四川信息職業(yè)技術(shù)學(xué)院 袁 莉 四川廣元運輸集團(tuán)公司 羅俊容 四川省廣元市財政局 翟昌福

竣工決算中待攤投資分?jǐn)倖栴}思考

四川信息職業(yè)技術(shù)學(xué)院 袁 莉 四川廣元運輸集團(tuán)公司 羅俊容 四川省廣元市財政局 翟昌福

待攤投資支出是指建設(shè)單位按項目概算內(nèi)容發(fā)生的，按照規(guī)定應(yīng)分?jǐn)傆嬋虢桓妒褂觅Y產(chǎn)價值的各項費用支出。根據(jù)現(xiàn)行會計制度規(guī)定，待攤投資主要包括：建設(shè)單位管理費、土地征用及遷移補(bǔ)償費、土地復(fù)墾及補(bǔ)償費、勘察設(shè)計費、研究試驗費、可行性研究費、臨時設(shè)施費、設(shè)備檢驗費、負(fù)荷聯(lián)合試車費、合同公證及工程質(zhì)量監(jiān)理費、（貸款）項目評估費、國外借款手續(xù)費及承諾費、社會中介機(jī)構(gòu)審計費、招投標(biāo)費、經(jīng)濟(jì)合同仲裁費、訴訟費、律師代理費、土地使用稅、耕地占用稅、車船使用稅、匯兌損益、報廢工程損失、壞賬損失、借款利息、固定資產(chǎn)損失、器材處理虧損、設(shè)備盤虧及毀損、調(diào)整器材調(diào)撥價格折價、企業(yè)債券發(fā)行費用、其他待攤投資等。待攤投資屬于建設(shè)項目的間接費用，具有開支內(nèi)容政策性強(qiáng)、明細(xì)科目繁多、計算中依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)不相同、攤銷方法也不一致及費用金額彈性較大的特點。因此，其歸集、分配方法是否科學(xué)合理，對于正確計算各項建設(shè)項目新增固定資產(chǎn)成本，具有十分重要的影響。

一、分?jǐn)偟膶ο竺鞔_

竣工決算中，對待攤投資的分?jǐn)傂枰_定分配的對象。通常其分?jǐn)倢ο笾饕ǚ课荩瑯?gòu)筑物、動力設(shè)備等固定資產(chǎn)。不需要安裝設(shè)備、工具、器具、家具等固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)的成本以及單獨移交使用單位的無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的成本按有關(guān)準(zhǔn)則、制度規(guī)定，一般不分配待攤投資。待攤投資往往需要在多項擬交付使用的固定資產(chǎn)中進(jìn)行分?jǐn)?，就如何確定分?jǐn)倢ο螅蓮囊韵路矫婵紤]：

其一，按工程歸屬的期限確定待攤投資的分?jǐn)倢ο蟆τ谕顿Y規(guī)模大、工期長的項目，一般分幾期建設(shè)。在分?jǐn)傎M用時，以工程期限作為分配對象進(jìn)行分?jǐn)?，如第一期勘探設(shè)計費、招投標(biāo)費應(yīng)歸屬第一期工程，并依此類推。

其二，按工程項目的劃分確定待攤投資的分?jǐn)倢ο?。對于投資建設(shè)不分期限或同期建設(shè)的多項目工程所發(fā)生的待攤投資費用，一般以工程項目作為分?jǐn)倢ο筮M(jìn)行分配。對于能夠確定歸屬工程項目的待攤費用，可直接計入該項交付使用的資產(chǎn)成本中；對多個項目工程共同負(fù)擔(dān)的待攤投資，如勘探費、土地征用及拆遷補(bǔ)償費等，應(yīng)由歸屬所有期限的工程來共同分?jǐn)?，通常采用在建設(shè)項目或單項工程竣工移交時，按實際分配率或按概算分配率的方法分配待攤投資，其計算公式如下：

實際分配率＝（待攤投資明細(xì)科目余額－其中可直接分配部分）／（建筑工程明細(xì)科目余額＋安裝工程明細(xì)科目余額＋在安裝設(shè)備明細(xì)科目余額）×100%

概算分配率＝（概算中各待攤投資項目的合計數(shù)－其中可直接分配部分）／（概算中建筑工程－安裝工程＋需要安裝設(shè)備投資合計）×100%

某項固定資產(chǎn)應(yīng)分配的待攤投資＝（該項固定資產(chǎn)的建筑工程＋安裝工程＋需要安裝設(shè)備）×實際分配率（或概率分配率）

二、分配方法合理

由于待攤投資是建設(shè)單位在基本建設(shè)過程中發(fā)生的共同費用，按照配比原則，發(fā)生的共同費用應(yīng)在各項建設(shè)項目分?jǐn)?。不能確定負(fù)擔(dān)對象的，則應(yīng)采用科學(xué)、合理的方法，分配計入受益的各項交付使用資產(chǎn)成本中。在實際工作中，對待攤投資進(jìn)行攤銷的分配方法主要有：按概算數(shù)的比例分?jǐn)偤桶磳嶋H數(shù)的比例分?jǐn)偡ā?/p>

其一，按實際數(shù)的比例分?jǐn)?。其結(jié)果比較符合實際，當(dāng)工程竣工時，待攤投資也全部分?jǐn)偼戤?，不存在對交付使用資產(chǎn)的成本進(jìn)行追加或減少的調(diào)整。但由于各期都要計算分配率，計算手續(xù)較為復(fù)雜，各期分?jǐn)傆嬋虢桓妒褂觅Y產(chǎn)成本的待攤投資數(shù)額不均衡。該方法一般適用建設(shè)工期較短、整個項目的所有單項工程一次竣工的建設(shè)項目或者雖是分次交付使用，但每次交付使用的資產(chǎn)與待攤投資的發(fā)生，在時間上比較銜接的建設(shè)工程。

其二，按概算數(shù)的比例分?jǐn)偡椒āＲ虿槐亟?jīng)常計算分配率，簡化計算手續(xù)，使待攤投資能比較均勻地攤?cè)敫黜椊桓妒褂玫馁Y產(chǎn)成本，避免了因?qū)嶋H發(fā)生額與交付使用資產(chǎn)之間，在時間上不相協(xié)調(diào)而造成的分?jǐn)傤~忽高忽低的缺點。但這種分?jǐn)偡椒ㄓ迷趯嶋H發(fā)生額與概預(yù)算數(shù)有較大差異時，容易造成已按預(yù)定分配率分?jǐn)偟拇龜偼顿Y與實際發(fā)生的待攤投資數(shù)額不相符的情況。實際操作中，發(fā)生額與概預(yù)算有較大差額時，應(yīng)根據(jù)實際情況調(diào)整分配率。該方法一般適用于建筑工期長、各項工程分期分批建成、分次交付使用且每次交付使用的資產(chǎn)與待攤投資的發(fā)生在時間上不相銜接的情況。

三、會計核算科學(xué)

基本建設(shè)的投資一般按工程項目進(jìn)行管理，會計核算按照相應(yīng)的會計準(zhǔn)則、制度進(jìn)行。按照國有建設(shè)單位基本建設(shè)投資會計核算有關(guān)規(guī)定，為了正確核算和監(jiān)督投資的發(fā)生、分?jǐn)偤徒Y(jié)存情況，在會計科目中應(yīng)設(shè)置“待攤投資”科目。其借方登記實際發(fā)生的各項待攤投資，貸方登記按規(guī)定方法分?jǐn)傆嬋虢桓妒褂觅Y產(chǎn)成本和移交其他單位未完工程成本的待攤投資，期末借方余額，反映已經(jīng)發(fā)生但尚未分?jǐn)偟拇龜偼顿Y。該科目可按工程項目設(shè)置二級明細(xì)科目，并按建設(shè)單位管理費、土地征用及遷移補(bǔ)償費、勘察設(shè)計費、可行性研究費、臨時設(shè)施費、設(shè)備檢驗費、合同公證及工程質(zhì)量監(jiān)理費、（貸款）項目評估費、社會中介機(jī)構(gòu)審計費、招投標(biāo)費、土地使用稅、借款利息、其他待攤投資等待攤投資的組成項目設(shè)置三級明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。其中某些費用，還應(yīng)按費用明細(xì)分類設(shè)置四級明細(xì)科目進(jìn)行核算。如建設(shè)單位管理費下，再設(shè)置辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費、施工現(xiàn)場津貼、竣工驗收費和其他管理費等，以便完工后及時辦理交付使用資產(chǎn)的財務(wù)手續(xù)，有助于控制成本、提高資金使用效率。若有預(yù)收下年度預(yù)算撥款的建設(shè)單位，用預(yù)收下年度撥款完成的待攤投資，應(yīng)單獨進(jìn)行明細(xì)分類核算。

四、歸集與分?jǐn)?/h2>

筆者認(rèn)為，建設(shè)單位發(fā)生的各項待攤費用，應(yīng)按照國家有關(guān)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)計提、支付，并且與相關(guān)服務(wù)單位簽訂合同，明確費用、計算支付等問題。對發(fā)生的各項費用要按照合同規(guī)定或?qū)嶋H發(fā)生額進(jìn)行歸集、匯總，如能直接計入具體工程項目的，就直接計入相關(guān)項目中；對不能直接計入相關(guān)項目工作，如建設(shè)單位管理費、共同的貸款利息等，就不能明確歸屬某工程項目的費用，采取先歸集，再按確定的方法進(jìn)行分?jǐn)偟姆绞?，以加?qiáng)投資建設(shè)的日常核算管理。待攤投資在各項目之間進(jìn)行分?jǐn)倳r，應(yīng)注意以下問題：

其一，建設(shè)單位管理費的分?jǐn)?。建設(shè)單位管理費是指建設(shè)單位從項目籌建之日起至辦理竣工財務(wù)決算之日止發(fā)生的管理性質(zhì)開支，原則上管理費不得超支。

一是建設(shè)單位管理費實行總額控制，分年度據(jù)實列支。根據(jù)財政部《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》（財建[2002]394號）第二十二條規(guī)定總額控制數(shù)以項目審批部門批準(zhǔn)的項目總概算為基數(shù)，并按投資總概算的不同規(guī)模分檔計算。按本規(guī)定精神，業(yè)務(wù)招待費支出不得超過建設(shè)單位管理費總額的10%；施工現(xiàn)場津貼標(biāo)準(zhǔn)可比照當(dāng)?shù)刎斦块T制定的差旅費標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

二是按照規(guī)定的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)控制支出，不允許將與項目工程不相關(guān)的各項收費、攤派、企業(yè)管理費、自營工程的施工管理費、生產(chǎn)單位的車間經(jīng)費、營業(yè)外支出等擠入項目工程的管理費用中來。

三是建設(shè)單位管理費的攤銷。應(yīng)對本項目發(fā)生的建管費，按本項目完成的建筑安裝工程、需安裝設(shè)備價值總和為權(quán)數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?。在實際工作中，有些單位簡單地按建筑面積進(jìn)行分?jǐn)偸遣磺‘?dāng)?shù)?，因為建設(shè)管理費的每筆開支與工程造價成本的相關(guān)性遠(yuǎn)大于建筑面積。

其二，土地征用及拆遷補(bǔ)償費的分?jǐn)?。土地征用?yīng)按每項工程的底層建筑面積加上綠化公攤面積分?jǐn)?；拆遷補(bǔ)償費應(yīng)按交付使用的各項資產(chǎn)（如房屋、道路、室外地坪、廣場等）每項工程的建筑面積分?jǐn)?，并將其直接計入受益對象的成本。因土地征用費與工程占地面積相關(guān)性大、拆遷補(bǔ)償費與建筑面積相關(guān)性大，如此操作更符合會計客觀性原則的要求。

其三，勘察設(shè)計費的分?jǐn)?。勘察設(shè)計費的計取應(yīng)按國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。如果是多個建設(shè)項目的總體勘察、設(shè)計費，就按構(gòu)成成本總額進(jìn)行分?jǐn)?，對于單項工程發(fā)生的勘察、設(shè)計費，就直接計入此單項工程的待攤投資？—勘察、設(shè)計費中。

其四，防空費的分?jǐn)?。根?jù)《關(guān)于規(guī)范防空地下室易地建設(shè)收費的規(guī)定》，防空費按建筑面積收費。為此防空費按建筑面積分?jǐn)?，更能體現(xiàn)相關(guān)性原則的要求。

其五，可行性研究費的分?jǐn)??？尚行匝芯抠M用是指建設(shè)前期對整個項目進(jìn)行可行性研究所發(fā)生的，按規(guī)定應(yīng)計入交付使用資產(chǎn)成本的費用?，F(xiàn)行基建會計制度規(guī)定，實際分配率按投資值計算進(jìn)行分?jǐn)?。目前，有的單位因資金問題，二期工程無法建設(shè)，因此應(yīng)將二期未建工程合并計算出可行性研究費按實際投資額攤?cè)腠椖抗こ?，亦適用會計客觀性、相關(guān)性原則。

其六，臨時設(shè)施費的分?jǐn)?。臨時設(shè)施費如果發(fā)生的是為一個單項工程服務(wù)的，可直接計入此單項工程中；如果是為多個單項工程服務(wù)的，應(yīng)按建筑、安裝、設(shè)備投資完成額分?jǐn)傆嬋敫鱾€單項工程中。

其七，工程監(jiān)理費的分?jǐn)?。雖然工程監(jiān)理費計算方法很多，但是建設(shè)單位無論采用何種方法計算，都必須將計算標(biāo)準(zhǔn)確定在國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)，做到財務(wù)把關(guān)、正確入賬。

其八，長期借款利息的分?jǐn)偂０凑宅F(xiàn)行基建會計制度規(guī)定，凡建設(shè)期內(nèi)發(fā)生的利息可以資本化，計入交付使用資產(chǎn)價值；凡超過建設(shè)期產(chǎn)生的利息，由單位從收人中償還。目前，我國實行穩(wěn)健的貨幣政策，貸款利率比較固定，一般按季度計息，可按預(yù)提建設(shè)期內(nèi)借款利息總數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，即符合客觀性原則的要求。其分?jǐn)偡椒ㄍR時設(shè)施費。

其九，各應(yīng)攤銷科目的分?jǐn)偙壤坝嬎氵^程應(yīng)作為該筆會計分錄的附件，歸檔備查。

（編輯 杜昌）

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財會通訊2011年14期

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