中國(guó)礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院

唐軼之 劉鑫

會(huì)計(jì)等式蘊(yùn)含的哲學(xué)思想

中國(guó)礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院

唐軼之 劉鑫

會(huì)計(jì)等式，亦稱會(huì)計(jì)恒等式、會(huì)計(jì)方程式或會(huì)計(jì)平衡公式，是揭示各會(huì)計(jì)要素之間聯(lián)系的數(shù)量上的平衡關(guān)系表達(dá)式，也是設(shè)置會(huì)計(jì)科目與賬戶、進(jìn)行復(fù)式記賬和編制會(huì)計(jì)報(bào)表以及進(jìn)行會(huì)計(jì)分析與考核的理論基礎(chǔ)和依據(jù)。會(huì)計(jì)等式是會(huì)計(jì)學(xué)的理論基石，而馬克思主義哲學(xué)又是會(huì)計(jì)等式的理論基石。因此，要正確、深刻把握會(huì)計(jì)等式，學(xué)好會(huì)計(jì)這門學(xué)科，就必須站在哲學(xué)的高度來看會(huì)計(jì)等式。

動(dòng)中有靜，靜中有動(dòng)，動(dòng)靜相宜

任何企業(yè)要進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，必須具備一定的資產(chǎn)。這些資產(chǎn)的來源有兩條途徑：一是企業(yè)投資者投入，二是向債主借入。投資者投入企業(yè)的資產(chǎn)，在企業(yè)表現(xiàn)為所有者權(quán)益；債主借給企業(yè)的資產(chǎn)，在企業(yè)以負(fù)債的形式反映債主權(quán)益。所有者權(quán)益和債主權(quán)益統(tǒng)稱為權(quán)益。顯然，在一定時(shí)點(diǎn)上，一個(gè)企業(yè)的全部資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)?shù)扔诟饔嘘P(guān)提供者對(duì)這些資產(chǎn)的要求權(quán)，即負(fù)債、所有者權(quán)益的總和，這一關(guān)系用等式表示如下：

這一最基本的會(huì)計(jì)等式反映了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益三要素之間的內(nèi)在聯(lián)系和數(shù)量關(guān)系，是企業(yè)在某一時(shí)點(diǎn)上的靜態(tài)財(cái)務(wù)狀況，因此上述等式被稱為靜態(tài)會(huì)計(jì)等式。由于資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益是構(gòu)成資產(chǎn)負(fù)債表的要素，因此，以會(huì)計(jì)等式（1）為理論依據(jù)編制的資產(chǎn)負(fù)債表稱為靜態(tài)會(huì)計(jì)報(bào)表。

如果一個(gè)企業(yè)只關(guān)心在某一狀態(tài)下靜止不變的財(cái)務(wù)狀況，那么該企業(yè)就失去了存在的意義。追求利潤(rùn)最大化是企業(yè)一切經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)。企業(yè)為賺取利潤(rùn)而開展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)取得收入，為了取得收入又必然會(huì)發(fā)生費(fèi)用。一定時(shí)期的收入和費(fèi)用相配比，其差額就是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果。收入大于費(fèi)用的差額為盈利，反之為虧損。企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果三要素的關(guān)系用等式表示如下：

上述等式從動(dòng)態(tài)角度考察企業(yè)某一期間取得的財(cái)務(wù)成果情況，反映了企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)的顯著變動(dòng)狀態(tài)。由于利潤(rùn)在未分配之前屬于所有者權(quán)益，所以一定時(shí)期的經(jīng)營(yíng)成果必然影響企業(yè)該期期末的財(cái)務(wù)狀況。在會(huì)計(jì)期間觀察六大會(huì)計(jì)要素之間的關(guān)系時(shí)，基本等式（1）可以進(jìn)一步擴(kuò)展為以下動(dòng)態(tài)的會(huì)計(jì)等式：

企業(yè)在一定期間內(nèi)發(fā)生收入、費(fèi)用而形成的利潤(rùn)是要進(jìn)行分配的。分配的去向是：提取積累基金，向投資者分利，保留一部分利潤(rùn)（未分配利潤(rùn)）在企業(yè)。分配的結(jié)果是：投資者從企業(yè)分走利潤(rùn)，提取的累計(jì)基金和未分配利潤(rùn)仍留在企業(yè)并全部轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益。這樣，（3）式中的利潤(rùn)（收入-費(fèi)用）全部處理完為零。于是，（3）式又恢復(fù)到（1）式的形式?？梢?，“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這個(gè)靜態(tài)會(huì)計(jì)等式是“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入-費(fèi)用”這一動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)等式在收入和費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)以后的表現(xiàn)形式。

至此，會(huì)計(jì)等式（3）便將動(dòng)態(tài)與靜態(tài)的會(huì)計(jì)要素巧妙地結(jié)合起來，體現(xiàn)了運(yùn)動(dòng)與靜止的辯證統(tǒng)一關(guān)系，動(dòng)中有靜，靜中有動(dòng)，動(dòng)靜相宜。

以聯(lián)系、全面的視角反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

復(fù)式記賬法是會(huì)計(jì)等式在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的重要體現(xiàn)，是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)踐過程中，以會(huì)計(jì)等式中資產(chǎn)與權(quán)益平衡關(guān)系為理論依據(jù)逐步形成和發(fā)展起來的。復(fù)式記賬法是指對(duì)發(fā)生的每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都以相等的金額同時(shí)在兩個(gè)或兩個(gè)以上的、相互聯(lián)系的賬戶中進(jìn)行登記的記賬方法，能全面地揭示資金運(yùn)動(dòng)數(shù)量變化的規(guī)律。但復(fù)式記賬法不是一開始就存在的，在此之前，人們采用的是單式記賬法，是指對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只在一個(gè)賬戶中進(jìn)行登記的方法。這種記賬法著重考慮現(xiàn)金、銀行存款的收支，債權(quán)、債務(wù)的結(jié)算，是一種比較簡(jiǎn)單、不完整的記賬方法。例如用現(xiàn)金購(gòu)買物品時(shí)，只在“現(xiàn)金”賬戶中登記現(xiàn)金的減少。對(duì)購(gòu)入的物品，一般不在賬簿中予以登記。當(dāng)購(gòu)入數(shù)量、金額較大的物品，并且需要先入庫(kù)而后領(lǐng)用時(shí)，可能記錄實(shí)物的增加或減少，但此時(shí)物品的增減與現(xiàn)金的收付之間并不存在一定的對(duì)應(yīng)關(guān)系，賬戶記錄也沒有相互平衡問題。單式記賬法相當(dāng)于日常生活中的流水賬，買東西只在一個(gè)本子上記錄現(xiàn)金的減少，至于買來的物品及其以后的耗用則一般不予以記錄。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容比較單一、業(yè)務(wù)數(shù)量也不大的狀況下，單式記賬確實(shí)也發(fā)揮了一定的作用。但是到了物質(zhì)生活日益豐富、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨繁雜的時(shí)代，復(fù)式記賬法便應(yīng)運(yùn)而生，對(duì)每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都在相互聯(lián)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上的賬戶中作記錄，仿佛對(duì)每一筆業(yè)務(wù)中相關(guān)的要素進(jìn)行配對(duì)，這樣，通過會(huì)計(jì)要素的增減變動(dòng)，可以全面、系統(tǒng)地反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程和結(jié)果。這從形式上充分的體現(xiàn)了唯物辯證法關(guān)于世界普遍聯(lián)系的觀點(diǎn)，堅(jiān)持了以聯(lián)系、全面而非孤立、片面的視角反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的方法論要求。

有因必有果，有果必有因

復(fù)式記賬法在形式上體現(xiàn)了唯物辯證法關(guān)于世界普遍聯(lián)系的哲學(xué)思想，而從內(nèi)容上則揭示了經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象內(nèi)部及現(xiàn)象之間關(guān)于因果聯(lián)系的辯證關(guān)系。原因和結(jié)果是揭示事物之間、現(xiàn)象之間相互聯(lián)系、相互制約關(guān)系的一對(duì)范疇。其基本含義是：原因是引起某種現(xiàn)象的現(xiàn)象，結(jié)果是指由原因作用而引起的現(xiàn)象。原因總是會(huì)引起某種結(jié)果，結(jié)果總是由原因所引起的，沒有無果之因，也沒有無因之果。復(fù)式記賬法，以會(huì)計(jì)恒等式為基礎(chǔ)，一方面反映了會(huì)計(jì)主體擁有的資產(chǎn)；另一方面反映了形成這些資產(chǎn)的不同來源。其中，資產(chǎn)是結(jié)果，而負(fù)債和所有者權(quán)益是形成這些資產(chǎn)的原因。例如，企業(yè)從銀行借款50萬(wàn)元，此時(shí)銀行借款（短期借款）增加50萬(wàn)元，銀行存款增加50萬(wàn)元，借貸記賬法下的會(huì)計(jì)分錄如下（單位：萬(wàn)元）：

借：銀行存款50（果）

貸：短期借款50（因）

這一分錄說明了銀行借款（短期借款）增加和銀行存款相應(yīng)增加之間的因果關(guān)系：一方面說明銀行存款增加是從銀行借得短期借款所致；另一方面說明增加銀行存款的途徑之一是從銀行借入短期借款，對(duì)每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都清晰地反映其運(yùn)動(dòng)變化的原因與結(jié)果，了解其來龍與去脈。復(fù)式記賬法，更全面、更客觀地反映了各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的變化和相互之間的因果對(duì)應(yīng)關(guān)系，有因必有果，有果必有因。正是因?yàn)閺?fù)式記賬能夠清晰地反映資金運(yùn)動(dòng)的來龍去脈，才使得會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用成為可能，這是唯物辯證法因果聯(lián)系在會(huì)計(jì)方法中的生動(dòng)體現(xiàn)和運(yùn)用。

認(rèn)識(shí)運(yùn)動(dòng)的不斷反復(fù)和無限發(fā)展

馬克思主義認(rèn)識(shí)論的觀點(diǎn)告訴人們，由實(shí)踐到認(rèn)識(shí)，再由認(rèn)識(shí)到實(shí)踐，如此“實(shí)踐、認(rèn)識(shí)、再實(shí)踐、再認(rèn)識(shí)，這種形式，循環(huán)反復(fù)以至無窮”，這就是認(rèn)識(shí)從簡(jiǎn)單到復(fù)雜、從低級(jí)到高級(jí)、從有限到無限的過程。認(rèn)識(shí)過程的反復(fù)性在于主客觀條件的限制，認(rèn)識(shí)過程的無限性在于物質(zhì)世界及其發(fā)展是無限的。認(rèn)識(shí)運(yùn)動(dòng)的反復(fù)性和無限性，使認(rèn)識(shí)的發(fā)展成為波浪式的前進(jìn)運(yùn)動(dòng)。

會(huì)計(jì)等式發(fā)展到今天“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的形式，經(jīng)歷了一個(gè)漫長(zhǎng)的過程。史書記載，秦漢時(shí)期，我國(guó)出現(xiàn)了“三柱清冊(cè)”，以“入-出=余”作為結(jié)算的基本公式。宋代，“四柱結(jié)算法”使我國(guó)中式會(huì)計(jì)達(dá)到比較科學(xué)、系統(tǒng)、完善的地步，所謂“四柱”是指舊管（上期結(jié)余）、新收（本期收入）、開除（本期支出）和實(shí)在（本期結(jié)存）四個(gè)欄目，采用“舊管+新收-開除=實(shí)在”的會(huì)計(jì)表達(dá)式。隨著唐宋時(shí)期民間金融活動(dòng)的發(fā)展，“三腳賬”思想應(yīng)運(yùn)而生，應(yīng)用“原+收=出+存”的平衡式來結(jié)算平衡。到了明朝末年，會(huì)計(jì)要素被劃分為“進(jìn)”、“繳”、“存”、“該”四大類，并根據(jù)“進(jìn)-繳=存-該”的恒等式來設(shè)置。清末，我國(guó)正式采用現(xiàn)金收付復(fù)式記賬法，會(huì)計(jì)等式發(fā)展為“期初現(xiàn)金余額+本期收方-本期付方=期末現(xiàn)金余額”的形式。民國(guó)廿四年，國(guó)民政府《會(huì)計(jì)法》頒行，從制度上把復(fù)式記賬原理確定下來，其會(huì)計(jì)等式為“資產(chǎn)=負(fù)債+股本+損益、收入-支出=利潤(rùn)”。新中國(guó)建立以后，我國(guó)引進(jìn)前蘇聯(lián)的會(huì)計(jì)模式，會(huì)計(jì)等式為“資金占用=資金來源”。進(jìn)入20世紀(jì)80年代改革開放時(shí)期，我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)制度相繼進(jìn)行了一系列的重大改革，確定了國(guó)際通行的“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的平衡等式并一直沿用至今。

會(huì)計(jì)等式從無到有，從不完善到趨于完善，充分的體現(xiàn)了馬克思主義認(rèn)識(shí)論“實(shí)踐、認(rèn)識(shí)、再實(shí)踐、再認(rèn)識(shí)”的循環(huán)反復(fù)的認(rèn)識(shí)發(fā)展規(guī)律。認(rèn)識(shí)的無限性觀點(diǎn)告訴人們，發(fā)展到今天的會(huì)計(jì)等式不會(huì)是最完美的。確實(shí)，在會(huì)計(jì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，其在面對(duì)某些問題的解決上也無能為力，比如以會(huì)計(jì)等式為依據(jù)的試算平衡法對(duì)記賬重復(fù)、遺漏、科目使用錯(cuò)誤等問題就束手無策。不過，正是由于這種不完美才不斷地促使會(huì)計(jì)工作者在今后的實(shí)踐中深入研究、不斷探索，促進(jìn)會(huì)計(jì)等式在會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐中不斷發(fā)展完善，解決更多的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問題。會(huì)計(jì)等式蘊(yùn)含著豐富的哲學(xué)思想，哲學(xué)思想是會(huì)計(jì)等式發(fā)展的理論基石。只有充分挖掘這些哲學(xué)思想，才能正確的理解會(huì)計(jì)等式；只有站在哲學(xué)的高度去研究會(huì)計(jì)等式，才能推動(dòng)會(huì)計(jì)等式的發(fā)展，發(fā)揮其為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)的巨大作用。