（浙江財經(jīng)大學(xué) 浙江杭州310018）

伴隨著我國區(qū)域經(jīng)濟迅猛發(fā)展，各個地區(qū)的生態(tài)環(huán)境遭受嚴(yán)重破壞，區(qū)域環(huán)境審計越來越受到社會公眾的廣泛關(guān)注。區(qū)域環(huán)境審計對推進主體功能區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略、加快經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級具有重要意義，有利于引導(dǎo)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境承載能力相適應(yīng)，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。本文參考相關(guān)研究文獻，對區(qū)域環(huán)境審計的涵義進行闡述，并回顧相關(guān)理論研究。在此基礎(chǔ)上，重點探討區(qū)域環(huán)境審計的內(nèi)容，為推動我國區(qū)域環(huán)境審計研究提供參考。

一、區(qū)域環(huán)境審計的涵義及其研究現(xiàn)狀

（一）區(qū)域環(huán)境審計的涵義

依據(jù)區(qū)域經(jīng)濟學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟學(xué)和環(huán)境審計的相關(guān)理論，本文提出了區(qū)域環(huán)境審計的涵義：基于區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展和生態(tài)環(huán)境保護的政策制度，審計部門以區(qū)域環(huán)境承載能力為導(dǎo)向，結(jié)合環(huán)境污染問題和環(huán)境治理的區(qū)域特征，通過檢查區(qū)域環(huán)境保護政策的有效性及其執(zhí)行情況，分析環(huán)保資金的收繳與管理使用情況，評價區(qū)域環(huán)境績效，最終形成區(qū)域環(huán)境審計報告，并提出相關(guān)建議，以此完善區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略與環(huán)境保護政策制度，解決環(huán)境治理問題，從而實現(xiàn)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護相協(xié)調(diào)。

（二）我國區(qū)域環(huán)境審計的研究現(xiàn)狀

1.湖泊流域環(huán)境審計。浙江省審計學(xué)會課題組（2004）對太湖流域水污染的綜合治理問題進行環(huán)境審計調(diào)查研究，并從審計機構(gòu)體制、環(huán)境信息披露與環(huán)境會計等多方面提出了改進建議。黃溶冰等（2010）依據(jù)復(fù)雜適應(yīng)系統(tǒng)相關(guān)理論，探索了適合我國太湖流域水污染審計的治理模式。伍金條等（2010）提出了鄱陽湖生態(tài)經(jīng)濟區(qū)建設(shè)的切入點，認(rèn)為應(yīng)對國家政策的執(zhí)行情況、水利樞紐工程的建設(shè)項目、專項資金等方面加強環(huán)境審計力度。宋莎莎等（2010）對滇池水污染治理的環(huán)境審計進行調(diào)查研究，并提出了相關(guān)改進建議。

2.江河流域環(huán)境審計。嚴(yán)飛（2004）對江蘇淮河流域的環(huán)境信息系統(tǒng)建設(shè)情況和污染源的控制情況等方面進行了審前調(diào)查，發(fā)現(xiàn)區(qū)域體制和地區(qū)發(fā)展不平衡等問題，導(dǎo)致環(huán)境保護政策未能有效執(zhí)行，認(rèn)為應(yīng)在淮河流域水污染防治中進行資金、項目、污染源治理等多方面環(huán)境審計。李芳（2011）在對渭河流域水污染的特點以及工程績效問題進行分析的基礎(chǔ)上，提出渭河流域水污染治理的績效審計模式。廈門市審計學(xué)會課題組（2013）結(jié)合地方審計部門的實際情況，提出應(yīng)以環(huán)境政策評價為目標(biāo)、以環(huán)保項目與環(huán)保資金為基礎(chǔ)、以環(huán)保法規(guī)執(zhí)行為重點，有效開展九龍江流域環(huán)境審計。

3.理論體系方面的環(huán)境審計。楊肅昌等（2013）對區(qū)域環(huán)境審計進行文獻綜述，并在此基礎(chǔ)上提出應(yīng)把握區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展政策與產(chǎn)業(yè)發(fā)展動態(tài)，以區(qū)域環(huán)境承載力為導(dǎo)向，聯(lián)系環(huán)境問題與治理的區(qū)域特征，拓寬研究領(lǐng)域并創(chuàng)新研究方法等建議。審計署駐重慶特派辦理論研究會課題組（2013）提出區(qū)域環(huán)境審計的涵義，并從宏觀與微觀兩個方面，闡述區(qū)域環(huán)境審計的總體目標(biāo)與思路。

綜合上述研究文獻，從研究視角來看，大部分文獻是基于審計領(lǐng)域進行研究，對于區(qū)域經(jīng)濟、環(huán)境管理領(lǐng)域的研究偏少；從研究內(nèi)容來看，我國區(qū)域環(huán)境審計大多以合規(guī)性審計為主，對環(huán)境績效審計與環(huán)境責(zé)任審計的研究較少；從研究方法來看，實證研究和案例研究所占的比重較大，對區(qū)域經(jīng)濟學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟學(xué)和環(huán)境管理學(xué)等理論運用較少?？傮w而言，我國區(qū)域環(huán)境審計研究主要集中于擴大研究視角、完善研究內(nèi)容以及創(chuàng)新研究方法等方面，并借鑒國外先進的理論研究。

二、區(qū)域環(huán)境審計的內(nèi)容

（一）區(qū)域環(huán)境“免疫力”審計

1.總體承載能力。區(qū)域環(huán)境“免疫力”是指某一區(qū)域內(nèi)環(huán)境對人類活動造成影響的最大承受能力，例如大氣、水、動植物等都有各自的承受能力限度，環(huán)境污染超過最大限度，這一生態(tài)平衡就會遭受破壞。近年來，我國關(guān)于重要流域水污染的防治規(guī)劃，其根本依據(jù)就是相關(guān)重要流域所能承載污染的最大限度。區(qū)域環(huán)境承載能力是確立一個地區(qū)經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的限制條件，也是建立區(qū)域環(huán)境審計目標(biāo)和評價標(biāo)準(zhǔn)的重要依據(jù)，審計人員可以通過當(dāng)?shù)丨h(huán)保部門取得區(qū)域環(huán)境的最大承載能力。具體來說，審計人員應(yīng)對區(qū)域環(huán)境承載力進行評價，確定區(qū)域內(nèi)的主要環(huán)境問題，進而探尋區(qū)域環(huán)境承載能力所適合的經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略和環(huán)境污染評價標(biāo)準(zhǔn)，制定相應(yīng)的環(huán)境信息披露政策制度。

2.當(dāng)前環(huán)境污染狀況。審計人員可以通過上級監(jiān)管部門的檢查結(jié)果，以及專業(yè)監(jiān)測部門所收集的數(shù)據(jù)獲知區(qū)域內(nèi)的環(huán)境質(zhì)量狀況。根據(jù)區(qū)域環(huán)境的總體承載能力，判斷該區(qū)域內(nèi)環(huán)境污染是否超標(biāo)，檢查區(qū)域內(nèi)各個企業(yè)污染物的排放總量是否在環(huán)境承載能力評價標(biāo)準(zhǔn)的限度范圍內(nèi)。

（二）區(qū)域環(huán)境管理審計

1.環(huán)境保護政策的有效性。某一區(qū)域內(nèi)的環(huán)境保護政策對生態(tài)環(huán)境保護有效與否直接關(guān)系到區(qū)域環(huán)境質(zhì)量的高低，審計人員應(yīng)通過一系列的程序與方法對環(huán)境保護政策的總體目標(biāo)、具體措施、評價指標(biāo)等方面進行綜合分析，并提出完善政策制度的相關(guān)建議。

2.環(huán)境保護政策的執(zhí)行情況。環(huán)境保護政策的執(zhí)行情況審計主要包括：是否建立有效的部門協(xié)調(diào)機制；各項環(huán)境保護措施的落實情況；建設(shè)項目是否遵守環(huán)境保護法律法規(guī)，嚴(yán)格執(zhí)行“三同時”制度；區(qū)域內(nèi)重污染行業(yè)落實環(huán)境保護政策的情況。

3.環(huán)境保護的規(guī)劃情況。對環(huán)境保護規(guī)劃的戰(zhàn)略目標(biāo)、具體內(nèi)容及其指標(biāo)體系的制定情況進行總體評價；審查環(huán)境保護規(guī)劃的實施過程與結(jié)果；區(qū)域內(nèi)重污染企業(yè)的環(huán)境會計制度與環(huán)境保護規(guī)劃是否充分有效。

（三）區(qū)域環(huán)保資金審計

1.環(huán)保資金的收繳情況。主要審查排污費、垃圾處理費和污水處理費等環(huán)保資金的征收是否及時、足額，有無應(yīng)征未征、違規(guī)減免的情況；分析收繳核算的真實性、合規(guī)性，以及環(huán)保資金增減變動的原因。

2.環(huán)保資金的管理使用。主要包括：評價資金管理使用的經(jīng)濟性、有效性；監(jiān)管部門是否及時、足額撥付環(huán)保資金，有無弄虛作假，以及挪用、貪污等問題；資金使用是否符合國家規(guī)定，投向是否符合產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，資金使用是否達到預(yù)期效果；有無因管理不善、決策失誤、可行性研究不充分等原因造成環(huán)保資金浪費等問題。

（四）區(qū)域環(huán)境績效審計

區(qū)域環(huán)境審計的關(guān)鍵是基于經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護的區(qū)域特征，對區(qū)域內(nèi)環(huán)境保護狀況與環(huán)境治理進行環(huán)境績效審計，從而改善區(qū)域生態(tài)環(huán)境，促進區(qū)域經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展。審計部門應(yīng)從動態(tài)與靜態(tài)兩個層面，分析區(qū)域經(jīng)濟活動對生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀及其未來的影響。建立合理的環(huán)境績效評價體系，對區(qū)域環(huán)境保護進行有效評價，分析區(qū)域經(jīng)濟與生態(tài)環(huán)境的現(xiàn)狀、未來發(fā)展趨勢，最終形成區(qū)域環(huán)境審計報告，提出區(qū)域環(huán)境保護的相關(guān)建議，以促進區(qū)域經(jīng)濟與環(huán)境保護協(xié)調(diào)發(fā)展。

三、推進區(qū)域環(huán)境審計的相關(guān)建議

（一）深化區(qū)域環(huán)境審計的理論體系研究

我國區(qū)域環(huán)境審計研究處于起步階段，需要深化研究相關(guān)理論體系。區(qū)域環(huán)境審計的理論體系主要由兩個方面組成：一是理論基礎(chǔ)，包括區(qū)域生態(tài)經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境治理學(xué)、政府公共管理理論、受托環(huán)保責(zé)任理論、企業(yè)社會責(zé)任理論，是正確認(rèn)識區(qū)域環(huán)境審計、形成區(qū)域環(huán)境審計基本理論的前提；二是基本理論，包括區(qū)域環(huán)境審計的涵義、本質(zhì)特征、目標(biāo)、內(nèi)容以及報告等方面，是創(chuàng)新區(qū)域環(huán)境審計制度、正確指導(dǎo)區(qū)域環(huán)境審計實踐的理論基礎(chǔ)（李璐等，2012）。此外，要加快制定操作性強的區(qū)域環(huán)境審計細(xì)則、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和評價指標(biāo)，解決好怎么審、審什么、怎么衡量等實際問題，使區(qū)域環(huán)境審計更加制度化、規(guī)范化。

（二）結(jié)合經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境治理的區(qū)域性特征

當(dāng)前，我國已實施《全國主體功能區(qū)規(guī)劃》，依據(jù)不同區(qū)域的環(huán)境承載能力、現(xiàn)已開發(fā)程度和未來發(fā)展?jié)摿Φ纫蛩兀y(tǒng)籌規(guī)劃區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展與城鎮(zhèn)化建設(shè)，逐步形成區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護相協(xié)調(diào)的國土開發(fā)格局，這為深化區(qū)域環(huán)境審計研究提供了政策支持與指導(dǎo)。同時，由于各個地區(qū)的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟發(fā)展水平不同，自然條件和生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀存在較大差異，環(huán)境治理問題也呈現(xiàn)出區(qū)域性差異。因此，區(qū)域環(huán)境審計應(yīng)結(jié)合區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展特點、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)特征、環(huán)境質(zhì)量現(xiàn)狀與環(huán)境治理問題的區(qū)域性特征，制定出區(qū)域環(huán)境審計的差異化審計策略。

（三）加強區(qū)域環(huán)境審計跨部門的組織協(xié)調(diào)

區(qū)域環(huán)境審計的難點在于其區(qū)域性、專業(yè)性與協(xié)同性。因此，審計人員應(yīng)當(dāng)注重聯(lián)合審計機制，借助當(dāng)?shù)丨h(huán)保部門、水利部門和農(nóng)業(yè)部門的專業(yè)條件，了解區(qū)域環(huán)境質(zhì)量狀況。應(yīng)當(dāng)制定跨部門、多領(lǐng)域合作的環(huán)境審計法律制度，由審計部門與其他部門構(gòu)建聯(lián)合環(huán)境審計主體，加強部門間的組織協(xié)調(diào)力度，推動區(qū)域環(huán)境審計跨部門的組織協(xié)調(diào)與統(tǒng)籌安排，促進經(jīng)驗交流與信息共享，積極有效的開展環(huán)境審計。

（四）組建區(qū)域環(huán)境審計專業(yè)隊伍

審計部門開展區(qū)域環(huán)境審計最需要解決的是專業(yè)人才缺乏問題。擁有一支專業(yè)化程度高，勝任能力強的審計隊伍是至關(guān)重要的。環(huán)境污染問題的成因復(fù)雜、跨領(lǐng)域性導(dǎo)致區(qū)域環(huán)境審計涉及很多不同領(lǐng)域的專業(yè)問題。審計部門可以借區(qū)域環(huán)境審計的契機，吸引環(huán)境經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境管理學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟學(xué)、區(qū)域經(jīng)濟學(xué)等方面的專業(yè)人才，采取多種形式進行專業(yè)培訓(xùn)，培養(yǎng)出審計部門自己的專家人才；同時，審計部門可以對內(nèi)部審計人員進行培訓(xùn)，加強審計人員在環(huán)境管理學(xué)、區(qū)域經(jīng)濟學(xué)等方面的理論學(xué)習(xí)，提升區(qū)域環(huán)境審計的技術(shù)性、專業(yè)性與綜合性。此外，可以設(shè)置環(huán)境審計的外部專家機制，形成區(qū)域環(huán)境審計的專家隊伍，提高區(qū)域環(huán)境審計的效率和效果。