江蘇 印華

隨著改革開放的不斷深入，社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的新情況、新趨勢(shì)、新變化也不斷的涌現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)的健康可持續(xù)發(fā)展，呼喚更加完善的法律法規(guī)來約束和指導(dǎo)。國(guó)家針對(duì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域發(fā)生的新變化，在政策法規(guī)等方面也隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不斷的修訂和完善，先后出臺(tái)和修訂了《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法》等財(cái)經(jīng)法律法規(guī)和制度，以適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，更好的為經(jīng)濟(jì)發(fā)展保駕護(hù)航。在此背景下國(guó)務(wù)院財(cái)政部于2007年12月6日正式公布了我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，并規(guī)定于2008年1月1日起施行?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)企業(yè)所得稅核算的各個(gè)方面都做了比較明確的規(guī)定，對(duì)以前沒有明確的企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)也描述的比較明確和具體，即規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰”。

該項(xiàng)規(guī)定既明確了企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)的核算方法，即按照發(fā)生額的60%扣除；同時(shí)也明確規(guī)定了業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)的上限，即企業(yè)每年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)最高為當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

所以，我們?cè)谟?jì)算企業(yè)每年業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，必須首先確定企業(yè)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入總額（A）和企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出（a）。這樣才能按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)作出正確的核算。我們比較（a×60%）與（A×5‰）的大小。若（a×60%）≤（A×5‰）時(shí)，則企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為（a×60%），而將[a-（a×60%）]作為永久性差異計(jì)入應(yīng)納稅所得額，計(jì)算企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額。若（a×60%）＞（A×5‰）時(shí)，則企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為（A×5‰），而將 [a-（A×5‰）]作為永久性差異計(jì)入應(yīng)納稅所得額，計(jì)算企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額。

在此，我們也可以用簡(jiǎn)單的判斷方法確定企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)。即根據(jù)（a×60%）≤（A×5‰）得知：若a/A≤8.33333‰時(shí)，則企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為（a×60%），而將[a-（a×60%）]作為永久性差異計(jì)入應(yīng)納稅所得額，計(jì)算企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額。若a/A＞8.33333‰時(shí)，則企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為（A×5‰），而將[a-（A×5‰）]作為永久性差異計(jì)入應(yīng)納稅所得額，計(jì)算企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，我們可以先計(jì)算a/A的比值，然后判斷采用什么標(biāo)準(zhǔn)作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)。這樣的計(jì)算方法簡(jiǎn)便明了，既減少了核算工作量，又提高了計(jì)算效率。

例如：2008年某企業(yè)全年?duì)I業(yè)收入1000萬元（假設(shè)均為應(yīng)稅收入），各項(xiàng)成本、費(fèi)用支出600萬元（假設(shè)除業(yè)務(wù)招待費(fèi)外，其余均可全額稅前扣除），企業(yè)所得稅稅率為25%。

1.假設(shè)企業(yè)全年發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為10萬元。那么，企業(yè)當(dāng)年最高可稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為：1000萬元×5‰＝5萬元。而企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為10萬元，按發(fā)生額的60%計(jì)算為：10萬元×60%＝6萬元。因此，企業(yè)實(shí)際稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為5萬元，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額＝[1000-600+（10-5）]＝405萬元，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額＝405萬元×25%＝101.25萬元。

若直接根據(jù)a/A=10/1000=1%＞8.33333‰判斷，即可知應(yīng)按（A×5‰）的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)，其計(jì)算結(jié)果同上。

2.假設(shè)企業(yè)全年發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為2萬元。那么，企業(yè)當(dāng)年最高可稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為：1000萬元×5‰＝5萬元。而企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為2萬元，按發(fā)生額的60%計(jì)算為：2萬元×60%＝1.2萬元。因此，企業(yè)實(shí)際稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)為1.2萬元，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額＝[1000-600+（2-1.2）]＝400.8萬元，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得稅金額＝400.8萬元×25%＝100.2萬元。

若直接根據(jù)a/A=2/1000=0.2%＜8.33333‰判斷，即可知應(yīng)按（a×60%）的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出稅前可扣除標(biāo)準(zhǔn)，其計(jì)算結(jié)果同上。