（浙江師范大學(xué)計(jì)財(cái)處 浙江金華321004）

公允價(jià)值是當(dāng)前各國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界倡導(dǎo)的會(huì)計(jì)計(jì)量方式。在財(cái)政部發(fā)布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，公允價(jià)值首次作為一種計(jì)量屬性被寫入到會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則中，并大量運(yùn)用在具體準(zhǔn)則中，這體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在國(guó)際趨同中邁出了堅(jiān)實(shí)的一步，也標(biāo)志著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)日趨成熟。本文基于這樣的背景展開研究，以期為公允價(jià)值在今后更好地發(fā)揮功效提供建議。

一、公允價(jià)值會(huì)計(jì)概述

（一）公允價(jià)值的含義

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)（FASB）在第7號(hào)概念公告《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量和現(xiàn)值》中對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行定義：買賣雙方在當(dāng)前自愿交易中，獨(dú)立購買（承擔(dān)）或出售（清償）一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的金額；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則32號(hào)中將公允價(jià)值定義為：熟悉情況并且意愿相同的雙方在一項(xiàng)公平交易中，做到一項(xiàng)負(fù)債或一項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行交換結(jié)算所產(chǎn)生的金額相同。我國(guó)財(cái)政部在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中將公允價(jià)值定義為：在一項(xiàng)公平交易中，交易雙方在熟悉情況的前提下，自愿進(jìn)行某種資產(chǎn)交換或清償債務(wù)的金額。比較而言，每個(gè)國(guó)家所制定的準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值的定義具有以下相同之處：首先，公平性是公允價(jià)值產(chǎn)生必須具有的條件，只有在交易雙方熟悉情況并且自愿進(jìn)行交易的前提下，公允價(jià)值才能形成。其次，交易雙方都是理性人，雙方的協(xié)商、競(jìng)爭(zhēng)和對(duì)弈過程中所產(chǎn)生的均衡價(jià)格就是公允價(jià)值。最后，公允價(jià)值計(jì)量的對(duì)象具有全面性，公允價(jià)值不僅可以對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，也能對(duì)負(fù)債進(jìn)行計(jì)量。

（二）公允價(jià)值的特征

從公允價(jià)值定義的共同點(diǎn)可以提煉出公允價(jià)值更本質(zhì)、更一般的特征：即真實(shí)性、公允性、現(xiàn)時(shí)性和估計(jì)性。真實(shí)性是指只有按公允價(jià)值對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行全面計(jì)量和報(bào)告，才能真實(shí)地反映企業(yè)的價(jià)值及其變化；公允性是指交易的公平性，交易市場(chǎng)的兼容性、交易和交易雙方的虛擬性、交易雙方都是理性人的假設(shè)是形成公平交易的必要前提條件，是確保公允價(jià)值具備公允性的重要基礎(chǔ)；現(xiàn)時(shí)性是指公允價(jià)值的時(shí)間維度，公允價(jià)值是一個(gè)動(dòng)態(tài)的概念，不同時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值可以通過折現(xiàn)的方式進(jìn)行比較；估計(jì)性是指對(duì)特定時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值的估計(jì)。只有當(dāng)實(shí)際交易日與計(jì)量日重疊時(shí)，實(shí)際發(fā)生的交易價(jià)格與公允價(jià)值才可能相等，否則公允價(jià)值不能直接根據(jù)交易價(jià)格確定，而應(yīng)根據(jù)相同或類似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或采用某種估價(jià)技術(shù)評(píng)估獲得。事實(shí)上，從會(huì)計(jì)報(bào)告日（特定計(jì)量日）這一概念來看，絕大多數(shù)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值都是依靠估計(jì)得出的。

二、我國(guó)公允價(jià)值應(yīng)用中存在的問題

（一）公允價(jià)值具有主觀性

公允價(jià)值的確認(rèn)，必須是交易雙方在交易事項(xiàng)之外不存在其他利益沖突。但在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，由于企業(yè)之間相互聯(lián)系，公允價(jià)值往往不是在完全公平的環(huán)境下得到的。由于公允價(jià)值受人們主觀因素影響較大，因此許多時(shí)候公允價(jià)值都是基于主觀確認(rèn)的，這為企業(yè)的利潤(rùn)操縱留下了空間。

（二）公允價(jià)值不易直接獲取

雖然我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制得到了進(jìn)一步的完善和發(fā)展，但仍然存在許多非公開的市場(chǎng)，這增加了公允價(jià)值獲取的難度。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)，往往需要采用其他方法來保證取得完整可靠的會(huì)計(jì)信息。但是由于難以獲取許多會(huì)計(jì)要素的交易價(jià)格，采用估計(jì)價(jià)格的手段成為獲取公允價(jià)值的重要方法。而未來因素的不確定性，計(jì)量操作中面臨的難度大大提高，從而導(dǎo)致在公允價(jià)值計(jì)量模式應(yīng)用過程中，現(xiàn)值計(jì)量成為了最為復(fù)雜的方面。

（三）公允價(jià)值便于盈余操縱

盈余管理是指企業(yè)管理人員為了實(shí)現(xiàn)自身效用的最大化或企業(yè)價(jià)值的最大化，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍之內(nèi)做出的會(huì)計(jì)選擇。雖然企業(yè)管理人員會(huì)在短時(shí)間內(nèi)獲得更多的利益，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度來比較，盈余管理導(dǎo)致企業(yè)自身和整個(gè)行業(yè)的發(fā)展受到制約，甚至使企業(yè)和整個(gè)行業(yè)陷入到無法前進(jìn)的泥潭當(dāng)中。公允價(jià)值的存在為企業(yè)管理者提供了操縱盈余的手段。可見，規(guī)范公允價(jià)值應(yīng)用﹑控制盈余管理﹑保障公允價(jià)值計(jì)量是當(dāng)前面臨的重要問題。

三、完善公允價(jià)值應(yīng)用的對(duì)策

（一）明確公允價(jià)值的內(nèi)涵

明確公允價(jià)值內(nèi)涵是公允價(jià)值應(yīng)用的必要前提。從公允價(jià)值的產(chǎn)生到成為會(huì)計(jì)計(jì)量的主要手段，公允價(jià)值經(jīng)歷了一段從無到有再到完善的發(fā)展歷程。最初公允價(jià)值只是作為交換價(jià)格的一部分而存在，并沒有對(duì)其進(jìn)行明確的內(nèi)涵界定。20世紀(jì)70年代后，學(xué)者從理性人、公平交易和時(shí)間點(diǎn)等角度對(duì)公允價(jià)值的內(nèi)涵進(jìn)行了界定。因此，無論對(duì)于理論界還是實(shí)務(wù)界，對(duì)公允價(jià)值內(nèi)涵的深刻理解是正確運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的重要前提。

（二）把握會(huì)計(jì)信息的可靠性

會(huì)計(jì)信息的可靠性通過兩個(gè)方面來體現(xiàn)：首先是會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可靠性；其次是會(huì)計(jì)人員把這些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)加以主觀判斷、分析綜合、加工匯總后，將之反映在財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性中。會(huì)計(jì)信息的可靠性與企業(yè)密切相關(guān)，是企業(yè)管理者自身決策與企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)相輔相成的結(jié)果。對(duì)公允價(jià)值而言，信息可靠性要求包括公允價(jià)值計(jì)量規(guī)范的可靠性以及不同類型決策者在使用之后的判斷。

（三）提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性

現(xiàn)值技術(shù)是估計(jì)公允價(jià)值的重要方法，當(dāng)由于市場(chǎng)不穩(wěn)定而無法獲得公平市價(jià)時(shí)，現(xiàn)值技術(shù)就成為我們獲取公允價(jià)值的最佳方法。對(duì)現(xiàn)值技術(shù)具體操作方法加以研究和改良，是擴(kuò)大公允價(jià)值利用范圍的重要手段。提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性，可以通過以下兩方面來實(shí)現(xiàn)：（1）通過制定相應(yīng)的政策和規(guī)章，規(guī)范和指導(dǎo)現(xiàn)值技術(shù)的應(yīng)用范圍；（2）對(duì)現(xiàn)值技術(shù)的具體應(yīng)用方法進(jìn)行規(guī)范，如在估計(jì)現(xiàn)金流的現(xiàn)值時(shí)，可以對(duì)折現(xiàn)率和折現(xiàn)方法加以確定。只有在詳細(xì)的現(xiàn)值技術(shù)操作指南的指導(dǎo)下，才能在市場(chǎng)信息難以獲得或者不夠充分的情況下，得出公允價(jià)值。

（四）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度

良好的內(nèi)部控制制度是公允價(jià)值成功應(yīng)用的重要前提。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立合適的內(nèi)部審計(jì)制度，適當(dāng)限制企業(yè)高層財(cái)務(wù)人員的權(quán)利，完善企業(yè)內(nèi)部評(píng)估與報(bào)告制度。

四、評(píng)述與展望

公允價(jià)值發(fā)展和應(yīng)用體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的國(guó)際接軌和進(jìn)步。但是在這些進(jìn)步的背后，仍然存在著許多理論上和操作上的難題有待解決。公允價(jià)值內(nèi)涵的不明確、市場(chǎng)信息的不充分、技術(shù)操作中的種種難題以及一些企業(yè)藐視市場(chǎng)準(zhǔn)則、破壞公平交易的行為都是公允價(jià)值計(jì)量理論走向成熟過程中存在的問題。完善公允價(jià)值計(jì)量理論，不僅僅需要制定相關(guān)的準(zhǔn)則和措施，完善公允價(jià)值產(chǎn)生的市場(chǎng)條件，還需要加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)和技能培訓(xùn)，防范個(gè)別企業(yè)利用公允價(jià)值進(jìn)行利潤(rùn)操縱。