淺談基于毛利扣除法的小商品銷(xiāo)售成本核算

●湖北省赤壁市糧食局 陳維城 中央儲(chǔ)備糧咸寧直屬庫(kù) 王愛(ài)華

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和城鎮(zhèn)化建設(shè)的不斷擴(kuò)大，一些個(gè)體和合伙經(jīng)營(yíng)的民營(yíng)小企業(yè)也得到了迅速的發(fā)展。這些小企業(yè)有許多經(jīng)營(yíng)小五金工具器材、日用小百貨、小雜貨以及農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料和農(nóng)機(jī)具、車(chē)輛零配件等，其中不乏經(jīng)營(yíng)較多的是單位價(jià)值低，品種數(shù)繁多，又不便隨時(shí)盤(pán)點(diǎn)庫(kù)存的小商品。由于現(xiàn)階段很多民營(yíng)小企業(yè)規(guī)模都較小，專(zhuān)職財(cái)會(huì)人員很少，大多是臨時(shí)聘用或兼任會(huì)計(jì)崗位工作，或聘請(qǐng)代辦核算的會(huì)計(jì)人員，月終來(lái)企業(yè)記賬、編報(bào)表，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)參差不齊，且大部分企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作仍然是手工記賬方式，給計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)這類(lèi)小商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本，造成了一定難度。筆者曾輔導(dǎo)過(guò)幾家經(jīng)營(yíng)小五金工具器材和汽車(chē)及汽車(chē)零部件的民營(yíng)小企業(yè)財(cái)會(huì)人員的會(huì)計(jì)核算工作。在工作實(shí)踐中，對(duì)小商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本的核算，探索出將銷(xiāo)售額中不屬商品購(gòu)進(jìn)價(jià)款的部分分離出來(lái)的方法即“毛利扣除法”，較簡(jiǎn)便地解決了小商品結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本這一難點(diǎn)。

一、毛利扣除法計(jì)算銷(xiāo)售成本的依據(jù)

商品銷(xiāo)售價(jià)格，是由商品購(gòu)進(jìn)價(jià)（不含進(jìn)項(xiàng)稅，下同）、費(fèi)用以及按流轉(zhuǎn)稅額計(jì)算的附加稅費(fèi)、利潤(rùn)和銷(xiāo)項(xiàng)稅等要素組成。若將價(jià)格中的費(fèi)用、附加稅費(fèi)和利潤(rùn)三項(xiàng)從價(jià)稅分離后的不含稅銷(xiāo)售價(jià)款中分離出來(lái)，其余為商品購(gòu)進(jìn)價(jià)款，也就是商品銷(xiāo)售后的成本，筆者將此方法稱(chēng)之為“毛利扣除法”。為便于計(jì)算，將分離出的費(fèi)用、附加稅費(fèi)和利潤(rùn)合并稱(chēng)為“毛利”，并計(jì)算出該“毛利”占商品購(gòu)進(jìn)價(jià)的比重，即“毛利率”。“毛利率”一經(jīng)確定，一般不能隨意變更。其計(jì)算公式：

毛利率=毛利額÷商品購(gòu)進(jìn)價(jià)款

“毛利扣除法”的計(jì)算公式：

商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本=不含稅銷(xiāo)售額÷（1+毛利率）

二、毛利扣除法計(jì)算銷(xiāo)售成本的做法

對(duì)尚未實(shí)行電算化的民營(yíng)小企業(yè)，在結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本核算上，除對(duì)整臺(tái)（件）車(chē)輛及大型配件（或確定對(duì)一個(gè)單件價(jià)格的最低起點(diǎn)認(rèn)定為大的配件），按品種名稱(chēng)、型號(hào)設(shè)立商品明細(xì)賬，并按照《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有關(guān)成本計(jì)量規(guī)定，采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法計(jì)算銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本外，而對(duì)那些種類(lèi)數(shù)量多，既不便按品種名稱(chēng)、型號(hào)設(shè)立商品明細(xì)賬，又不便于隨時(shí)盤(pán)點(diǎn)“以存計(jì)銷(xiāo)”的小商品，則采取按小商品種類(lèi)設(shè)立商品明細(xì)賬。當(dāng)企業(yè)每購(gòu)進(jìn)一批小商品時(shí)，由負(fù)責(zé)價(jià)格管理人員按商品購(gòu)進(jìn)價(jià)款、毛利額和銷(xiāo)項(xiàng)稅額之和除以小商品件數(shù)，以此分別計(jì)算出各類(lèi)單件小商品銷(xiāo)售價(jià)格。其計(jì)算公式：

單件商品銷(xiāo)售價(jià)格=[商品購(gòu)進(jìn)價(jià)款×（1+毛利率）×（1+銷(xiāo)項(xiàng)稅率）]÷小商品件數(shù)

門(mén)店?duì)I業(yè)員按照各類(lèi)單件小商品確定的銷(xiāo)售價(jià)出售、收款。每天按小商品種類(lèi)填報(bào)《銷(xiāo)貨日?qǐng)?bào)單》，憑單交款。月終，會(huì)計(jì)人員憑單編制《銷(xiāo)貨匯總表》作為收入和計(jì)算商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本的憑證。在計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本時(shí)，只要分別按匯總的各類(lèi)小商品不含稅銷(xiāo)售額中將“毛利額”扣除掉，即為應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的各類(lèi)小商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本。舉例說(shuō)明如下：

例如，某汽車(chē)公司屬于增值稅一般納稅人，稅率為17%。201×年1月31日購(gòu)進(jìn)甲類(lèi)零部件2,000 件，價(jià)款26,000 元，乙類(lèi)零部件2,500 件，價(jià)款37,500 元。公司對(duì)小零部件確定的銷(xiāo)售毛利率為商品購(gòu)進(jìn)價(jià)的30%。銷(xiāo)售部門(mén)應(yīng)按規(guī)定的公式計(jì)算出甲、乙兩類(lèi)零部件單件銷(xiāo)售價(jià)格。

價(jià)格管理員根據(jù)各類(lèi)零部件實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款加確定的毛利率計(jì)算的毛利額和稅率計(jì)算增值稅額，計(jì)算出該類(lèi)零部件單件銷(xiāo)售價(jià)格。其計(jì)算公式：

小零部件單件銷(xiāo)售價(jià)格=實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款×（1+毛利率）×（1+銷(xiāo)項(xiàng)稅率）÷購(gòu)進(jìn)的零部件件數(shù)

(1) 甲類(lèi)零部件單件銷(xiāo)售價(jià)格19.773 元（26,000×1.30×1.17÷2,000）；

(2) 乙類(lèi)零部件單件銷(xiāo)售價(jià)格22.815 元（37,500×1.30×1.17÷2,500）。

又如，201×年2月28日，會(huì)計(jì)人員憑銷(xiāo)售部門(mén)報(bào)來(lái)的《銷(xiāo)貨日?qǐng)?bào)單》 匯總，本月售出小零部件銷(xiāo)售總金額77,571元，其中甲類(lèi)零部件銷(xiāo)售額29,659.50 元，乙類(lèi)零部件銷(xiāo)售額47,911.50 元。憑此計(jì)算出應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本。

首先分別將甲、乙兩類(lèi)零部件銷(xiāo)售額進(jìn)行價(jià)稅分離，成為不含稅銷(xiāo)售額，然后從不含稅銷(xiāo)售額中確定的毛利額扣除掉，即為應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本。其計(jì)算公式：

不含稅銷(xiāo)售額計(jì)算公式：

商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本=銷(xiāo)售額÷（1+毛利率）

按含稅銷(xiāo)售額計(jì)算公式：

商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本=銷(xiāo)售額÷（1+銷(xiāo)項(xiàng)稅率）÷（1+毛利率）

(1) 甲類(lèi)零部件應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本=19,500 元（29,659.50÷1.17÷1.30）；

(2) 乙類(lèi)零部件應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本=31,500 元（47,911.50÷1.17÷1.30）。

假定，201×年3月31日，甲、乙兩類(lèi)零部件全部銷(xiāo)售完，根據(jù)《銷(xiāo)售日?qǐng)?bào)單》數(shù)據(jù)；甲類(lèi)零部件銷(xiāo)售額9,886.50 元，乙類(lèi)零部件銷(xiāo)售額9,126 元。憑此計(jì)算出本月該兩類(lèi)零部件應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本為：

(1)甲類(lèi)零部件應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本6,500 元（9,886.50÷1.17÷1.30）；

(2) 乙類(lèi)零部件應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本6,000 元（9,126÷1.17÷1.30）。

以上2、3 兩個(gè)月，甲、乙兩類(lèi)零部件共結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)價(jià)成本63,500 元，其中，甲類(lèi)零部件結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本26,000 元，乙類(lèi)零部件結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本37,500 元，與元月份購(gòu)買(mǎi)該兩類(lèi)零部件實(shí)際支付的購(gòu)進(jìn)價(jià)款完全相符。

三、庫(kù)存小商品成本的后續(xù)計(jì)量

企業(yè)在購(gòu)進(jìn)商品時(shí)，不可能待銷(xiāo)售完后再購(gòu)進(jìn)，一般是邊銷(xiāo)售邊購(gòu)進(jìn)。由于商品購(gòu)進(jìn)價(jià)格有高有低，新購(gòu)進(jìn)與原未銷(xiāo)完的庫(kù)存混放在一起，以致批次分不清，而出售商品時(shí)的銷(xiāo)售價(jià)格，一般是就高不就低。這樣就會(huì)造成計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本與實(shí)際存貨成本產(chǎn)生一定的差異。為做到成本核算準(zhǔn)確，賬實(shí)相符，企業(yè)在每年會(huì)計(jì)決算前，對(duì)庫(kù)存的小商品進(jìn)行一次實(shí)物盤(pán)存，并按各類(lèi)小商品品種的實(shí)際庫(kù)存數(shù)量與該品種的最后進(jìn)價(jià)，分別計(jì)算出各類(lèi)小商品實(shí)際庫(kù)存值與該類(lèi)小商品會(huì)計(jì)賬面存貨金額的差額，進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。企業(yè)發(fā)生賬面存貨金額少于實(shí)際庫(kù)存貨值，即多結(jié)轉(zhuǎn)了商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本時(shí)，用紅字借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本”科目，同時(shí)用紅字貸記“庫(kù)存商品——×類(lèi)零部件”科目。如果賬面存貨金額多于實(shí)際庫(kù)存值，即少結(jié)轉(zhuǎn)了商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—商品銷(xiāo)售進(jìn)價(jià)成本”科目，貸記“庫(kù)存商品——×類(lèi)零部件”科目。■

朱余娥、袁其謙.2008.毛利率法與其他成本計(jì)算方法的結(jié)合運(yùn)用[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì)，8。