jià)格都不合適時(shí)，可采用推定價(jià)格。在美國，推定價(jià)格是按產(chǎn)品原材料和制造成本，加上不低于生產(chǎn)成本的10%的管理費(fèi)用及合理的利潤（不低于生產(chǎn)成本、管理費(fèi)用和出口到美國的包裝成本總和的8%）來計(jì)算。在對不同市場價(jià)格進(jìn)行充分的對比之前，價(jià)格必須調(diào)整到能夠彌補(bǔ)由于加工和市場因素造成的成本上的差異。

有研究發(fā)現(xiàn)，在國外對華發(fā)起的反傾銷過程中，我國企業(yè)未應(yīng)訴的情況居多，而參加應(yīng)訴的勝訴幾率也不高。究其原因，除了各國反傾銷法法律體系的紛繁復(fù)雜和語言障礙外，很重要的一項(xiàng)原因就是會(huì)計(jì)問題[1]。因此，司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人的介入就變得十分迫切。

司法會(huì)計(jì)是以一種符合法庭要求的方式，采用調(diào)查和分析技能解決財(cái)務(wù)問題。需要注意的是司法會(huì)計(jì)不局限于財(cái)務(wù)調(diào)查，也可能包括提起訴訟（在反傾銷案件中無這一職能），還可能被要求出庭作證。然而，如果以法律指控為目的，那么調(diào)查和分析必須符合具管轄權(quán)的法庭所要求的標(biāo)準(zhǔn)司法會(huì)計(jì)調(diào)查業(yè)務(wù)可能會(huì)導(dǎo)致出庭作證，也可能不會(huì)導(dǎo)致出庭作證[2]。

在普通法體系中，司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人是以法定的專家證人身份參與反傾銷調(diào)查的。專家證人受聘于當(dāng)事人即被調(diào)查企業(yè)，與后者存在著雇傭關(guān)系，在法律程序和工作結(jié)果上受制于當(dāng)事人，故此其證言具有偏頗性，也不被作為獨(dú)立的證據(jù)方式，他們運(yùn)用自己的專業(yè)判斷，必要時(shí)出席聽證會(huì)，并就反傾銷中的財(cái)務(wù)問題提供專家證言。

在大陸法體系中，參與反傾銷調(diào)查的司法會(huì)計(jì)屬于行政職權(quán)主義，在執(zhí)業(yè)過程中主要遵從的是司法會(huì)計(jì)職業(yè)準(zhǔn)則（尚在制定中）和職業(yè)道德，體現(xiàn)的是公正性、公平性和中立性。此時(shí)，司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人的法定身份是司法鑒定人，由調(diào)查機(jī)關(guān)從適格的司法鑒定人中擇選，行使的是調(diào)查機(jī)關(guān)的受托職能。他們一般獨(dú)立于訴訟當(dāng)事人雙方。更關(guān)鍵的是，調(diào)查結(jié)果受制于調(diào)查機(jī)關(guān)。必要時(shí)，司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人還應(yīng)接受當(dāng)事人及其律師的質(zhì)問。

2 反傾銷應(yīng)訴中司法會(huì)計(jì)中會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可采性

會(huì)計(jì)的目的在于向會(huì)計(jì)信息的使用者提供有用信息。在反傾銷訴訟中，會(huì)計(jì)信息的使用者主要有兩個(gè)對立的方面，一是反傾銷主管機(jī)關(guān)，它們通過獲取會(huì)計(jì)信息裁定傾銷的存在和產(chǎn)業(yè)損害程度；另一方是被調(diào)查企業(yè)，它們需要通過會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)抗辯傾銷的不存在性?；谶@種抗辯關(guān)系必然會(huì)產(chǎn)生調(diào)查過程中會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可采性問題。

會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可采性又稱可獲性，是從會(huì)計(jì)信息的決策有用性遞推出來的一個(gè)概念，對應(yīng)于會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求，是指適格的司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人采用調(diào)查機(jī)構(gòu)理解并認(rèn)可的會(huì)計(jì)方法提供會(huì)計(jì)信息，以此為基礎(chǔ)計(jì)算受控產(chǎn)品的正常價(jià)值和傾銷幅度。如在美國反傾銷調(diào)查問卷的D部分，調(diào)查機(jī)關(guān)要求應(yīng)訴企業(yè)回答有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本之間差異的問題，借此考察被調(diào)查企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制度的先進(jìn)性和可信度[3]。

根據(jù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可采性定義，在反傾銷會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)信息使用者為調(diào)查機(jī)關(guān)，應(yīng)訴企業(yè)必須按照他們的要求提供會(huì)計(jì)信息，即按照公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則填寫調(diào)查發(fā)起方設(shè)計(jì)的問卷。但是，該信息能否為發(fā)起國調(diào)查機(jī)關(guān)理解和認(rèn)可對應(yīng)訴企業(yè)非常關(guān)鍵。因?yàn)椋绻{(diào)查機(jī)關(guān)認(rèn)為應(yīng)訴企業(yè)所提供的信息，不能滿足他們所認(rèn)可的真實(shí)反映產(chǎn)品正常價(jià)值的標(biāo)準(zhǔn)則，則轉(zhuǎn)而按照自己的方式收集信息，通過市場價(jià)格計(jì)算正常價(jià)值，如推定價(jià)格、結(jié)構(gòu)價(jià)格乃至于轉(zhuǎn)向最佳可獲得資料。應(yīng)訴企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息如果被調(diào)查機(jī)關(guān)放棄，則對應(yīng)訴企業(yè)十分不利。

通過司法會(huì)計(jì)調(diào)查取得的會(huì)計(jì)信息是非常重要的，由它決定了所有的成本數(shù)值，尤其在價(jià)格推定中的作用更大。在反傾銷案中，50%-70%的數(shù)值都是通過推定得來的。美國反傾銷調(diào)查機(jī)關(guān)比較傾向于采用這種計(jì)算方法推定正常價(jià)值：即推定的產(chǎn)品價(jià)格包含生產(chǎn)成本（原材料、人工及固定生產(chǎn)成本等）、一般成本、行政成本以及營銷成本、最低的利潤率以及出口貨物的包裝費(fèi)用。根據(jù)這一公式，我們可以得出反傾銷司法會(huì)計(jì)調(diào)查中主要的可采性問題：

（1）如何區(qū)分生產(chǎn)成本與其他的一般成本、行政成本以及營銷成本。生產(chǎn)成本與其他成本的區(qū)分之所以頗受爭議，原因在于法律規(guī)定一般和行政成本至少占到生產(chǎn)成本10%，即主管機(jī)關(guān)先計(jì)算生產(chǎn)成本，然后在此基礎(chǔ)上增加一個(gè)百分比作為一般成本、行政成本以及營銷成本。換言之，一般成本、行政成本以及營銷成本是主管當(dāng)局人為推定的。在計(jì)算正常價(jià)值時(shí)，調(diào)查機(jī)關(guān)通常主張進(jìn)口產(chǎn)品具有很高的生產(chǎn)成本，以至于盡可能提高傾銷幅度。

（2）將產(chǎn)品品質(zhì)差異和生產(chǎn)技術(shù)差異納入正常價(jià)值的計(jì)算。在決定推定價(jià)格時(shí)，通常不允許出口商抗辯其工廠效率最高與生產(chǎn)成本最低，即使實(shí)際上該工廠生產(chǎn)的產(chǎn)品全部用于外銷。

（3）生產(chǎn)過程中副產(chǎn)品成本的估算。

（4）少報(bào)廢料和多報(bào)合格產(chǎn)量的問題。少報(bào)廢料使得產(chǎn)品生產(chǎn)成本低報(bào)，它對應(yīng)于企業(yè)的低效率。

（5）成本的分配，包括母公司和子公司間一般和行政費(fèi)用的分配。

（6）進(jìn)貨折扣和回扣被計(jì)為成本的減少，或是當(dāng)作雜項(xiàng)收入。

（7）高通脹情況下產(chǎn)品價(jià)值的重新調(diào)整和估價(jià)問題。如采購收益或者損失是否計(jì)入結(jié)構(gòu)價(jià)值；因匯率波動(dòng)而導(dǎo)致的采購和銷售收益或者損失是否計(jì)入結(jié)構(gòu)價(jià)值[4]等問題。

3 對我國應(yīng)訴企業(yè)提高反傾銷調(diào)查中數(shù)據(jù)可采性的主要建議

3.1 仔細(xì)記錄新舊準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換過程

研究發(fā)現(xiàn)，我國目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同[5]。目前需要注意的是，在執(zhí)行新準(zhǔn)則過程中要對上述與可采性密切相關(guān)的數(shù)據(jù)加以記錄。

3.2 做好案例研究

反傾銷會(huì)計(jì)最大的難題就是由于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)高度機(jī)密和所有權(quán)屬性，使得這些數(shù)據(jù)很難在公開的信息中得到。這就要求司法會(huì)計(jì)人員研究具體案例，包括一些更廣的議題，比如產(chǎn)品及其生產(chǎn)線的定義等。

3.3 提高司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人的統(tǒng)計(jì)知識(shí)水平

在美國的調(diào)查問卷D部分，要求應(yīng)訴企業(yè)回答標(biāo)準(zhǔn)成本和實(shí)際成本之間的差異，其目的在于考察應(yīng)訴企業(yè)成本制度。此時(shí)，如果使用回歸方程（即所謂科學(xué)的計(jì)算方法）而不是經(jīng)驗(yàn)分?jǐn)傁禂?shù)，則更容易滿足調(diào)查機(jī)關(guān)的偏好。為此，需提高司法會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人的統(tǒng)計(jì)知識(shí)和能力水平。

[1]袁磊.反傾銷會(huì)計(jì)[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2004：86-87.

[2]張磊譯.法務(wù)會(huì)計(jì)調(diào)查指南[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009：90-96.

[3]袁磊.反傾銷會(huì)計(jì)[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2004：72-73.

[4]顏延.反傾銷司法會(huì)計(jì)[M].北京：中信出版社，2003.

[5]孫鳳英.反傾銷應(yīng)訴中的會(huì)計(jì)問題研究[J].會(huì)計(jì)研究，2008, (11)：42-47.