■周 敏 王一婷 蘭州商學院

現代企業(yè)理論認為，在現代市場經濟條件下，企業(yè)是由利益相關者構成的“契約聯合體”，利益相關者是與企業(yè)共存亡的個人或團體。因此，引入利益相關者理論對我國會計目標重新審視，對推動現代化會計理論與實踐的發(fā)展有著十分重要的作用。

一、會計的利益相關者

企業(yè)的利益相關者很多，其中在企業(yè)中投入了一些實物資本、人力資本、財務資本并因企業(yè)活動而承擔風險的利益相關者必將成為會計的利益相關者。

會計的利益相關者主要有以下幾個：

從資本投入來看，股東和債權人是企業(yè)的資本投入者，股東希望所投入的資本能夠獲得增值，而債權人的目的是收取定額的利息和本金，他們的利益必然與企業(yè)密切相關。

從企業(yè)的內部來看，上至管理層下至公司員工，他們都是企業(yè)資產的使用者，他們的利益都來源于公司資本的保值和增值，其利益也離不開企業(yè)，必然也是會計的利益相關者。

從企業(yè)的外部來看，與企業(yè)有專用性契約的大客戶和大供應商都為企業(yè)提供了穩(wěn)定的“市場資本”，企業(yè)的利益必須滿足他們的訴求。同時，為企業(yè)提供了各種公共服務和公共性環(huán)境的政府也以稅收的形式參與企業(yè)利潤的分配。因此，國家也是會計的主要利益相關者。

二、會計目標的兩種典型觀點

當前對會計目標的研究形成了兩個代表性學派：受托責任學派和決策有用學派。

受托責任關是基于資源所有權上的受托責任而得以確立的。在這種理論下，會計目標是反映受托者對受托責任的履行情況。它的基本內涵可以概括為：（1）受托代理關系的存在是受托責任觀的基石；（2）受托方承擔如實向委托方報告其受托責任的履行情況及結果的義務；（3）隨著社會委托代理關系的外延的不斷擴大，受托人還應承擔向企業(yè)的利益相關者報告社會責任的履行情況。

決策有用觀是在資本市場日漸成熟的背景下形成的。在此種理論下，會計目標是提供與經濟決策相關的信息。它重在對信息的特征進行界定并要求會計信息滿足以下幾個特征：（1）信息應該是相關的信息；（2）信息的構成應該是多種多樣的；（3）信息的構成具有復雜性；（4）信息提供的方式應該具有同一性和通用性。

對于我國來說《企業(yè)會計準則》的基本準則起到了如FASB的CF的基本作用，它對于會計目標的界定代表了我國會計目標的基本傾向。

2007年1月1日實施的新版《企業(yè)會計準則—基本準則》第四條對財務會計目標的規(guī)定是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。

三、利益相關者理論下我國會計目標的定位

根據上面的分析，我們可以看出會計的利益相關者具有多樣性。因此，對于會計的利益主體應該進行重要性層次的劃分。股東和管理層是最靠近和最了解企業(yè)的兩個主體，他們的利益與企業(yè)最密切相關。對于資本的增值，主要是靠管理者的智慧和能力。而作為股東才是資本增值的最大受益者。所以他們屬于第一重要的主體。而對于債權人和國家兩個主體，債權人無權享受資本增值的部分，其只能是定期收取固定利息，到期收回本金，其風險也相對股東較小。而國家通過稅收的形式參與資本增值的分配時按照固定的比例，企業(yè)無法自行控制。所以他們是第二重要的主體。對于其他的會計利益相關者，他們的重要性也就是第三重要層次。

根據利益相關者的重要層次的劃分，我們相信會計目標是會計本質的主要體現，而會計本質最終是要分清利益相關者的責任和權利，那么會計目標有必要符合重要的會計利益相關者的目標。

會計目標的選擇離不開其所在的經濟發(fā)展環(huán)境。我國的社會主義市場經濟體制剛剛建立起來，目前還處在不斷完善和發(fā)展的階段。在這個階段上，我國的證券市場的發(fā)展還面臨著以下幾個方面的缺陷：1.證券監(jiān)管法規(guī)不夠健全，上市公司違規(guī)成本較低；2.證券監(jiān)督管理體制不完善；3.上市公司內部治理結構不完善；4.上市公司高管道德缺失，誠信水平有待提升。鑒于目前的市場環(huán)境，使得投資者面臨委托人的道德違約風險較高，同時透明的經理人市場尚未建立起來，投資者無法及時有效的對委托人進行全面的考核。因而，管理層自然就有侵犯股東的利益的動機，同時從證券市場上的缺陷管理層可以采取相應的隱蔽的違規(guī)行為。。因此，在信息披露的會計目標方面，股東要能夠滿足股東對管理層業(yè)績的考核。所以，從股東的角度來看，自然會計目標更傾向于“受托責任觀”。

對于我國的資本市場來說，我國尚未到達美國經濟的發(fā)展水平，資本市場的法律法規(guī)不健全，經理人市場的道德水平也不太高，這些情況決定了我國的會計目標還會停留在“受托責任觀”之上。伴隨我國社會經濟的發(fā)展，資本市場監(jiān)管法律法規(guī)的健全、完善的經理人市場和社會道德水平的提高，未來的會計目標也會傾向于“決策有用觀”，而“受托責任觀”將成為我國會計的一個基本的功能。

四、結論

綜合以上的分析，筆者根據在利益相關者理論的指導，對會計的利益相關者進行甄別和篩選，對利益相關主體進行重要層次的劃分，從而得出他們對會計目標的傾向，結論如下：

在當前時期，我國的會計目標傾向于“受托責任觀”，“決策有用觀”只是作為管理層對下一個會計期間的一種決策參考。而當我國的經濟發(fā)展到一定的層面，“決策有用觀”必定將成為主要的會計目標，“受托責任觀”則成為一種基本的會計功能。

本文僅是從利益相關者的角度對會計目標進行了研究，研究角度過于狹窄，利益相關者的分析不夠透徹，研究還存在許多不足之處。

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