新會計準(zhǔn)則下的稅務(wù)籌劃

曾水華

摘要：新的會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則體系2006年2月15日正式發(fā)布后，對傳統(tǒng)的稅務(wù)籌劃工作產(chǎn)生了某些直接或間接的影響，下面將圍繞稅收籌劃這一主題、結(jié)合新的會計準(zhǔn)則和稅收政策對企業(yè)會計核算的影響進(jìn)行闡述。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；稅收籌劃；企業(yè)會計核算

一、企業(yè)稅收籌劃概述

在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，降低成本、增加盈利始終是每個企業(yè)所追求的既定目標(biāo)，稅務(wù)籌劃堪稱企業(yè)經(jīng)營的第三條盈利之道。

稅務(wù)籌劃，又稱納稅籌劃，是指納稅義務(wù)人在不違反稅法的前提下，針對納稅人自身的特點，利用財務(wù)會計特有的方法，規(guī)劃納稅人的納稅活動，既要依法納稅，又要充分享受稅收優(yōu)惠政策，取得整體經(jīng)濟(jì)利益最大化或納稅義務(wù)最小化的一項財務(wù)管理工作。

新的會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則體系2006年2月15日正式發(fā)布后，對傳統(tǒng)的稅務(wù)籌劃工作產(chǎn)生了某些直接或間接的影響，下面將圍繞稅收籌劃這一主題、結(jié)合新的會計準(zhǔn)則和稅收政策對企業(yè)會計核算的影響進(jìn)行闡述。

二、新會計準(zhǔn)則的重大調(diào)整

新會計準(zhǔn)則在很大程度上了改變企業(yè)財務(wù)報表數(shù)據(jù)，從而使公司的資產(chǎn)、負(fù)債及利潤在短期內(nèi)發(fā)生巨大變化。新會計準(zhǔn)則的變革主要在以下四方面有重大調(diào)整：

1.跌價準(zhǔn)備計提。按照新的會計準(zhǔn)則，“存貨跌價準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”、“在建工程跌價準(zhǔn)備”和“無形資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”，從2007年開始計提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計處理。

2.債務(wù)重組方法。新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計人資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入；對于實物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價值作為計量屬性。按新規(guī)定，一些無力清償債務(wù)的公司，一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤表中，可能極大地提升其每股收益水平。

3.存貨管理。新會計推則下，存貨管理辦法變革，對于采用“后進(jìn)先出法”的公司和生產(chǎn)周期較長的公司將會產(chǎn)生一定影響。新的存貨記賬方法，取消“后進(jìn)先出法”一律使用“先進(jìn)先出法”記賬。對于原先采用后進(jìn)先出，存貨較大，周轉(zhuǎn)率較低的公司，會造成毛利率和利潤的不正常波動。如采用后進(jìn)先出法的電器設(shè)備公司，在原材料價格不斷下跌過程中，一旦變革為先進(jìn)先出法，成本將大幅上升，毛利率快速下滑，當(dāng)期利潤下降；另外新的存貨記賬方法，對于生產(chǎn)周期長的行業(yè)，如造船及某些機(jī)械制造行業(yè)，允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費用資本化。這將降低它們的成本，提高毛利率，從而提高會計利潤。

4.公允價值應(yīng)用。公允價值的應(yīng)用實現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則的新突破。按照規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)業(yè)面價值的差額計入當(dāng)期損益。

非貨幣性資產(chǎn)交換，運用了公允價值來計量。由此產(chǎn)生的結(jié)果是，這一交換特產(chǎn)生利潤。而此前采用的賬面價值計算法，基本不產(chǎn)生利潤。這對于投資性地產(chǎn)上市公司則孕育了一定機(jī)會，由于可能每年重估地產(chǎn)價值，并以市值反映其賬面價值，將直接大幅提高每股的凈資產(chǎn)，降低市凈率。

三、新會計準(zhǔn)則對企業(yè)稅收籌劃的影響

1.在新的《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》中，將無形資產(chǎn)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出兩部分，并區(qū)別對待。研究階段的支出計入當(dāng)期損益，即費用化；而開發(fā)階段的支出，如果能夠滿足相關(guān)條款規(guī)定，可進(jìn)行資本化處理，計入無形資產(chǎn)，并在以后年度內(nèi)攤銷：另外，根據(jù)新準(zhǔn)則，如果企業(yè)的無形資產(chǎn)暫時無法判斷其使用壽命，可以先不進(jìn)行攤銷。這一會計政策的變革，其意義不僅體現(xiàn)在其與國際會計準(zhǔn)則的趨向上，還體現(xiàn)在國家對先進(jìn)制造作業(yè)及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持意向上。

2.新《借款費用準(zhǔn)則》擴(kuò)大了借款費用可資本化的范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定，符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)，從而擴(kuò)大了借款費用可予以資本化的資產(chǎn)范圍，不僅包括固定資產(chǎn)，也涵蓋了生產(chǎn)周期長的存貨和投資性房地產(chǎn)，例如飛機(jī)、輪船、發(fā)電設(shè)備及房地產(chǎn)等；同時，可予以資本化的借款范圍，除了專門借款外，還包括一般借款，并且專門借款的借款費用在資本化期間可全額資本化，不再與資產(chǎn)的支出掛鉤；對于一般借款的借款費用，在計算其資本化金額時，需要根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加以平均數(shù)，乘以所占用一般借款的資本化率，最終確定應(yīng)予以資本化的利息金額。

3.新的存貨管理辦法的變革對稅收產(chǎn)生的影響。從短期來看，由于采用不同的存貨計價方法，發(fā)出同樣的存貨成本不同，因而會對應(yīng)納稅所得額及所得稅產(chǎn)生較大影響。企業(yè)可以利用變更存貨計價方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平，從而對企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及所得稅稅負(fù)的大小產(chǎn)生影響。

新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號一存貨》第14條明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本?！庇纱丝芍?，新準(zhǔn)則取消了舊準(zhǔn)則中所允許的發(fā)出存貨計價采用“后進(jìn)先出法”和“移動加權(quán)平均法”的規(guī)定。當(dāng)物價呈下降趨勢時，則采用先進(jìn)先出法可達(dá)到延緩繳納企業(yè)所得稅的目的。