孫里亭

一、關(guān)于會計“國家化”與“國際化”

雖然會計是全人類的共同財富，但是，由會計與環(huán)境之間的關(guān)系可以看出，會計的國家差異是客觀存在的。所謂國家差異就是指國家化。二十世紀初期，會計發(fā)達的國家主要集中于歐美，雖然他們在經(jīng)濟、政治、民族、宗教、文化上有諸多相近之處，但依然被會計界分成美國模式、英國模式和歐洲大陸模式。強調(diào)會計國際化與國家化并存，決不是否定會計國際化趨勢。事實上，從哲學(xué)角度講，會計國際化和國家化是普遍性與特殊性，共性和個性的關(guān)系。二者相互制約相互轉(zhuǎn)化，它們的發(fā)展變化將直接制約會計發(fā)展的方向、速度、廣度和深度。一方面，中國應(yīng)靈活使用現(xiàn)有國際慣例。中國是一個發(fā)展中國家，正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，在市場發(fā)育、法律制度等環(huán)境因素方面與發(fā)達國家有較大差距。另一方面，中國應(yīng)該積極參與國際會計準則的制定，盡量縮減中國會計標準與國際標準的差異，促進中國會計國際化發(fā)展。我們要全面正確認識國際會計準則的制定機制，以在國際會計準則委員會新架構(gòu)下發(fā)揮我們的作用，從而使國際會計準則更多地兼顧包括中國在內(nèi)的發(fā)展中國家的情況和需求。同時，我們也應(yīng)積極地與經(jīng)濟背景、經(jīng)濟發(fā)展水平等具有相似特征的國家開展區(qū)域間的溝通、對話和合作，以提高中國在國際會計準則制訂中的影響力。

二、我國會計國際化存在的問題以及改革障礙

（一）國際會計差異的因素分析

沒有差異存在便沒有分類的必要。所有制、經(jīng)濟調(diào)節(jié)機制、企業(yè)組織形式、資本市場、法律制度等因素的差異導(dǎo)致了會計報表目標上的區(qū)別以及相應(yīng)的一系列差異。經(jīng)濟發(fā)展水平成為發(fā)達國家與發(fā)展中國家會計不一致的一個重要原因。發(fā)達國家在應(yīng)付通貨膨脹上可以采用許多會計對策，而發(fā)展中國家則非常謹慎。國家利益和民族主義傾向使得各國會計的合作發(fā)生困難，即便同一問題也分別做出不同的限制與規(guī)定。法律體制差異使得有些國家的會計為立法會計或法規(guī)主義會計，而另外一些國家則采用自由主義或協(xié)會主義的方式。法律體制特別是稅法上的差異使得有的國家會計報表與納稅報表必須一致，而有的國家則允許二者不一致。完全消除會計的國家差異是不現(xiàn)實的，至少在相當長的一個歷史時期內(nèi)是不可能的。

（二）我國會計國際化存在的障礙

各國會計規(guī)范和會計實務(wù)之間的差異是客觀存在的事實。而且，在各國探索經(jīng)濟發(fā)展道路的過程中，越來越重視本國的國情，并努力建立適合本國國情的經(jīng)濟運行機制。各國經(jīng)濟發(fā)展的“個性化”特征十分明顯。我國在與國際會計慣例協(xié)調(diào)方面也存在著障礙。首先，在認識上還有一些需要進一步澄清的地方。目前有兩種傾向值得注意：一是不少人在會計方面機械地套用我們在宏觀上的中國特色，實際上還是在過分地強調(diào)我們自己的作法，國家差異是毫無疑問存在的，但決不宜加以提倡；二是另有一些人過分崇洋，考慮問題時總是以西方會計為標準，認為美國會計什么都好，我們自己的作法什么都不行。其次，在國際會計協(xié)調(diào)方面存在單向協(xié)調(diào)的傾向，即我們一味地看和學(xué)國外的會計慣例，而不考慮要將我們自己的優(yōu)秀的東西介紹到國外，這種作法的后果只能是我們越來越依靠別人，一直不能占據(jù)主動位置，總是給人家一個會計落后國家的形象，不利于我國會計的深入發(fā)展，也失去了我國會計為世界會計作貢獻的許多機會。再次，中國的會計學(xué)術(shù)組織和職業(yè)組織在國際會計論壇上還缺乏穩(wěn)定、長期和實質(zhì)上的發(fā)言權(quán)，既不利于我們了解和影響世界，也不利于世界了解和考慮我們。最后，我國的會計改革中在借鑒國外經(jīng)驗和與國際會計慣例協(xié)調(diào)方面都有放不開的跡象。

如何掃清這些障礙，便成了會計界、企業(yè)界及政府共同關(guān)心的問題。顯然，出路也只能是實現(xiàn)國際會計的協(xié)調(diào)。隨著國際經(jīng)濟交往的日益發(fā)展，國際經(jīng)濟活動能量占世界經(jīng)濟活動總能量的比重的不斷提高，客觀上要求實現(xiàn)國際會計協(xié)調(diào)化。國際會計協(xié)調(diào)化的逐步實現(xiàn)，對于國際經(jīng)濟活動的順利發(fā)展，具有積極的促進作用。會計國際化是參與國際經(jīng)濟活動的每一個國家的共同現(xiàn)象。會計國際化的內(nèi)容，包括會計規(guī)范（準則或制度）、會計慣例、會計程序和方法、會計行為乃至?xí)嬎枷牒蜁嬂碚摰戎T多方面。

三、中國會計國際化改革的對策建議

（一）中國會計改革與發(fā)展必須堅持的原則

會計的歷史，就是改革與發(fā)展的歷史。發(fā)展是永恒的主題，改革則為發(fā)展掃清障礙。任何時候，任何場合，都不可能有不為發(fā)展的改革，也不存在不需要改革的發(fā)展。在復(fù)雜的實踐過程中，改革與發(fā)展并不像理論上那樣容易區(qū)分，而往往是“改革過程中的發(fā)展”或“發(fā)展過程中的改革”。十一屆三中全會以來，同全面的經(jīng)濟改革與發(fā)展相適應(yīng)，中國會計的改革與發(fā)展以前所未有的速度向前推進?？v觀新中國五十余年來會計的歷史，改革與發(fā)展始終緊密聯(lián)系。但我們也應(yīng)看到，要妥善處理改革與發(fā)展的關(guān)系，必須明確會計發(fā)展的基本方向，并以此指導(dǎo)會計改革。所以，會計的改革與發(fā)展，切不可各行其是，亦不可盲目草率，會計改革與發(fā)展必須有總體的戰(zhàn)略規(guī)劃。中國會計的改革與發(fā)展，具有十分重要的戰(zhàn)略意義。因此，中國會計改革與發(fā)展必須堅持以下原則：

第一，必須有利于社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展壯大。會計對經(jīng)濟具有反作用。我國經(jīng)濟發(fā)展只能走社會主義道路，必須堅持以社會主義市場經(jīng)濟為主導(dǎo)。維護和發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟基礎(chǔ)，是建設(shè)社會主義事業(yè)的根本任務(wù)，是實現(xiàn)社會主義基本生產(chǎn)目的的前提條件。會計工作必須始終服從于這一要求。

第二，必須既滿足宏觀調(diào)控需要，又有利于微觀搞活。國家宏觀調(diào)控，無論采取政府行為直接調(diào)控，還是運用經(jīng)濟杠桿通過市場間接調(diào)控，都離不開企業(yè)會計提供必要的基礎(chǔ)信息。因此，中國會計改革與發(fā)展必須滿足宏觀調(diào)控的需要。

第三，必須既滿足企業(yè)外部需要，又滿足企業(yè)內(nèi)部需要。企業(yè)會計的任務(wù)除了服務(wù)于宏觀調(diào)控，還要服務(wù)于健全市場秩序的其他方面，即企業(yè)外部有關(guān)利益集團對企業(yè)會計信息的需要。隨著經(jīng)濟改革的不斷深入，企業(yè)的社會聯(lián)系越來越廣泛，不僅有一般商品交易業(yè)務(wù)，還有企業(yè)與其他企業(yè)單位及個人之間的融資和投資業(yè)務(wù)。特別是隨著我國證券市場的逐步發(fā)展，更需要企業(yè)會計為社會提供充分、及時、客觀、公正的會計信息，以使企業(yè)外界有關(guān)利益集團借以做出正確的決策。

第四，必須既統(tǒng)一又靈活。會計工作的基本規(guī)范必須統(tǒng)一，為此，在制定基本會計法規(guī)的基礎(chǔ)上，逐步制定全國統(tǒng)一的會計準則，特別是關(guān)于財務(wù)會計核算的規(guī)范，顯得尤為迫切。根據(jù)我國的具體情況，會計準則應(yīng)盡可能逐步以立法的形式出現(xiàn)。與傳統(tǒng)的會計模式相比，統(tǒng)一的程度要適當減小，統(tǒng)一的內(nèi)容應(yīng)適當減少，統(tǒng)一的目標是實現(xiàn)會計信息的社會可比性。只要不影響這一點，任何具體的會計程序和方法的選擇，都應(yīng)該由企業(yè)自行決定。

第五，必須不斷地修正和補充會計理論和方法。中國經(jīng)濟改革的深化，經(jīng)濟及科技、教育、文化等各項事業(yè)的不斷發(fā)展，將一方面對會計改革提出新的要求，另一方面又為會計改革與發(fā)展創(chuàng)造新的條件。今后相當長的時期內(nèi)，中國會計的改革與發(fā)展將始終并行。改革促進發(fā)展，發(fā)展需要改革。所以，會計理論和方法將處于不斷的逐步完善過程之中。

第六，必須堅持中國會計的特色。中國會計改革與發(fā)展必須體現(xiàn)中國特色。從表面上看，“國際化”與“國家化”似乎是相互矛盾和對立的，因為，走國際化道路，就意味著中國會計在某些方面必須適應(yīng)國際會計慣例而放棄自身的特點。然而，情形并不完全如此。國際化是發(fā)展本國經(jīng)濟的必由之路，是社會分工國際化條件下的必然產(chǎn)物。所以，任何國家的會計都必須在保持本國特色的前提下走國際化的道路。中國會計必須適應(yīng)并服務(wù)于我國社會經(jīng)濟的發(fā)展，這就是中國特色，也就是中國會計的“國家化”。

（二）端正國際會計協(xié)調(diào)的態(tài)度

首先，要正確對待國家化。要正確地看待我國傳統(tǒng)的會計乃至改革后的會計體系。我國會計中已然具有許多科學(xué)的、合理的、適于中國實際情況的好的東西，應(yīng)當堅持并進一步提高和完善，不能為了與國際化或國際相協(xié)調(diào)而放棄它們。與此同時，我國會計也存在諸多問題和缺陷，應(yīng)該借鑒國外先進科學(xué)的會計思想和技術(shù)方法，與國外協(xié)調(diào)一致起來。國家差異是客觀存在的，而且許多地方有其存在的合理性，因此，中國會計存在許多的特點無可厚非，但決不可過分講求“中國特色”的會計體系，不能過分的追求“國家化”或“民族化”，以免導(dǎo)致打著特色的旗幟鼓勵落后。我國會計與國外會計之間存在的差異按性質(zhì)可以分為兩類；一類是合理的差異，有其存在的依據(jù)；而另一類差異則體現(xiàn)為存在的問題和缺陷。對于第二類差異，我們應(yīng)該有勇氣承認它的落后性，并有勇氣積極學(xué)習(xí)和借鑒外國先進的理論與方法。在經(jīng)濟社會發(fā)展的歷史進程中，許多民族和國家都為會計的進步與發(fā)展做出了自己的貢獻；與此同時，任何一個民族和國家當然也都可以將會計的基本原理、方法與技術(shù)為自己所使用。我們今天學(xué)習(xí)和借鑒別的國家先進作法，正是為了盡快提高我們的會計水平。而且，由我們國家蒸蒸日上的經(jīng)濟和不斷提高的政治地位決定了，我國會計也終究會走向世界先進水平，并會為世界會計的發(fā)展做出自己的貢獻。其次，要正確對待國際化。一般意義上的會計國際化當然是指國家間的協(xié)調(diào)，但具體到我國，又增加了一重學(xué)習(xí)與借鑒的含義。正確對待國際化，要求我們應(yīng)該根據(jù)中國實際情況引進和吸收國外會計的先進思想與技術(shù)方法，并盡可能地與國際社會協(xié)調(diào)一致。特別需要指出的是，國際化決非盲目引進，更非照搬某一國家的模式。在學(xué)習(xí)和借鑒國外會計時，必須對世界各主要會計國家都要進行研究，視需要和優(yōu)劣選擇借鑒對象。在與國際社會協(xié)調(diào)時，必須視國際上的主流和趨勢而協(xié)調(diào)，不能只面對某一個國家。積極參與全球性或地區(qū)性會計專業(yè)團體和政府有關(guān)會計協(xié)調(diào)組織，利用國際講壇介紹中國會計，使國際會計組織的決議中包涵適應(yīng)中國情況的內(nèi)容，實現(xiàn)雙向協(xié)調(diào)。

（三）不斷預(yù)測國際會計協(xié)調(diào)的趨勢

國際貿(mào)易與國際經(jīng)濟往來日益擴大，任何一個國家都難以依靠自身孤立的資源和市場生存。資本市場范圍逐步擴大，跨國籌資與投資日益頻繁?？鐕緮?shù)量和規(guī)模不斷擴大，跨國公司的業(yè)務(wù)活動對全球經(jīng)濟的影響越來越大。諸如通貨膨脹、偷漏稅款、環(huán)境污染等問題已逐步跨越國界，需要各國協(xié)調(diào)行動，共同治理。我國現(xiàn)已建立社會主義市場經(jīng)濟體制，發(fā)展經(jīng)濟的經(jīng)濟手段的趨同，使得國家間會計交流與合作、會計的國際協(xié)調(diào)真正變得可能。政治因素對會計影響的弱化也是可能性的一個重要來源。大家公認會計為一種國際通用的商業(yè)語言，不具有階級性，是人類共同的財富，使得國際化進程中丟掉包袱。發(fā)展中國家經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展導(dǎo)致了國家間利益沖突縮減，也為國際會計協(xié)調(diào)提供了一種可能。國際間法律協(xié)調(diào)，又為會計協(xié)調(diào)增加了可能性。各國間文化、教育的交流日趨頻繁，各民族間交往日漸增多，同樣創(chuàng)造了一種良好的氣氛。國際性和地區(qū)性經(jīng)濟、政治組織的增多，聯(lián)合國及其所屬機構(gòu)作用的不斷加強，特別是一系列國際性和地區(qū)性會計專業(yè)團體，及國際會計和報告準則專家工作組、國際會計和報告準則特設(shè)政府間專家工作等的不斷成立，以及他們所從事的艱苦且富有成效的努力，使得國際協(xié)調(diào)成為現(xiàn)實。既有必要，又有可能，那么，會計的國際化國際協(xié)調(diào)也就勢在必行。

會計是一種“商業(yè)語言”。中外會計發(fā)展的歷史已經(jīng)證明了一個同樣的事實，那就是：統(tǒng)一的會計規(guī)范是經(jīng)濟發(fā)展的必然產(chǎn)物，并又反過來促進經(jīng)濟的發(fā)展。無論是資本主義國家，還是社會主義國家，統(tǒng)一的會計規(guī)范的形成時間，相對于這個國家的久遠歷史來講，都只是“最近”的事情?！皣鴥?nèi)會計的協(xié)調(diào)”是有其客觀基礎(chǔ)和重要意義的。促成資本主義國家“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)化”的根本動力是經(jīng)濟的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營活動的高度社會化。股份公司這一組織形態(tài)的產(chǎn)生和發(fā)展，則是其主要契機?！皣鴥?nèi)會計的協(xié)調(diào)化”，也確實對資本主義市場經(jīng)濟條件下的資源優(yōu)化配制和證券市場乃至整個經(jīng)濟秩序的健全，產(chǎn)生了積極的作用。社會主義國家會計規(guī)范的統(tǒng)一，同樣也是經(jīng)濟發(fā)展提出的要求，并又反過來促進經(jīng)濟的發(fā)展。只不過，促成社會主義國家“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)化”的契機，以及“協(xié)調(diào)化”所產(chǎn)生的作用，與資本主義國家的情形不盡相同。那就是，實現(xiàn)經(jīng)濟高速發(fā)展是“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)”的主要契機；“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)化”則促進了社會主義市場經(jīng)濟目的的更好實現(xiàn)。所以“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)化”在促進一國經(jīng)濟按預(yù)期的目標發(fā)展方面，有著十分重要的意義。國際會計的協(xié)調(diào)與“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)”固然彼此有別，但是，我們可以說，提出“國際會計協(xié)調(diào)”要求的基本動因和“協(xié)調(diào)”將產(chǎn)生的作用，則與“國內(nèi)會計協(xié)調(diào)”有著極大的相似性。“國際會計協(xié)調(diào)”是國際經(jīng)濟活動發(fā)展提出的要求，它也必將對國際經(jīng)濟活動的進一步發(fā)展產(chǎn)生積極影響。