○李春明 （河南工業(yè)大學(xué)經(jīng)貿(mào)學(xué)院 河南 鄭州 450001）

以家庭為單位征收個人所得稅的思考

○李春明 （河南工業(yè)大學(xué)經(jīng)貿(mào)學(xué)院 河南 鄭州 450001）

我國目前實(shí)行的以個人為納稅單位的所得稅制度不能真實(shí)反映個人收入的負(fù)擔(dān)水平和負(fù)稅能力，違背了個人所得稅的量能負(fù)擔(dān)公平原則，加劇了社會分配不公。通過建立完善配套制度、推進(jìn)納稅電子化信息系統(tǒng)建設(shè)、提高公民納稅意識等，以家庭為納稅單位的綜合所得稅制度在我國是可行的。

個人所得稅 家庭納稅人 思考

個人所得稅作為二次分配的重要手段，其主要功能應(yīng)是調(diào)節(jié)收入差距，實(shí)現(xiàn)社會財(cái)富分配公平。因此，量能負(fù)擔(dān)公平原則應(yīng)是個人所得稅的首要課稅原則。然而，隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和經(jīng)濟(jì)生活的日益復(fù)雜化，個人所得稅出現(xiàn)逆調(diào)節(jié)現(xiàn)象，加劇了我國收入分配不公，引起了社會各界的關(guān)注和熱議。中共十六屆三中全會通過的《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》、十屆全國人大四次會議頒布的“十一五”規(guī)劃綱要和《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃的建議》，均把“實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度”作為個稅的改革方向，但是否將納稅單位由個人改為家庭并按年征收還廣泛爭議，爭議的焦點(diǎn)主要集中在是否具有可操作性。以下對爭議的幾個主要問題進(jìn)行思考，并提出我國實(shí)行以家庭為單位課征個人所得稅的對策。

一、以家庭為單位課征個人所得稅的必要性

1、以家庭為單位課征個人所得稅的理論分析

量能負(fù)擔(dān)公平原則是個人所得稅的核心原則，這一原則要求收入相同的人應(yīng)繳納相同數(shù)量的稅，收入不同的人應(yīng)繳納不同數(shù)量的稅，收入多的多納稅，收入少的少納稅或不納稅；另一方面，個人所得稅是對“純收入”征收的稅，所謂“純收入”是指扣除個人或家庭為獲取相應(yīng)收入而支付的必要成本費(fèi)用、個人基本生計(jì)費(fèi)用以及其他特別費(fèi)用項(xiàng)目后的收入，“純收入”體現(xiàn)著真實(shí)的負(fù)稅能力?，F(xiàn)實(shí)社會中，家庭是社會的基本經(jīng)濟(jì)單位，對個人征稅，沒有考慮他與這個基本的社會單位——家庭的其他成員在財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)上必然存在的緊密聯(lián)系，而他本身就是該基本單位的普通一員。在我們看來，這是稅制缺乏綜合性和合理性安排的突出表現(xiàn)（Report of the Royal Commission，1966）。因此，家庭是適當(dāng)?shù)募{稅單位，以家庭收入扣除家庭成員必要支出費(fèi)用后的純收入更能符合量能負(fù)擔(dān)公平原則，能夠更有利于實(shí)現(xiàn)對個人收入分配的調(diào)節(jié)。

2、以家庭為單位征收個人所得稅的現(xiàn)實(shí)分析

我國目前實(shí)行的個人所得稅制度是以個人為納稅單位的分類所得稅制。分類所得稅制是將個人所得分為不同種類，不同種類所得實(shí)行不同征收方法和標(biāo)準(zhǔn)，按月或按次進(jìn)行征收的。實(shí)行這種個人所得稅制模式主要是方便源泉扣稅，適應(yīng)稅收征管水平不高條件下的稅收征管的需要。然而，隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和社會經(jīng)濟(jì)生活的日益復(fù)雜化，部分居民收入來源日趨多元化，面臨這樣的形勢，當(dāng)前的個人所得稅制度弊端不斷顯現(xiàn)，逆調(diào)節(jié)現(xiàn)象嚴(yán)重，收入不公加劇。收入單一、集中的工薪人員成為納稅的主體，而收入多元、分散的富人不僅容易逃稅而且不必完全適用累進(jìn)稅率從而納稅負(fù)擔(dān)較輕。2008年，所得稅中，中低階層的納稅額占稅收總額的65%以上，而高收入群體的納稅額僅占稅收總額的大約30%左右，這與我國財(cái)富占有結(jié)構(gòu)形成極大的反差（0.4%的家庭占有70%的國民財(cái)富）。

另一方面，由于我國實(shí)行的是個人為納稅單位的所得稅制，同樣收入的人，由于家庭負(fù)擔(dān)不一樣，卻要繳納相同金額的稅，而家庭總收入多的人反而可能不需要納稅。比如，有兩個家庭，其中一個家庭有三口人：夫妻和一個孩子，卻只有一人工作，假如每月收入是3000元。另一個家庭只有夫妻二人，且都有工作，兩個人每月工資均為2000元，因而家庭每月總收入是4000元。按照目前個人所得稅規(guī)定，前一個家庭需要納稅：（3000－2000）×10%－25=75元，而第二個家庭卻不用納稅。這種收入高但家庭負(fù)擔(dān)輕的人少交稅、而收入低但家庭負(fù)擔(dān)重的多納稅的現(xiàn)象顯然是不合理的。

二、以家庭為單位征收個人所得稅面臨的制度與征管問題

1、作為納稅主體的家庭如何界定

納稅主體是稅制的重要因素，作為納稅主體“家庭”界定的不同，家庭總收入的計(jì)算和扣除項(xiàng)目及金額的計(jì)算也不同，因此據(jù)以征稅的“純收入”和適用的累進(jìn)稅率也就不同，進(jìn)而導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)不同。現(xiàn)實(shí)中，有的人是因婚姻關(guān)系或婚姻關(guān)系及子女組成家庭在一起生活，有的人是因血緣關(guān)系組成家庭住一起生活，有的可能是因其他關(guān)系在一起生活，有的人雖未與家人住在一居起生活，但卻要真實(shí)負(fù)擔(dān)其生活費(fèi)用，還有的雖與父母住在一起但部分負(fù)擔(dān)其生活費(fèi)用。此外，還有城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)以及農(nóng)民工外出打工問題。因此，如何界定家庭是一個既關(guān)乎個人所得稅征收公平合理問題，又關(guān)乎征管效率和成本問題。

2、扣除內(nèi)容及標(biāo)準(zhǔn)如何確定

個人所得稅的應(yīng)納稅額應(yīng)是扣除相關(guān)項(xiàng)目后的“凈所得額”，以此衡量家庭的真實(shí)負(fù)稅能力。那么，在計(jì)算家庭“凈所得額”時，應(yīng)扣除哪些項(xiàng)目？應(yīng)扣除多少？比如，就基本生活費(fèi)來說，贍養(yǎng)的老人、供養(yǎng)的無勞動能力的人和撫養(yǎng)的未成年子女，其基本生活費(fèi)用應(yīng)如何確定？還有，子女共同贍養(yǎng)老人問題，父母仍在農(nóng)村從事種地或養(yǎng)殖，但仍需要外出工作子女貼補(bǔ)問題，這些情況下，要不要確定對他們的生活負(fù)擔(dān)？又如何確定負(fù)擔(dān)的基本生活費(fèi)用？

3、家庭收入如何監(jiān)測和統(tǒng)計(jì)

社會經(jīng)濟(jì)生活日益復(fù)雜化，人們的收入來源也日趨多樣化，但由于存在大量的貨幣支付和非貨幣支付，加之個人征信系統(tǒng)未能建立起來并與稅務(wù)部門共享，稅務(wù)部門要完全準(zhǔn)確掌握家庭收入難度很大。家庭收入不能準(zhǔn)確掌握，也就無法準(zhǔn)確計(jì)算個人所得稅的計(jì)稅依據(jù)。不能準(zhǔn)確計(jì)算計(jì)稅依據(jù)，也就不能做到量能負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)個稅對收入分配的合理調(diào)節(jié)。這一問題實(shí)際上已存在于目前以個人為納稅單位的我國個人所得稅制度中，只不過在家庭為納稅單位的個人所得稅制度下，又增加了匯總的難度。

4、征納手段與預(yù)扣（交）稅款問題

我國個人所得稅改革的方向是混合所得稅制，即分類與綜合相結(jié)合的個人所得稅制，主要是考慮在改進(jìn)個人所得稅公平目標(biāo)的同時，兼顧目前的征管水平，方便實(shí)行源泉扣繳，減少稅款流失。如果引入家庭為納稅單位，就要以家庭全年的收入扣除有關(guān)項(xiàng)目后，按照累進(jìn)稅率年末自行申報計(jì)征個人所得稅。這種情況下，源泉扣繳制與年終申報制還要不要以及能不能繼續(xù)配合使用？如能夠配合使用，在源泉扣繳時，稅率如何確定？另外，為了滿足政府日常支出需要，政府部門需要在每月末或每季末預(yù)扣稅款。那么，預(yù)扣稅款的金額如何確定？

5、以家庭為納稅單位與保持婚姻中性問題

將納稅單位由個人轉(zhuǎn)變?yōu)榧彝?，可能會出現(xiàn)夫妻二人分別申報納稅的負(fù)擔(dān)與合并申報納稅負(fù)擔(dān)存在差別，從而產(chǎn)生“婚姻懲罰”或“婚姻獎勵”現(xiàn)象。稅收的“婚姻懲罰”可能不利于婚姻和家庭的穩(wěn)定，或者會產(chǎn)生假離婚以降低稅收負(fù)擔(dān)問題。這是有些學(xué)者擔(dān)心的一個問題。那么，在以家庭為納稅單位的情況下，能否保持婚姻中性？如何通過稅制的具體設(shè)計(jì)避免或減輕“婚姻懲罰”？

三、以家庭為單位征收個人所得稅的對策建議

個人所得稅是涉及千千萬萬個人和家庭的稅種，而千千萬萬個人和家庭狀況千差萬別，因此，要做到量能負(fù)擔(dān)公平征稅，實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)收入分配、保證社會公平的功能，個人所得稅制度不能過于簡單（2000年，美國人填報的納稅報表有1.2億份，盡管非常麻煩，但由于稅制條款設(shè)計(jì)公平具有人性化，美國人依然接受）。那種以條件不具備而簡單從事（或推遲改革）的思想以及畢其功于一役、力求一次性個稅改革解決所有問題的思想都是不對的。美國能夠在將近100年前（那時尚不具備計(jì)算機(jī)信息技術(shù)）實(shí)現(xiàn)對家庭征收個人所得稅，在當(dāng)今計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)條件下，采取綜合配套措施，我國實(shí)行以家庭為單位的綜合所得稅制也能夠可行。

1、家庭界定原則：“共同居住生活”兼“有限真實(shí)負(fù)擔(dān)”

在目前我國現(xiàn)實(shí)社會中，以“共同居住生活”兼“有限真實(shí)負(fù)擔(dān)”為原則界定家庭，也就是遵循公平為主同時兼顧效率原則界定納稅人?！肮餐幼∩睢弊鳛橐粋€納稅家庭是指由于婚姻關(guān)系、血緣關(guān)系以及其他特定關(guān)系生活在一起，并由家庭成員收入真實(shí)負(fù)擔(dān)；“有限真實(shí)負(fù)擔(dān)”是界定另外一種情況的家庭，即取得收入的人與負(fù)擔(dān)的家庭其他人在納稅期不居住生活在一起，比如，外出務(wù)工人員與家人分別位于兩地，但家人的主要生活開支來源于務(wù)工人員。這種情況下，納稅家庭界定為包括由務(wù)工人員真實(shí)負(fù)擔(dān)的父母以及配偶子女（外出工作人員可選擇不包括父母以及配偶子女）有限人員。當(dāng)然，特殊情況下（如家庭其他成員無任何經(jīng)濟(jì)來源，且未成年或喪失勞動能力），納稅家庭人口可擴(kuò)展，但需要稅務(wù)部門審批。有一點(diǎn)需要說明的是，由于我國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)力還比較低下，城鄉(xiāng)收入差別較大，對直接從事農(nóng)牧漁業(yè)生產(chǎn)的家庭暫不納入個人所得稅納稅主體。

2、扣除項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)：“全額法”或“標(biāo)準(zhǔn)法”

個人所得稅是對個人或家庭“純收入”征收的稅，“純收入”是指個人或家庭總收入扣除必要項(xiàng)目后的收入，它代表著個人或家庭的真實(shí)負(fù)稅能力。必要扣除項(xiàng)目一般應(yīng)包括三部分：為獲取收入而支付的成本費(fèi)用、勞動力再生產(chǎn)支出（即勞動者及家庭人員的基本生活費(fèi)用）、其他法定或政策鼓勵的必要項(xiàng)目可以據(jù)實(shí)全額扣除，公益性捐贈等也可以全額或不超過一定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算扣除。但由于家庭成員的情況差別較大，其基本生計(jì)費(fèi)用如何合理扣除是一個既涉及公平又涉及效率的問題。借鑒其他國家的做法，采用系數(shù)法和標(biāo)準(zhǔn)法計(jì)算扣除不同成員的基本生活費(fèi)用支出。根據(jù)年齡段規(guī)定不同家庭成員的基本生計(jì)費(fèi)用扣除系數(shù)?；诩裙接趾侠砗啽阍瓌t，結(jié)合我國目前的實(shí)際情況，建議將家庭人口分兩類，適合兩類扣除系數(shù)：一類是已完成義務(wù)教育的成人及不再享受義務(wù)教育的孩子，規(guī)定其基本生計(jì)費(fèi)用扣除系數(shù)為1，另一類是處于義務(wù)教育階段的孩子（建議國家將幼兒園教育納入義務(wù)教育），基本生計(jì)費(fèi)用扣除系數(shù)規(guī)定為0.5，即假如規(guī)定系數(shù)為1的人的基本生活費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為2000元，那么扣除系數(shù)為0.5的人的基本生活費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為1000元。對于允許扣除的其他項(xiàng)目，家庭年末申報扣除時，應(yīng)提供相應(yīng)的合法扣除憑證。

3、家庭收入監(jiān)測與統(tǒng)計(jì)：加快推進(jìn)納稅電子系統(tǒng)建設(shè)及配套制度建設(shè)

（1）建立個人納稅號制度。每個人必須在稅務(wù)系統(tǒng)獲取唯一的納稅號碼，該號碼還能夠識別納稅家庭號碼。納稅號制度在于防止納稅人通過變更姓名隱匿或分解收入，從而達(dá)到逃避納稅目的。個人在銀行開立賬戶、獲取收入和支出均應(yīng)提交納稅號，相關(guān)單位將每個人的收支信息都登記在納稅號下。將納稅號與個人信貸、退稅、社會福利等聯(lián)系起來，以確保個人積極申辦納稅號碼。

（2）建立稅務(wù)部門與金融單位、用人單位、社保系統(tǒng)以及商家計(jì)算機(jī)信息聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)。通過這套系統(tǒng)，稅務(wù)部門能夠分析掌握每個人與相關(guān)單位經(jīng)濟(jì)往來信息，從而基本能監(jiān)測納稅人及所在家庭的收支情況以及納稅情況。目前，建立這樣的電子計(jì)算機(jī)信息聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)是不存在技術(shù)問題的，關(guān)鍵是要有沖破特殊利益集團(tuán)的阻力干擾。

（3）嚴(yán)格現(xiàn)金使用支付制度，減少現(xiàn)金使用范圍。嚴(yán)格限制現(xiàn)金支付，在支付時，要求收款人提交納稅號，將現(xiàn)金支付相關(guān)信息報送稅務(wù)部門。

（4）完善高收入人群和家庭的收入監(jiān)測、稽查制度和納稅舉報制度，并嚴(yán)懲逃稅者。稅務(wù)部門應(yīng)重點(diǎn)調(diào)查掌握高收入人群和家庭的分布情況及變動規(guī)律，加大對高收入人群和家庭納稅申報情況的監(jiān)測與稽查。為確保稅務(wù)稽查效率和威嚴(yán)，應(yīng)賦予稅務(wù)部門類似于司法部門的調(diào)查權(quán)力。此外，應(yīng)輔之建立納稅舉報制度，積極發(fā)揮群眾監(jiān)督的作用。在納稅電子化信息系統(tǒng)尚未建立的情況下，應(yīng)強(qiáng)化稅務(wù)部門的這種監(jiān)測稽查制度和納稅舉報制度的作用。

4、實(shí)行稅款預(yù)扣（交）制和源泉扣繳制強(qiáng)化日常征管

為強(qiáng)化日常征收管理并提高效率，可以把家庭分為兩類，分別適用不同的規(guī)定預(yù)扣（交）稅款：一類是上年有繳稅記錄的家庭?？梢愿鶕?jù)核定的上年匯總清算后所繳稅款的十二分之一或四分之一按月或次扣繳，由家庭選擇固定從其中一人或兩人收入中預(yù)扣，年底再申報匯算清繳，多退少補(bǔ)。另一類是上年沒有繳稅記錄的新家庭?？梢栽谀昀圻M(jìn)稅率的基礎(chǔ)上適當(dāng)測算，制定適用按月或按季源泉扣繳的累進(jìn)稅率或比例稅率，以此稅率進(jìn)行日常扣繳，年末申報匯總清繳。這種源泉扣繳辦法僅適用新家庭第一年預(yù)扣稅款。

此外，為配合日常稅款預(yù)扣管理，核實(shí)家庭年收入，在納稅征管系統(tǒng)尚未建立使用和社會納稅意識不高的條件下，應(yīng)規(guī)定所有對個人支付收入的單位，須將支付記錄以電子版和紙質(zhì)版報送稅務(wù)部門。

5、強(qiáng)化公民納稅意識，積極準(zhǔn)確申報家庭收入

（1）做好宣傳培訓(xùn)工作，讓每個公民了解熟悉稅法，能夠按照申報流程熟練申報。同時，稅務(wù)部門應(yīng)為納稅家庭辦稅提供周到、便捷的服務(wù)。

（2）轉(zhuǎn)變政府形象，成為清廉、高效、親民政府，要讓納稅人真實(shí)地感受到政府珍惜納稅人的稅款，使稅款真正“取之于民、用之于民”；各級政府領(lǐng)導(dǎo)人員特別要做到積極帶頭申報納稅，并接受媒體監(jiān)督，為普通納稅人做示范效應(yīng)。

（3）建立納稅誠信與個人的未來發(fā)展及福利（如就業(yè)、貸款、社會福利等）相聯(lián)系的激勵約束機(jī)制，并加大對逃稅者的查處和懲罰力度，使納稅人不敢、不愿、不想逃稅。

6、合理設(shè)計(jì)稅制要素，避免或減輕婚姻懲罰

任何稅制，很難滿足所有稅收原則，以家庭為納稅單位的個人所得稅也一樣。以家庭為課稅單位決定在滿足公平稅收原則和累進(jìn)稅率原則的同時，可能難以滿足婚姻中性原則。社會應(yīng)該根據(jù)當(dāng)時的價值取向確定哪些原則最優(yōu)先考慮。此外，可以通過稅制要素的合理設(shè)計(jì)，避免或最大限度減輕對婚姻的影響。

（1）本文以“共同居住生活”的原則界定家庭納稅人有助于減少通過假離婚避稅現(xiàn)象發(fā)生。如果通過假離婚避稅，夫妻雙方就不能居住生活在一起，這不僅增大生活成本，而且影響夫妻感情。

（2）可以借鑒美國的家庭個稅制度及完善做法，允許家庭成員單獨(dú)申報納稅。單獨(dú)申報與合并申報適用不同的累進(jìn)稅率標(biāo)準(zhǔn)。并且將合并申報的扣除數(shù)及適用同檔次稅率的應(yīng)納稅所得額上限確定為單獨(dú)申報扣除數(shù)和應(yīng)納稅所得額上限的相應(yīng)倍數(shù)。

（3）實(shí)行配偶薪酬所得可單獨(dú)計(jì)稅的合并申報制度（我國臺灣地區(qū)采用）：為減輕夫妻各自的工資、薪金所得的累進(jìn)稅收負(fù)擔(dān)，對配偶的薪酬所得可單獨(dú)計(jì)算課稅。而其他各類所得仍應(yīng)合并計(jì)算課稅。這項(xiàng)制度具有合并申報優(yōu)點(diǎn)也兼顧減輕夫妻各有薪酬的累進(jìn)稅負(fù)。

總之，只要有決心，措施得當(dāng)配套，制度精心設(shè)計(jì)，以家庭為單位征收所得稅在我國是可以實(shí)現(xiàn)的（初始階段出現(xiàn)一些問題是正常的，可以通過完善解決）。付出相應(yīng)的代價換取有利于經(jīng)濟(jì)長期良性運(yùn)轉(zhuǎn)和社會穩(wěn)定發(fā)展的個人所得稅制度是必要的和值得的。

[1]哈維.S.羅森：財(cái)政學(xué)[M].中國人民大學(xué)出版社，2009.

[2]Canada，Royal Commission on Taxation，Report of the Royal Commission on Taxation[R].Queens’s Printer，1966.

[3]李龍：以家庭征個稅到底有多難？[N].廣州日報，2010-08-25.

[4]韓洪剛：權(quán)威報告稱我國財(cái)富加速向少數(shù)人集中[EB/OL].http://news.QQ.com，2009-06-25.

[5]鄭春榮：個人所得稅納稅單位選擇——基于婚姻中性的視角[J].社會科學(xué)家，2008（2）.