陳映川

(武漢大學(xué) 法學(xué)院，湖北 武漢 430072)

2012年2月，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于下發(fā)出口退稅率文庫(kù)20120201A版的通知》(國(guó)稅函〔2012〕61號(hào))的規(guī)定，我國(guó)對(duì)部分出口商品的征退稅率進(jìn)行了修訂。其中對(duì)脫水蔬菜的歸類(lèi)編碼及稅率進(jìn)行了調(diào)整，調(diào)整后脫水蔬菜的歸類(lèi)編碼為0712，退稅率為5%.

通知一出，引起企業(yè)界的巨大反響，尤其是在以脫水蔬菜作為農(nóng)業(yè)支柱產(chǎn)業(yè)的江浙一帶。在江蘇，脫水蔬菜產(chǎn)品出口企業(yè)紛紛致電或聯(lián)名致信國(guó)稅機(jī)關(guān)，對(duì)脫水蔬菜征13%退5%的出口退稅率表示不解。他們表示，脫水蔬菜產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程復(fù)雜，與農(nóng)產(chǎn)品簡(jiǎn)單加工存在質(zhì)的區(qū)別，不屬于農(nóng)產(chǎn)品13%征稅范圍，江蘇省國(guó)稅局長(zhǎng)期以來(lái)按17%增值稅稅率進(jìn)行稅收管理，執(zhí)行的政策是征17%退15%.但新的出口退稅率文庫(kù)中，脫水蔬菜的商品編碼為“07129099902”，只能是征13%退5%，僅江蘇省泰州地區(qū)就因此影響約5 100萬(wàn)元的退(免)稅。后江蘇省國(guó)稅局主動(dòng)與南京海關(guān)關(guān)稅處聯(lián)系，討論脫水蔬菜的出口商品歸類(lèi)問(wèn)題。最后南京海關(guān)認(rèn)為：脫水蔬菜若屬于熟制的，應(yīng)歸入出口商品大類(lèi)“2005或2006”中；其中糖制的，在出口商品大類(lèi)“2006”中；非糖制的，在出口商品大類(lèi)“2005”中。由此，征稅率為17%的出口脫水蔬菜對(duì)應(yīng)的出口退稅率仍為15%.江蘇省國(guó)稅局貨勞稅處立即將此信息傳遞給各地商務(wù)、稅務(wù)部門(mén)，并提醒商務(wù)部門(mén)通知相關(guān)企業(yè)及時(shí)向當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)部門(mén)報(bào)告，“準(zhǔn)確”認(rèn)定脫水蔬菜出口商品歸類(lèi)。江蘇省相關(guān)出口企業(yè)的愿望得以實(shí)現(xiàn)[1]。

與江蘇省情況類(lèi)似的還有浙江省與內(nèi)蒙古自治區(qū)(這三個(gè)省都是以脫水蔬菜為其農(nóng)業(yè)支柱產(chǎn)業(yè))，他們都在當(dāng)?shù)仄髽I(yè)、國(guó)稅局和海關(guān)的最終協(xié)調(diào)下，“圓滿”地解決了事件——脫水蔬菜被海關(guān)重新認(rèn)定歸入到出口商品大類(lèi)編碼“2005或2006”中，而非一直以來(lái)都被歸入的商品大類(lèi)編碼“0712”中[2]。

與上述省份情況截然不同的是，山東[3]、天津[4]等省市的直屬海關(guān)均依舊將脫水蔬菜歸入商品大類(lèi)編碼“0712”中，并嚴(yán)格按照該大類(lèi)的出口退稅率執(zhí)行出口退稅。

一、脫水蔬菜歸類(lèi)編碼爭(zhēng)議的表因——?dú)w類(lèi)制度本身的缺陷

從上述資料可以看出，在2012年國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)出口退稅率進(jìn)行了調(diào)整后，各地直屬海關(guān)對(duì)脫水蔬菜究竟應(yīng)歸于哪個(gè)商品大類(lèi)編碼，適用何種的出口退稅率出現(xiàn)了分歧。什么原因?qū)е铝朔制绲某霈F(xiàn)是筆者接下來(lái)要闡述的問(wèn)題。

首先要弄清的是何為商品歸類(lèi)。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是在《商品名稱(chēng)及編碼協(xié)調(diào)制度公約》體系下，以《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》為基礎(chǔ)，按照《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則本國(guó)子目注釋》，以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類(lèi)的行政裁定、商品歸類(lèi)決定的要求，確定進(jìn)出口貨物編碼的活動(dòng)[5]。商品歸類(lèi)就是為了滿足一國(guó)對(duì)進(jìn)出口貨物征收稅費(fèi)的需要，建立一個(gè)相對(duì)嚴(yán)密科學(xué)的商品目錄體系，該目錄的最主要用途在于確定進(jìn)出口商品所適用的稅率，所以在實(shí)務(wù)中我們把其稱(chēng)為“稅則”(在我國(guó)即稱(chēng)為《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》)，把稅則里面的商品編碼稱(chēng)為“稅則號(hào)列”。

“脫水蔬菜”這類(lèi)出口商品，究竟應(yīng)當(dāng)歸入品目“0712”中，還是應(yīng)當(dāng)歸入品目“2005”或“2006”中，表面上是本次爭(zhēng)議的核心。在2012年版的出口退稅率文庫(kù)(版本號(hào)20120201A)中，子目“07129099902”對(duì)應(yīng)的商品名稱(chēng)是“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”；子目“2005999100”對(duì)應(yīng)的商品名稱(chēng)則是“其它蔬菜及什錦蔬菜罐頭”。從歸類(lèi)技術(shù)上來(lái)看，各地出口的“脫水蔬菜”究竟應(yīng)當(dāng)歸入哪一子目，或的確是個(gè)難題。

根據(jù)《商品名稱(chēng)及編碼協(xié)調(diào)制度公約》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)H.S)設(shè)定的商品歸類(lèi)總規(guī)則，品目名稱(chēng)、章的注釋及六條歸類(lèi)準(zhǔn)則為歸類(lèi)的三種方法，且在適用上有先后之分。品目名稱(chēng)與章的注釋同時(shí)優(yōu)先適用，在兩者的規(guī)定都無(wú)法確定歸類(lèi)結(jié)果的情形下，再依歸類(lèi)準(zhǔn)則確定歸類(lèi)結(jié)果。在本案例中僅憑品目名稱(chēng)和章的注釋的確很難確定唯一正確的子目。那么是否根據(jù)歸類(lèi)準(zhǔn)則就能夠找到問(wèn)題的答案呢，我們來(lái)做進(jìn)一步分析。

H.S分類(lèi)規(guī)則第三條是用以解決單種商品可對(duì)應(yīng)多個(gè)子目的問(wèn)題。其中第一款強(qiáng)調(diào)，稅則號(hào)別若具有特殊性，則應(yīng)當(dāng)適用特殊優(yōu)于一般原則，是否具有特殊性，可從品目名稱(chēng)及分類(lèi)說(shuō)明的詳盡程度加以判斷。第三款規(guī)定，當(dāng)商品根據(jù)本條第一款與第二款的規(guī)定依然無(wú)法確定歸類(lèi)結(jié)果時(shí)，應(yīng)依據(jù)本款，從對(duì)應(yīng)的多個(gè)品目中選擇位列最后者為準(zhǔn)，亦即“從后歸類(lèi)”原則。究竟在本案例中脫水蔬菜是“破碎或制成粉狀的干制蔬菜”還是“什錦蔬菜罐頭”，亦或是兩個(gè)品目?jī)?nèi)都包含的“其它蔬菜”，沒(méi)有明確的說(shuō)法，“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”與“其它蔬菜及什錦蔬菜罐頭”哪個(gè)名稱(chēng)更具特殊性，也無(wú)法清晰判斷。如此一來(lái)，適用分類(lèi)規(guī)則第三條第三款來(lái)確定似乎更合理，即歸入位列在后的子目“2005999100”中。

但筆者要提出兩個(gè)疑問(wèn)：從合理性而言，若此前一直適用的將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”的歸類(lèi)結(jié)果是錯(cuò)誤的，那為何江蘇等三個(gè)省市的出口企業(yè)一直沒(méi)有對(duì)此歸類(lèi)結(jié)果提出異議，直至2012年版出口退稅文庫(kù)下發(fā)之后，他們才提出了異議。而從合法性來(lái)看，若江蘇等三個(gè)省市的海關(guān)當(dāng)局對(duì)“脫水蔬菜”的歸類(lèi)存在疑問(wèn)，或之前在我國(guó)普遍適用的將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”存在錯(cuò)誤，那為何不以書(shū)面形式向海關(guān)總署提出問(wèn)詢，由海關(guān)總署以《商品歸類(lèi)決定》的形式專(zhuān)門(mén)作出答復(fù)從而成為合法的歸類(lèi)依據(jù)，而形成目前各地海關(guān)對(duì)相同的“脫水蔬菜”存在不同的歸類(lèi)結(jié)果。這是筆者在下文要厘清的兩個(gè)核心問(wèn)題。

二、脫水蔬菜歸類(lèi)編碼爭(zhēng)議的實(shí)質(zhì)——我國(guó)歸類(lèi)爭(zhēng)議解決制度的缺陷

江蘇等三個(gè)省市的出口企業(yè)為何在2012年之前，一直未對(duì)當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”提出異議，而在2012年卻忽然集體要求更改歸類(lèi)結(jié)果？筆者翻查了2011、2010、2009年的出口退稅率文庫(kù)，發(fā)現(xiàn)其中品目“07129099902”相對(duì)應(yīng)的出口退稅率一直都是征增值稅稅率17%，出口退稅稅率15%，而在2012年的出口退稅率文庫(kù)中，該子目對(duì)應(yīng)的出口退稅率變成了征13%退5%；這三年品目“2005999100”對(duì)應(yīng)的出口稅稅率則與2012年修改后的無(wú)異，都是征增值稅稅率17%，出口退稅稅率15%.

通過(guò)數(shù)據(jù)比較，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)在2012年出口退稅率修改前，子目“07129099902”與子目“2005999100”的征稅稅率與退稅稅率是一致的。而本文已提過(guò)，多年來(lái)出口企業(yè)都是將脫水蔬菜習(xí)慣性歸入海關(guān)商品編碼“0712”品目，經(jīng)當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)審核通過(guò)的。那為何在2012年新的出口退稅率文庫(kù)下發(fā)后，出口企業(yè)忽然不約而同否認(rèn)了之前自己的申報(bào)，當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)也推翻了自己之前的審核結(jié)果呢？一個(gè)合理的解釋便是，因?yàn)樽幽俊?7129099902”對(duì)應(yīng)的退稅率的更改，導(dǎo)致了當(dāng)?shù)爻隹谄髽I(yè)稅負(fù)的增加，因此企業(yè)開(kāi)始尋求減輕稅負(fù)的方式。

行文至此，或許有人會(huì)說(shuō)，江蘇等省市的海關(guān)當(dāng)局修改了歸類(lèi)結(jié)果，無(wú)論是從技術(shù)上來(lái)看，還是從效果上來(lái)看，并無(wú)不妥。但筆者對(duì)此并不認(rèn)同。首先從技術(shù)上來(lái)看，若是如當(dāng)?shù)爻隹谄髽I(yè)所言，“脫水蔬菜產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程復(fù)雜，與農(nóng)產(chǎn)品簡(jiǎn)單加工存在質(zhì)的區(qū)別，不屬于農(nóng)產(chǎn)品13%征稅范圍”，海關(guān)審核認(rèn)為之前出現(xiàn)了歸類(lèi)錯(cuò)誤并改正，不僅沒(méi)有問(wèn)題，而且值得贊許。但問(wèn)題是，是否有明確的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)可以清晰界定脫水蔬菜究竟是屬于“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”抑或?qū)儆凇捌渌卟思笆插\蔬菜罐頭”。如果有，那么脫水蔬菜究竟該歸入哪個(gè)子目，就應(yīng)該有定論。既然有定論，就應(yīng)該統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)全國(guó)適用。若江蘇等三省市海關(guān)的歸類(lèi)結(jié)果是正確的，那么全國(guó)其他地方的海關(guān)作出的歸類(lèi)結(jié)果就是錯(cuò)誤的，就應(yīng)當(dāng)按照法定程序和稅率給予出口企業(yè)退稅差額，保護(hù)出口企業(yè)的合法權(quán)益；若江蘇等三省市海關(guān)的歸類(lèi)結(jié)果是錯(cuò)誤的，那么就應(yīng)當(dāng)按照之前沿用的歸類(lèi)結(jié)果依法征稅與退稅。而不應(yīng)如現(xiàn)在這般，相同的出口商品在全國(guó)海關(guān)的自由裁量下出現(xiàn)不同的歸類(lèi)結(jié)果。

如果我們贊同出口商品歸類(lèi)結(jié)果無(wú)論是對(duì)出口企業(yè)，還是對(duì)國(guó)家稅收收入來(lái)說(shuō)都影響甚大，因此無(wú)論適用哪一個(gè)歸類(lèi)結(jié)果，我們都應(yīng)將其統(tǒng)一化，全國(guó)適用，而不應(yīng)交由地方海關(guān)自由裁量。那么接下來(lái)要討論的問(wèn)題就是，在我國(guó)現(xiàn)行商品歸類(lèi)制度設(shè)置中，是否就歸類(lèi)疑難問(wèn)題的統(tǒng)一化解決作出了明確的規(guī)定。

對(duì)于該類(lèi)歸類(lèi)疑難案件，目前主要有兩種解決方法。第一種是通過(guò)商品歸類(lèi)行政裁定予以確定。商品歸類(lèi)行政裁定是指，在商品實(shí)際進(jìn)出口的45日前，進(jìn)出口貨物經(jīng)營(yíng)單位向直屬海關(guān)申請(qǐng)預(yù)歸類(lèi)后，直屬海關(guān)經(jīng)審核，認(rèn)為申請(qǐng)預(yù)歸類(lèi)的商品歸類(lèi)事項(xiàng)屬于《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則本國(guó)子目注釋》，以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類(lèi)的行政裁定，商品歸類(lèi)決定沒(méi)有明確規(guī)定的，應(yīng)在接受申請(qǐng)之日起7個(gè)工作日內(nèi)告知申請(qǐng)人申請(qǐng)行政裁定。這種歸類(lèi)行政裁定應(yīng)由海關(guān)總署或其授權(quán)機(jī)構(gòu)自受理申請(qǐng)之日起60日內(nèi)作出，書(shū)面通知申請(qǐng)人并由海關(guān)總署統(tǒng)一對(duì)外公布。此后，無(wú)論是該申請(qǐng)人還是其他進(jìn)出口商，只要在我國(guó)進(jìn)出口與該歸類(lèi)行政裁定所述相符的貨物，都必須以該裁定所確定的商品編碼進(jìn)行歸類(lèi)。第二種是海關(guān)總署的商品歸類(lèi)決定。海關(guān)總署的商品歸類(lèi)決定是指，各地海關(guān)就執(zhí)法中遇到的某一類(lèi)商品歸類(lèi)疑難，可以向海關(guān)總署以書(shū)面形式提出問(wèn)詢，由海關(guān)總署以《商品歸類(lèi)決定》的形式專(zhuān)門(mén)作出答復(fù)，海關(guān)總署定期從答復(fù)中挑選出問(wèn)詢比較集中的歸類(lèi)問(wèn)題予以公布，要求關(guān)境內(nèi)所有海關(guān)與企業(yè)遵照?qǐng)?zhí)行。

從本事件來(lái)看，第一種方法并不可行。首先商品歸類(lèi)裁定需要在商品實(shí)際進(jìn)出口的45日前提出，而本事件期限已過(guò)；其次商品歸類(lèi)行政裁定需由進(jìn)出口貨物經(jīng)營(yíng)單位向海關(guān)總署或其授權(quán)的機(jī)構(gòu)作出，而本事件中出口企業(yè)并無(wú)主動(dòng)提出申請(qǐng)行政裁定。第二種方法看似可行，但問(wèn)題在于，各地方直屬海關(guān)出于各種原因，并沒(méi)有向海關(guān)總署就該歸類(lèi)事項(xiàng)提出問(wèn)詢。那么地方海關(guān)有遇到歸類(lèi)疑難不問(wèn)詢海關(guān)總署而自行裁量作出歸類(lèi)決定的權(quán)利嗎？從現(xiàn)行法律法規(guī)及規(guī)章中，筆者發(fā)現(xiàn)對(duì)此作出規(guī)定的只有《中華人民共和國(guó)海關(guān)進(jìn)出口貨物商品歸類(lèi)管理規(guī)定》的兩條原則性規(guī)定：第二十一條“海關(guān)總署可以依據(jù)有關(guān)法律、行政法規(guī)規(guī)定，對(duì)進(jìn)出口貨物作出具有普遍約束力的商品歸類(lèi)決定，進(jìn)出口相同貨物，應(yīng)當(dāng)適用相同的商品歸類(lèi)決定。”第二十二條“商品歸類(lèi)決定由海關(guān)總署對(duì)外公布?！边@樣的原則性規(guī)定，一旦要應(yīng)用到實(shí)踐中，便會(huì)發(fā)現(xiàn)很難達(dá)到其本身的立法目的。以本事件為例，是否除了海關(guān)總署以外，其他各直屬海關(guān)也有權(quán)力作出“不具有普遍約束力”的歸類(lèi)決定？如果地方直屬海關(guān)能自行作出“不具有普遍約束力”的歸類(lèi)決定，那么這樣的歸類(lèi)決定適用范圍有多大？地方直屬海關(guān)作出的這種歸類(lèi)決定，又應(yīng)當(dāng)以怎樣的方式作出以便形成有效的公示？目前我國(guó)商品歸類(lèi)相關(guān)立法對(duì)于上述問(wèn)題均無(wú)規(guī)定。

以上筆者探討了兩個(gè)問(wèn)題。第一個(gè)問(wèn)題，不同地區(qū)的海關(guān)對(duì)相同商品作出了不同的歸類(lèi)決定，這樣是否合理與公平；第二個(gè)問(wèn)題，地方海關(guān)是否有對(duì)相同商品作出不同歸類(lèi)結(jié)果的權(quán)力。最后我們的結(jié)論是，相同商品被不同歸類(lèi)，是不合理的，地方海關(guān)是否有權(quán)作出“不具有普遍約束力”的歸類(lèi)決定，客觀上形成相同商品歸類(lèi)不一致的局面，立法上沒(méi)有作出直接的規(guī)定。

接下來(lái)，筆者將闡述相同商品歸類(lèi)不一致的現(xiàn)實(shí)危害與解決途徑。

三、相同商品歸類(lèi)不一致的危害與解決途徑

其實(shí)本事件只是我國(guó)眾多相似案例中的一例，只是由于其在全國(guó)范圍內(nèi)影響較大而引起了更多的關(guān)注。相同商品的歸類(lèi)不一致，包括橫向(不同關(guān)區(qū)與口岸間)不統(tǒng)一與縱向(不同時(shí)期)的不統(tǒng)一。不同的直屬海關(guān)，或同一海關(guān)不同部門(mén)，或同一部門(mén)不同關(guān)員，甚至同一關(guān)員在不同時(shí)間都有可能將“同品名、同規(guī)格”的相同產(chǎn)品歸入不同編碼中。這種現(xiàn)象的危害性表現(xiàn)在以下方面。

首先，相同商品歸類(lèi)不一致會(huì)破壞進(jìn)出口企業(yè)經(jīng)營(yíng)的穩(wěn)定性。進(jìn)出口企業(yè)進(jìn)行外貿(mào)活動(dòng)時(shí)，交易的穩(wěn)定性很大程度取決于海關(guān)執(zhí)法的透明度。具體表現(xiàn)為進(jìn)出口企業(yè)對(duì)一國(guó)的通關(guān)成本，以及所征收的稅費(fèi)的心理預(yù)期。相同商品歸類(lèi)不一致而導(dǎo)致實(shí)質(zhì)上的“差別待遇”，將使進(jìn)出口企業(yè)對(duì)稅收征管、貿(mào)易管理措施難以預(yù)判，破壞了其進(jìn)行交易的可預(yù)見(jiàn)性。

其次，相同商品歸類(lèi)不一致有損競(jìng)爭(zhēng)公平。歸類(lèi)執(zhí)法的統(tǒng)一性直接影響海關(guān)行政執(zhí)法的統(tǒng)一性。同一商品如果在不同海關(guān)、同一海關(guān)的不同關(guān)員、甚至是同一關(guān)員的不同時(shí)間段之間存在歸類(lèi)結(jié)果的不一致，那么相關(guān)進(jìn)出口企業(yè)就會(huì)因此而受到不同的關(guān)稅水平、價(jià)格管控、原產(chǎn)地要求和貿(mào)易管制措施待遇，公平競(jìng)爭(zhēng)的局面將不復(fù)存在，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的平等與法治更無(wú)從體現(xiàn)。

最后，影響最重大的是，相同商品歸類(lèi)不一致從根本上來(lái)說(shuō)是海關(guān)自由裁量權(quán)的濫用，極易滋生執(zhí)法腐敗。以某關(guān)關(guān)員曹某的貪污受賄案為例，曹某曾以咨詢費(fèi)為名向某企業(yè)索賄現(xiàn)金17萬(wàn)余元。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，曹某憑借長(zhǎng)期在海關(guān)工作的經(jīng)驗(yàn)發(fā)現(xiàn)該企業(yè)進(jìn)口的商品存在歸類(lèi)錯(cuò)誤而未被發(fā)現(xiàn)，于是授意該企業(yè)就該商品歸入低稅率稅號(hào)申請(qǐng)預(yù)歸類(lèi)。預(yù)歸類(lèi)結(jié)果證實(shí)了曹某的判斷，該企業(yè)順利憑此預(yù)歸決定向其他海關(guān)辦理貨物進(jìn)口手續(xù)，達(dá)到了降低關(guān)稅的預(yù)期目的。本案中，相同商品的多種歸類(lèi)結(jié)果可能性成為了曹某謀取個(gè)人私利的工具，“劣幣驅(qū)逐良幣”的環(huán)境還有可能會(huì)使本身守法經(jīng)營(yíng)的企業(yè)為了獲取規(guī)范、準(zhǔn)確的歸類(lèi)信息而不得不給好處，甚至托關(guān)系?？梢钥吹?，在歸類(lèi)問(wèn)題上的不一致已經(jīng)客觀成為了腐敗的一個(gè)誘因，若不正視并加以完善，必將嚴(yán)重影響海關(guān)執(zhí)法的公信力，破壞我國(guó)海關(guān)的法治建設(shè)。

誠(chéng)然，為了解決相同商品歸類(lèi)不一致的問(wèn)題，海關(guān)總署和各級(jí)海關(guān)已經(jīng)做了大量的工作。從外部而言，加強(qiáng)了歸類(lèi)知識(shí)的對(duì)外宣傳、進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)的申報(bào)行為；從內(nèi)部則加強(qiáng)了關(guān)員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)、擴(kuò)大歸類(lèi)行為信息公開(kāi)等等。無(wú)疑這些舉措從內(nèi)外部?jī)?yōu)化了商品歸類(lèi)一致性的內(nèi)外執(zhí)法環(huán)境。但從法治層面來(lái)看，特別是結(jié)合目前我國(guó)行政權(quán)力過(guò)于強(qiáng)大的現(xiàn)狀，我國(guó)的商品歸類(lèi)一致性問(wèn)題最終還是要回歸到法制層面解決。

(一) 推廣社會(huì)化預(yù)歸類(lèi)，拓寬歸類(lèi)統(tǒng)一和規(guī)范的渠道

隨著我國(guó)海關(guān)預(yù)歸類(lèi)制度的實(shí)施，企業(yè)進(jìn)一步提高了通關(guān)效率和降低了通關(guān)成本。但國(guó)際貿(mào)易的迅猛發(fā)展使進(jìn)出口需求與海關(guān)歸類(lèi)人力資源不足的矛盾凸顯。筆者認(rèn)為，充分利用海關(guān)外部的社會(huì)力量推動(dòng)預(yù)歸類(lèi)工作的社會(huì)化，將可以有力地對(duì)海關(guān)的自由裁量權(quán)形成制衡，最終對(duì)海關(guān)歸類(lèi)行為的規(guī)范統(tǒng)一起到良好的推動(dòng)監(jiān)督作用。

目前社會(huì)化預(yù)歸類(lèi)推廣的程度在很大程度上還是依賴(lài)于海關(guān)對(duì)于歸類(lèi)單位出具歸類(lèi)意見(jiàn)的認(rèn)可程度。在某些試點(diǎn)海關(guān)規(guī)定：對(duì)社會(huì)化預(yù)歸類(lèi)，現(xiàn)場(chǎng)海關(guān)一般予以認(rèn)可；如現(xiàn)場(chǎng)海關(guān)對(duì)歸類(lèi)意見(jiàn)有異議的，應(yīng)與出具歸類(lèi)意見(jiàn)的預(yù)歸類(lèi)單位溝通，無(wú)法達(dá)成一致的，上報(bào)歸類(lèi)中心確定。在通關(guān)后，海關(guān)再通過(guò)抽查、考核等方式對(duì)預(yù)歸類(lèi)單位所作的預(yù)歸類(lèi)意見(jiàn)進(jìn)行監(jiān)督評(píng)估。類(lèi)似這樣的規(guī)定，就很有效地推動(dòng)了預(yù)歸類(lèi)社會(huì)化的發(fā)展與完善。

應(yīng)當(dāng)承認(rèn)的是，目前我國(guó)的預(yù)歸類(lèi)社會(huì)化還急需在實(shí)踐中進(jìn)一步完善。其中海關(guān)、行業(yè)協(xié)會(huì)、預(yù)歸類(lèi)單位及出口企業(yè)之間的法律地位、動(dòng)能定位和評(píng)估機(jī)制等有待進(jìn)一步制度化與程序化。

(二) 完善行政裁定制度，保障歸類(lèi)決定的程序統(tǒng)一與公平

我國(guó)的海關(guān)行政裁定制度借鑒于美國(guó)。包括日本在內(nèi)的許多大陸法國(guó)家在海關(guān)歸類(lèi)方面都借鑒了這種更接近于判例法的制度。2000年我國(guó)修訂的《海關(guān)法》借鑒了美國(guó)和日本的經(jīng)驗(yàn)，在《海關(guān)法》第四十三條對(duì)海關(guān)行政裁定作了規(guī)定，并頒布了相應(yīng)的配套實(shí)施規(guī)則[6]。但根據(jù)筆者的統(tǒng)計(jì)與調(diào)研，似乎近13年來(lái)全國(guó)海關(guān)似乎從未作過(guò)一起商品歸類(lèi)行政裁定。筆者簡(jiǎn)單歸納分析了其中原因，首先是制度本身存在缺陷。在目前我國(guó)的海關(guān)行政裁定制度設(shè)計(jì)中，申請(qǐng)人范圍極為狹窄、行政裁定的受理機(jī)關(guān)主體單一、裁定的效率也不高，因此行政相對(duì)人本身出于交易成本和通關(guān)效率等因素考慮，通常并不情愿提起行政裁定來(lái)獲求一個(gè)規(guī)范統(tǒng)一的裁定結(jié)果。其次，出于對(duì)商品歸類(lèi)立法謹(jǐn)慎的考慮，以及擔(dān)心海關(guān)作出的具有普遍適用性的疑難歸類(lèi)裁定會(huì)與其他行政部門(mén)的認(rèn)定相沖突，海關(guān)總署及其授權(quán)機(jī)構(gòu)主觀上也不愿作出影響深遠(yuǎn)的行政裁定。最后，行政裁定制度一直沒(méi)有被很好地推廣，筆者接觸到的很多進(jìn)出口企業(yè)，根本就不知道有這樣一種歸類(lèi)爭(zhēng)議的解決制度。

筆者認(rèn)為，行政裁定制度本身是我國(guó)行政法律制度創(chuàng)新的一個(gè)亮點(diǎn)，它有效克服了成文法規(guī)定的局限性與滯后性，對(duì)于行政相對(duì)人來(lái)說(shuō)提高了其通關(guān)效率并相對(duì)降低了交易成本，也有利于確保海關(guān)執(zhí)法的統(tǒng)一性，最終限制海關(guān)的自由裁量權(quán)，避免執(zhí)法腐敗。因此，應(yīng)當(dāng)考慮進(jìn)一步修改商品歸類(lèi)的行政裁定制度，完善和簡(jiǎn)化相關(guān)程序，真正發(fā)揮這一制度的作用，為統(tǒng)一、規(guī)范商品的歸類(lèi)結(jié)果提供公平的制度性保障。

(三) 創(chuàng)建歸類(lèi)執(zhí)法的“信賴(lài)?yán)姹Ｗo(hù)”機(jī)制

海關(guān)是國(guó)家進(jìn)出境監(jiān)管管理機(jī)關(guān)?！逗ｊP(guān)法》《進(jìn)出口關(guān)稅條例》等法律法規(guī)授予了其對(duì)稅款的追征補(bǔ)征的權(quán)力。但在實(shí)踐中，這種權(quán)利常被濫用。海關(guān)的追補(bǔ)稅行為源于各種原因的偷漏稅行為。但如果因?yàn)楹ｊP(guān)當(dāng)局對(duì)相同商品作出了不一致的歸類(lèi)決定，依然不分緣由、不分責(zé)任、不論產(chǎn)生損害與否，以及損害大小一概予以追補(bǔ)稅乃至于行使自由形式裁量權(quán)予以減免或加以處罰，便完全違背了行政法基本的“信賴(lài)?yán)姹Ｗo(hù)“原則。因此筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)在“信賴(lài)?yán)姹Ｗo(hù)”的行政法大前提下，對(duì)商品歸類(lèi)中發(fā)生的歸類(lèi)爭(zhēng)議根據(jù)產(chǎn)生原因、應(yīng)負(fù)責(zé)任等加以制度性的細(xì)化區(qū)分，對(duì)因一定原因造成的歸類(lèi)錯(cuò)誤行為應(yīng)予以豁免。例如美國(guó)海關(guān)就作了類(lèi)似的規(guī)定，在美國(guó)《海關(guān)法》中規(guī)定有“灰色區(qū)域”和“合理注意”條款?！盎疑珔^(qū)域”條款是美國(guó)針對(duì)商品歸類(lèi)特殊性制定的一項(xiàng)保護(hù)進(jìn)出口企業(yè)的措施。它規(guī)定，如果商品歸類(lèi)是模糊不清的并且可歸入多個(gè)子目中，而被審查單位的歸類(lèi)申報(bào)結(jié)果屬于上述多個(gè)子目之一，且該被審查單位擁有具有相關(guān)資質(zhì)的工作人員，該工作人員使用了有證明的、可靠的、系統(tǒng)的方法確定歸類(lèi)結(jié)果，則該歸類(lèi)結(jié)果會(huì)被歸入“灰色區(qū)域”中，不作為歸類(lèi)錯(cuò)誤處理。而“合理注意”條款則由《京都公約》的海關(guān)與進(jìn)出口商相互合作、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的原則演化而來(lái)，其核心精神是海關(guān)與進(jìn)出口商在進(jìn)出口貿(mào)易中需要共同承擔(dān)法律責(zé)任?！昂侠碜⒁狻睏l款既包含了對(duì)進(jìn)出口企業(yè)的要求也包括了對(duì)海關(guān)的要求。對(duì)進(jìn)出口商而言，其“合理注意”義務(wù)自身是否清楚或者建立了可靠的程序過(guò)程來(lái)確保自己了解所訂購(gòu)的商品、產(chǎn)地和材質(zhì)；還包括是否就該歸類(lèi)結(jié)果詢問(wèn)過(guò)專(zhuān)業(yè)人士，是否確認(rèn)過(guò)使用某商品編碼的依據(jù)，是否通過(guò)分析實(shí)驗(yàn)等確保商品歸類(lèi)的正確性等等。 美國(guó)《海關(guān)法》諸如此類(lèi)的制度設(shè)置，最大限度地平衡了海關(guān)當(dāng)局和進(jìn)出口企業(yè)之間的權(quán)利義務(wù)，值得我國(guó)借鑒。

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