【摘 要】 文章結(jié)合營(yíng)銷學(xué)中品牌生命周期理論，沿著品牌建立、存續(xù)、退出企業(yè)的生命歷程，運(yùn)用歷史成本計(jì)量方法，在商標(biāo)權(quán)核算的基礎(chǔ)上建立品牌成本核算體系。
　　【關(guān)鍵詞】 品牌； 商標(biāo)權(quán)； 會(huì)計(jì)核算； 品牌生命周期
　　
　　品牌是企業(yè)重要的無(wú)形資產(chǎn)，是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要組成部分。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、營(yíng)銷決策起到了關(guān)鍵的作用。然而現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有涉及到其相關(guān)成本的核算，雖然對(duì)無(wú)形資產(chǎn)中與其概念相近的商標(biāo)權(quán)的核算方法作了詳細(xì)規(guī)定，但品牌和商標(biāo)看似相同，實(shí)際上卻屬于兩個(gè)不同的概念。從企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)說(shuō)，公司更應(yīng)注重對(duì)品牌的經(jīng)營(yíng)和維護(hù)，因此建立品牌成本的核算方法至關(guān)重要。
　　
　　一、商標(biāo)、品牌的概念及聯(lián)系和區(qū)別
　　
　　商標(biāo)是指文字、圖形、字母、數(shù)字、三維標(biāo)志和顏色組合，以及上述要素組合的生產(chǎn)者、經(jīng)營(yíng)者把自己的商品或服務(wù)區(qū)別于別的商品或服務(wù)的商品標(biāo)記。品牌是給擁有者帶來(lái)溢價(jià)、產(chǎn)生增值的一種無(wú)形的資產(chǎn)，他的載體是用以和其他競(jìng)爭(zhēng)者的產(chǎn)品或勞務(wù)相區(qū)分的名稱、術(shù)語(yǔ)、象征、記號(hào)或者設(shè)計(jì)及其組合，增值來(lái)自于消費(fèi)者心智中形成的關(guān)于其載體的印象。
　　品牌不同于商標(biāo)，品牌是個(gè)市場(chǎng)概念，商標(biāo)是個(gè)法律概念。品牌若想做活、做遠(yuǎn)、做大，必須轉(zhuǎn)化成商標(biāo)，借助商標(biāo)的法律作用，才能夠延續(xù)下去，使品牌產(chǎn)生的超過(guò)產(chǎn)品本身價(jià)值的利益受到保護(hù)。
　　因此，品牌不是天生就有，而是一種依附在商標(biāo)上并對(duì)使用該商標(biāo)的產(chǎn)品進(jìn)行整體營(yíng)銷策劃，包括研究市場(chǎng)，選擇目標(biāo)市場(chǎng)，指定產(chǎn)品策略、價(jià)格策略、分銷策略和促銷策略，并保證這些策略的有效實(shí)施進(jìn)而創(chuàng)造出來(lái)的。所以筆者認(rèn)為，品牌成本應(yīng)在商標(biāo)權(quán)核算的基礎(chǔ)上加以核算。
　　
　　二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下商標(biāo)權(quán)核算的概述
　　
　?。ㄒ唬┥虡?biāo)權(quán)的初始計(jì)量
　　商標(biāo)權(quán)的初始計(jì)量以歷史成本為計(jì)價(jià)依據(jù)。按取得方式不同，分為以下幾種核算情形：
　　1.購(gòu)入他人商標(biāo)，花費(fèi)較大的，應(yīng)將買(mǎi)價(jià)、手續(xù)費(fèi)等計(jì)入商標(biāo)的購(gòu)入成本，作為無(wú)形資產(chǎn)核算。
　　2.企業(yè)自創(chuàng)的商標(biāo)權(quán)，如果所花費(fèi)用較大，獲利能力較大，則將開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的一切費(fèi)用包括商標(biāo)設(shè)計(jì)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)等列作無(wú)形資產(chǎn)；如果所花費(fèi)用不大，不必列作無(wú)形資產(chǎn)。
　　3.享受他人商標(biāo)使用權(quán)，如果受讓方要獲取許可證或?qū)I(yíng)證或特許權(quán)的，可將一次性支付的費(fèi)用列作無(wú)形資產(chǎn)核算；如果受讓方要按合同規(guī)定定期向出讓方支付報(bào)酬的，則每次支付的費(fèi)用列作管理費(fèi)用。
　　4.投資轉(zhuǎn)入的商標(biāo)權(quán)，一般應(yīng)以注冊(cè)證件為作價(jià)入賬的基本依據(jù)。
　?。ǘ┥虡?biāo)權(quán)的攤銷和減值
　　商標(biāo)權(quán)的攤銷是將商標(biāo)的價(jià)值在使用壽命內(nèi)分期攤?cè)敫魇芤嫫陂g的過(guò)程。若商標(biāo)權(quán)的使用壽命確定，則在使用壽命內(nèi)合理攤銷；使用壽命不確定的商標(biāo)權(quán)，其價(jià)值不予攤銷，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試，對(duì)預(yù)計(jì)可收回金額低于賬面價(jià)值的，計(jì)提減值準(zhǔn)備。
　　
　　三、商標(biāo)權(quán)在確認(rèn)和計(jì)量方面存在的缺陷
　　
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)商標(biāo)權(quán)計(jì)量時(shí)，沒(méi)有將其研究開(kāi)發(fā)支出之后的后續(xù)支出作為成本入賬，例如對(duì)于擴(kuò)大商標(biāo)影響所發(fā)生的廣告費(fèi)直接作銷售費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。然而對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，為了增加商標(biāo)品牌的感染力和號(hào)召力，進(jìn)而開(kāi)辟市場(chǎng)、擴(kuò)大銷路，后續(xù)在商標(biāo)上的投入將會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其取得時(shí)的初始成本，加之在商標(biāo)的存續(xù)期，企業(yè)每年又會(huì)對(duì)商標(biāo)權(quán)計(jì)提攤銷，導(dǎo)致了真實(shí)發(fā)生的成本與賬面價(jià)值嚴(yán)重不符，違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的客觀性原則。
　　這些問(wèn)題的存在，往往會(huì)使企業(yè)的一些高級(jí)管理人員為了追求短期利益，減少在商標(biāo)存續(xù)期間的投入，降低宣傳費(fèi)用，從而增加當(dāng)期利潤(rùn)，這種行為不利于企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展。除此之外，在企業(yè)轉(zhuǎn)讓出售商標(biāo)權(quán)或用自有的商標(biāo)權(quán)抵債時(shí)，由于其賬面價(jià)值過(guò)低，將會(huì)引起當(dāng)年企業(yè)利潤(rùn)虛高，稅負(fù)加重。
　　針對(duì)新準(zhǔn)則尚存在以上缺陷，筆者認(rèn)為，應(yīng)建立品牌成本核算體系，對(duì)商標(biāo)權(quán)的確認(rèn)與計(jì)量體系加以完善。
　　
　　四、建立品牌成本核算體系的建議
　　
　?。ㄒ唬┢放坪怂愕挠?jì)量屬性的選擇
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性主要包括：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。鑒于品牌成本核算是在商標(biāo)權(quán)核算的基礎(chǔ)上建立的，所以企業(yè)應(yīng)沿用歷史成本計(jì)量屬性。
　?。ǘ┢放瞥杀竞怂愕囊饬x和內(nèi)容
　　任何公司想要使自己的產(chǎn)品獲得消費(fèi)者的認(rèn)可，必須考慮將商標(biāo)轉(zhuǎn)化為品牌，只有做成知名品牌，其附加值才能不斷增加，所以，企業(yè)在商標(biāo)建立之后，通常會(huì)投入大量的財(cái)力、物力、人力對(duì)其進(jìn)行宣傳和維護(hù)，力求在消費(fèi)者中建立一個(gè)值得信賴的品牌形象。從此角度看，企業(yè)在商標(biāo)權(quán)上繼續(xù)投資的行為可以看成是自建品牌的過(guò)程，在歷史成本計(jì)量模式下，此間的支出應(yīng)計(jì)入創(chuàng)立品牌的成本，如此便可以有效地彌補(bǔ)上文所述商標(biāo)權(quán)成本核算的不足之處?？梢?jiàn)建立品牌成本核算體系尤為必要。
　　類比固定資產(chǎn)中的“在建工程”會(huì)計(jì)科目，企業(yè)可以設(shè)置“在建品牌”科目，“在建品牌”科目借方反映商標(biāo)權(quán)的初始成本和對(duì)商標(biāo)上的后續(xù)支出如廣告促銷等宣傳費(fèi)用（為了符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的謹(jǐn)慎性原則，可以按一定比例資本化，其余費(fèi)用化，計(jì)入銷售費(fèi)用），貸方反映品牌成熟時(shí)的成本。由于品牌也屬于無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)同樣可以在“無(wú)形資產(chǎn)”科目下新設(shè)“品牌”二級(jí)明細(xì)科目。
　?。ㄈ┢放瞥杀竞怂愕姆椒?br/>　　筆者認(rèn)為，可以結(jié)合營(yíng)銷學(xué)中品牌生命周期的品牌戰(zhàn)略對(duì)品牌成本加以核算。
　　1.品牌生命周期理論的概念
　　品牌的生命周期是品牌的市場(chǎng)壽命。產(chǎn)品經(jīng)過(guò)研究開(kāi)發(fā)、試銷，進(jìn)入市場(chǎng)，逐漸形成一定影響力，產(chǎn)生了品牌；然后，在此基礎(chǔ)上一步步成長(zhǎng)，直至最后產(chǎn)品在市場(chǎng)上失寵，品牌不再具有影響力。因此品牌生命周期可以分為品牌的孕育期、幼稚期、成長(zhǎng)期、成熟期和衰退期。
　　2.結(jié)合品牌生命周期的品牌戰(zhàn)略，品牌成本核算的具體步驟
　?。?）品牌孕育期的成本核算。品牌孕育期中品牌尚處于研究開(kāi)發(fā)階段，即企業(yè)自創(chuàng)商標(biāo)的時(shí)期，參考商標(biāo)研發(fā)時(shí)的會(huì)計(jì)處理，相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　研究開(kāi)發(fā)階段費(fèi)用的支出：
　　借：研發(fā)支出——資本化
　　——費(fèi)用化
　　 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬、原材料
　　將研發(fā)支出進(jìn)行資本化和費(fèi)用化處理：
　　借：無(wú)形資產(chǎn)—商標(biāo)權(quán)
　　 貸：研發(fā)支出——資本化
　　借：管理費(fèi)用
　　 貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化
　?。?）品牌幼稚期的成本核算。產(chǎn)品商標(biāo)建立之后，企業(yè)要進(jìn)行大量的促銷等宣傳活動(dòng)輔之以一定的廣告攻勢(shì)來(lái)加大商標(biāo)在消費(fèi)者中的知名度和影響力，促使其形成名牌產(chǎn)品。此時(shí)應(yīng)將商標(biāo)權(quán)的初始成本從“無(wú)形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)”貸方轉(zhuǎn)入“在建品牌——商標(biāo)權(quán)”借方，并將其后續(xù)支出歸集到“在建品牌——其它支出”科目借方。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　在建品牌的確立：
　　借：在建品牌——商標(biāo)權(quán) （商標(biāo)權(quán)的初始成本轉(zhuǎn)出）
　　 貸：無(wú)形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán) （商標(biāo)權(quán)的初始成本轉(zhuǎn)出）
　　廣告等促銷宣傳費(fèi)用的支出：
　　借：在建品牌——其它支出（宣傳等費(fèi)用支出）
　　 貸：銀行存款（宣傳等費(fèi)用支出）
　?。?）品牌成長(zhǎng)期的成本核算。當(dāng)產(chǎn)品在幼稚期的銷售取得成功之后，便進(jìn)入了成長(zhǎng)期。這時(shí)顧客對(duì)產(chǎn)品已經(jīng)熟悉，產(chǎn)品已有一定的知名度，品牌的影響力逐漸加強(qiáng)，大量的新顧客開(kāi)始購(gòu)買(mǎi)，市場(chǎng)占有率提高。之后由于競(jìng)爭(zhēng)也愈來(lái)愈激烈，同類品牌增多，價(jià)格下降，利潤(rùn)率下降。在此期間，企業(yè)主要采取廣告、促銷策略來(lái)提升品牌的競(jìng)爭(zhēng)力，其后續(xù)支出相比以前，大大增加。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　借：在建品牌——其它支出 （宣傳等費(fèi)用支出）
　　 貸：銀行存款 （宣傳等費(fèi)用支出）
　　
　　（4）品牌成熟期的成本核算。成熟期品牌的市場(chǎng)地位已經(jīng)確立，消費(fèi)者的需求亦趨于穩(wěn)定。這時(shí)期企業(yè)策略重心，應(yīng)該是盡量使這個(gè)時(shí)期品牌的影響力維持現(xiàn)有的地位，維持現(xiàn)有消費(fèi)者，盡量使成熟期得到延長(zhǎng)，注重產(chǎn)品的質(zhì)量并盡力降低成本。廣告等宣傳不十分重要，對(duì)品牌價(jià)值的累積影響也不明顯，企業(yè)應(yīng)將品牌的宣傳費(fèi)用支出作為銷售費(fèi)用處理。會(huì)計(jì)處理中，將“在建品牌”賬戶的借方余額轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)——品牌”的借方。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　借：無(wú)形資產(chǎn)——品牌
　　 貸：在建品牌——商標(biāo)權(quán)
　　 ——其它支出
　　 借：銷售費(fèi)用 （宣傳等費(fèi)用支出）
　　貸：銀行存款（宣傳費(fèi)用支出）
　?。?）品牌衰退期的成本核算。當(dāng)一個(gè)品牌的市場(chǎng)份額日益縮小時(shí)，也就意味著品牌已經(jīng)進(jìn)入衰退期。在衰退期，企業(yè)一般考慮退出原品牌，推出新產(chǎn)品建立新品牌。此時(shí)企業(yè)應(yīng)預(yù)測(cè)該品牌在市場(chǎng)的存續(xù)期，對(duì)其計(jì)提攤銷。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　對(duì)品牌計(jì)提攤銷：
　　借：管理費(fèi)用
　　 貸：累計(jì)攤銷
　　品牌退出市場(chǎng)：
　　借：管理費(fèi)用
　　累計(jì)攤銷
　　 貸：無(wú)形資產(chǎn)——品牌
　　處于幼稚期、成長(zhǎng)期的品牌屬于在建過(guò)程，類似固定資產(chǎn)中的在建工程，在此階段不需要對(duì)其計(jì)提攤銷；處于成熟時(shí)期的品牌，企業(yè)通常會(huì)對(duì)其抱有較高的期望，認(rèn)為品牌的經(jīng)濟(jì)效益會(huì)無(wú)限延續(xù)下去，品牌的壽命不好估計(jì)，因此，在該過(guò)程也不對(duì)其計(jì)提攤銷。
　　同固定資產(chǎn)核算，企業(yè)也應(yīng)在品牌的生命周期內(nèi)，每年檢查其預(yù)計(jì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力，對(duì)預(yù)計(jì)可收回金額低于賬面價(jià)值的，計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)處于幼稚期、成長(zhǎng)期的品牌應(yīng)新設(shè)“在建品牌減值準(zhǔn)備”會(huì)計(jì)科目；對(duì)處于成熟期、衰退期的品牌仍使用“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：
　　借：資產(chǎn)減值損失
　　 貸：在建品牌減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　?。ㄋ模┢放瞥杀竞怂阒袘?yīng)注意及有待以后改進(jìn)的地方
　　1.品牌生命周期的變異形態(tài)
　　品牌并非一成不變地按照以上時(shí)期演進(jìn)，有時(shí)它會(huì)出現(xiàn)一些變化，這時(shí)，相關(guān)的會(huì)計(jì)處理也應(yīng)隨之改變。
　　（1）夭折型。產(chǎn)品進(jìn)入市場(chǎng)不久就出現(xiàn)滯銷而不得不退出市場(chǎng)。這種變異形態(tài)可以看成是品牌經(jīng)歷了孕育期、幼稚期后直接進(jìn)入衰退期。在孕育期、幼稚期階段品牌核算的會(huì)計(jì)處理不變；品牌逐漸喪失市場(chǎng)步入衰退期時(shí)，可以對(duì)其進(jìn)行資產(chǎn)減值化處理；當(dāng)品牌不能再為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)該定性為“全額減值”，將其賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　借：資產(chǎn)減值損失
　　 貸：在建品牌減值準(zhǔn)備
　　借：資產(chǎn)減值損失
　　在建品牌減值準(zhǔn)備
　　 貸：在建品牌——商標(biāo)權(quán)
　　 ——其它支出
　?。?）快速成長(zhǎng)型。有的品牌由于企業(yè)的整體形象很好，幼稚期可能很短，因?yàn)橄M(fèi)者很快就會(huì)接受它。有的品牌可能成長(zhǎng)期很短，迅速?gòu)挠字善谶M(jìn)入成熟期。在此情形下，品牌在每個(gè)階段的核算仍可采用原來(lái)的處理方式。還有一種可能的情況是：品牌在經(jīng)歷了成熟期后，影響力逐漸下降；然后又進(jìn)入一個(gè)新的成長(zhǎng)期，即出現(xiàn)一個(gè)循環(huán)現(xiàn)象。在對(duì)其核算時(shí)，可以在“在建品牌”科目下設(shè)置“品牌再建”二級(jí)明細(xì)科目。相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：
　　借：在建品牌——品牌再建 （賬面成本轉(zhuǎn)出）
　　 貸：無(wú)形資產(chǎn)——品牌 （賬面成本轉(zhuǎn)出）
　?。?）未老先衰型。產(chǎn)品沒(méi)有經(jīng)歷成熟期而迅速進(jìn)入衰退期。未老先衰品牌生命的周期相對(duì)夭折型，多出一個(gè)成長(zhǎng)期，相關(guān)成本核算可對(duì)比夭折型處理。
　?。?）永葆青春型。該品牌能夠較長(zhǎng)期處于成熟期而沒(méi)有衰退的跡象。其會(huì)計(jì)核算應(yīng)參照孕育期、幼稚期、成長(zhǎng)期、成熟期的方法進(jìn)行處理。
　　2.品牌生命周期中五個(gè)階段不易區(qū)分和判定
　　企業(yè)在品牌成本核算時(shí)，雖然以品牌生命中五個(gè)階段的劃分作為依據(jù)進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，但在實(shí)際的工作中，準(zhǔn)確區(qū)分該品牌所處的階段具有一定的難度。要想較好地解決這一問(wèn)題，可從以下幾點(diǎn)入手：其一，必須要求從事相關(guān)工作的會(huì)計(jì)人員具備良好的職業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，對(duì)發(fā)生的業(yè)務(wù)能夠借助工作經(jīng)驗(yàn)加以準(zhǔn)確的判斷；其二，企業(yè)的財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)增加與市場(chǎng)營(yíng)銷部門(mén)彼此的業(yè)務(wù)溝通和信息交流，運(yùn)用營(yíng)銷手段，對(duì)其消費(fèi)者進(jìn)行市場(chǎng)調(diào)研，分析判斷品牌的市場(chǎng)前景，共同參與品牌成本的核算；其三，企業(yè)可根據(jù)自身情況，參考?xì)v年創(chuàng)建品牌時(shí)的相關(guān)數(shù)據(jù)和信息，找出品牌周期中五個(gè)階段的時(shí)間規(guī)律，建立符合本企業(yè)發(fā)展的品牌生命周期模型。
　　筆者認(rèn)為，品牌成本的核算在一定程度上可以彌補(bǔ)現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系對(duì)無(wú)形資產(chǎn)中商標(biāo)權(quán)核算的不足，隨著經(jīng)濟(jì)和科技水平的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)管理的要求，品牌戰(zhàn)略管理對(duì)企業(yè)的發(fā)展無(wú)疑將發(fā)揮舉足輕重的作用，因此它更需要在實(shí)踐和探索中不斷完善，使其確認(rèn)與計(jì)量既具有前瞻性，又具有可行性?！?br/>　　
　　【參考文獻(xiàn)】
　　［1］ 朱學(xué)義.中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)［M］.北京：機(jī)械工業(yè)出版社，2007.