淺談公允價值計量屬性與物價變動會計

林芳 張俊龍

摘要：新企業(yè)會計準(zhǔn)則中，關(guān)于公允價值計量屬性的重新引入有其一定的合理性。例如公允價值能夠影響到資產(chǎn)負(fù)債表日的報表項目數(shù)額。而物價變動會計的目的就是反映和消除物價變動對會計信息的影響。所以公允價值計量屬性與物價變動之間存在著密切的關(guān)系。本文簡要探討公允價值這一新的計量屬性對物價變動會計的影響。

關(guān)鍵詞：公允價值；物價變動會計；會計模式

2006年2月15日財政部會計司頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，新準(zhǔn)則38項內(nèi)容中有17項涉及公允價值。新準(zhǔn)則的頒布清晰地表明我國對公允價值的計量已經(jīng)采取了廣泛采用的態(tài)度，公允價值的廣泛使用是我國的會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則趨同的重要標(biāo)志之一。

一、公允價值計量屬性相關(guān)理論介紹

1.公允價值計量屬性與其他計量屬性之間的關(guān)系

在應(yīng)用公允價值時，當(dāng)相關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債不存在活躍市場的報價或者不存在同類或者類似資產(chǎn)的活躍市場報價時，需要采用估值技術(shù)來確定相關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債的公允價值。而在采用估值技術(shù)估計相關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債的公允價值時，現(xiàn)值計量往往是比較普遍的一種估值方法，在這種情況下，公允價值就是以現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定的。

2.公允價值計量屬性的優(yōu)缺點

多數(shù)學(xué)者將公允價值計量屬性的優(yōu)越性歸納為4個方面：①符合決策有用觀的會計目標(biāo)。②能夠反映企業(yè)的經(jīng)營成果。③符合配比原則。④提供的會計信息更具相關(guān)性。

而關(guān)于公允價值的缺點，國內(nèi)外也有很多相關(guān)的研究。例如，徐培紅認(rèn)為：①信息質(zhì)量的可靠性難以保證。②實際操作難以保證。③可能增加財務(wù)報表項目的波動性。

二、物價變動會計的理論基礎(chǔ)和計量模式

20世紀(jì)50年代以后，西方各國出現(xiàn)的持續(xù)通貨膨脹已使歷史成本會計難以發(fā)揮其應(yīng)有的作用。在此情況下，迫切需要企業(yè)提供有關(guān)物價水平變動對企業(yè)影響方面的會計資料，以消除劇烈的物價變動對企業(yè)的影響。

1.物價變動會計的理論基礎(chǔ)

物價變動會計是指利用一定的物價資料，對企業(yè)傳統(tǒng)的會計報表和會計模式作出調(diào)整修正，以反映或消除物價變動對會計信息的影響所采用的會計程序和方法。而物價變動會計的理論基礎(chǔ)是資本保全理論。

(1)財務(wù)資本保全

財務(wù)資本保全是指在扣除本期所有者分配、所有者出資后，期末凈資產(chǎn)的財務(wù)金額必須大干期初凈資產(chǎn)的財務(wù)金額，才算實現(xiàn)利潤。財務(wù)資本保全的計量可以采用名義貨幣單位或固定購買力單位。

(2)實物資本保全

根據(jù)實物生產(chǎn)能力定義的資本的資本保全概念，利潤表示實物資本在本期內(nèi)的增加。所有影響企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的價格變動，在計量企業(yè)實物生產(chǎn)能力時，都應(yīng)當(dāng)作為資本保全調(diào)整，即作為產(chǎn)權(quán)的一部分，而不是作為利潤。

2.物價變動會計的計量模式

(1)一般物價水平會計

一般物價水平會計模式也叫歷史成本/不變幣值模式，它是以傳統(tǒng)歷史成本會計編制的會計報表為基礎(chǔ)，采用一般物價指數(shù)對相關(guān)項目進(jìn)行調(diào)整，統(tǒng)一調(diào)整為按本期期末或本期平均幣值貨幣反映的會計數(shù)據(jù)，借以反映和消除一般物價水平變動對傳統(tǒng)歷史成本會計報表影響的會計模式。

(2)現(xiàn)時成本會計

現(xiàn)時成本會計模式是反映和消除在通貨膨脹條件下個別物價變動對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的會計程序和方法。與一般物價水平會計相比，現(xiàn)時成本會計雖未改變會計的計量單位，但卻改變了以歷史成本表現(xiàn)的會計計量基礎(chǔ)。

(3)現(xiàn)時成本/不變幣值會計

現(xiàn)時成本/不變幣值會計是將一般物價水平會計和現(xiàn)時成本會計的特點結(jié)合起來而形成的，從而全面消除物價變動對財務(wù)報告影響的會計程序和方法。對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用等要素的計量，既要考慮一般物價水平變動的影響，又要考慮這些要素本身價格變動的影響。

三、公允價值計量與物價變動會計的關(guān)系

1.從公允價值優(yōu)缺點角度看

公允價值計量屬性的優(yōu)點在于給會計信息使用者提供決策有用的會計信息，而物價變動會計的目的就是反映和消除物價變動對會計信息的影響，為會計信息的使用者提供與決策相關(guān)的信息。所以兩者從會計目標(biāo)角度來看是一致的。

2.從物價變動會計計量模式的角度看

(1)與一般物價水平會計的關(guān)系

一般物價水平會計改變了會計的計量單位，未改變計量屬性來反映一般物價水平。而公允價值卻反映個別物價變動，兩者在此方面是有差異的。當(dāng)一般物價指數(shù)與個別物價指數(shù)存在差別時，公允價值此時就能起到很好的輔助作用。

(2)與現(xiàn)行成本會計的關(guān)系

現(xiàn)行成本會計對計量屬性進(jìn)行了改進(jìn)，用重置成本或可變現(xiàn)凈值與現(xiàn)值二者間較高者表示，這一改進(jìn)與公允價值有相似之處。本文前面也提到了公允價值與其他計量屬性的關(guān)系，應(yīng)該說在某種條件下，公允價值可以與之相互替代。

(3)與現(xiàn)行成本/不變幣值的關(guān)系

結(jié)合前兩種計量模式，公允價值在物價變動會計中起到了部分作用，但是公允價值不能完全替代物價變動會計。

從上述分析可以發(fā)現(xiàn)，新會計準(zhǔn)則對公允價值的重新引入有其合理性。作為一種復(fù)合型的計量屬性，在一定程度上對物價變動會計起到了輔助作用。