○羅瑜

（深圳市永明會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司 廣東 深圳 518040）

論會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力

○羅瑜

（深圳市永明會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司 廣東 深圳 518040）

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日益復(fù)雜，會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)事項(xiàng)也日趨復(fù)雜多變，會(huì)計(jì)人員面對(duì)這些復(fù)雜的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，很多時(shí)候需要運(yùn)用專業(yè)的理論知識(shí)和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)來進(jìn)行分析和判斷，才能形成準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，從而使有關(guān)各方了解企業(yè)的經(jīng)濟(jì)狀況，據(jù)以作出經(jīng)濟(jì)決策。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力是新形勢(shì)下會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備的重要素質(zhì)。

會(huì)計(jì)人員 職業(yè)判斷能力

隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益國(guó)際化、金融化、競(jìng)爭(zhēng)激烈化，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性加大，會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)事項(xiàng)也日趨復(fù)雜多變，使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷變得越來越重要。會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低關(guān)系著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，關(guān)系著會(huì)計(jì)人員能否對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)奶幚聿?duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行正確地反映。如何提高自身的職業(yè)判斷能力是每一個(gè)會(huì)計(jì)人員面臨的迫切問題。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的成因

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力是會(huì)計(jì)人員根據(jù)國(guó)家法律、法規(guī)和規(guī)章等會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，充分考慮企業(yè)現(xiàn)實(shí)與未來的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，運(yùn)用自身專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，通過識(shí)別、計(jì)算、分析、比較等方法，對(duì)企業(yè)不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)所作出的分析、判斷、選擇和決策的能力。形成會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的原因是多方面的，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)因素。

1、對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體運(yùn)用需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷

遵循國(guó)家制定的各類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)人員開展工作的前提條件，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)性的，具體到復(fù)雜多變的會(huì)計(jì)事項(xiàng)就需要依靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)人員在運(yùn)用會(huì)計(jì)原則時(shí)往往需要根據(jù)具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)作出判斷，例如運(yùn)用重要性原則對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露時(shí)，就需要會(huì)計(jì)人員考慮多大的金額數(shù)量或比例才算重要，怎樣界定該信息對(duì)決策者的決策有影響；某些支出應(yīng)該劃分為收益性支出還是資本性支出；對(duì)固定資產(chǎn)應(yīng)該采用何種方法提取折舊等等。判斷越合理，準(zhǔn)則就會(huì)被運(yùn)用的越好，會(huì)計(jì)人員提供的信息就越準(zhǔn)確、可靠，反之，謬誤片面的判斷會(huì)歪曲經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，產(chǎn)生錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息，誤導(dǎo)信息使用者的決策。而且，隨著經(jīng)濟(jì)進(jìn)步和科技發(fā)展，企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷發(fā)生變化，新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)隨之涌現(xiàn)，使得現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則呈現(xiàn)滯后，曾經(jīng)適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能不再有效，或者存在準(zhǔn)則空白，這就需要會(huì)計(jì)人員在新準(zhǔn)則發(fā)布之前，運(yùn)用自己的職業(yè)判斷給出解決辦法。

2、會(huì)計(jì)信息的不確定性需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷

由于經(jīng)濟(jì)交易的復(fù)雜化，客觀情況的千差萬別，很多交易和事項(xiàng)的結(jié)果難以確定，特別是一些未來事項(xiàng)的發(fā)生和影響只能在日后才能確定，這就要求會(huì)計(jì)人員對(duì)這些交易和事項(xiàng)根據(jù)現(xiàn)在的信息，結(jié)合企業(yè)的具體情況，按照“及時(shí)性”、“實(shí)質(zhì)重于形式”、“重要性”等原則，運(yùn)用會(huì)計(jì)工作的程序和方法對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行估計(jì)和判斷。常見的例子有：無形資產(chǎn)的攤銷期限需要考慮合同規(guī)定、法律規(guī)定、使用年限、企業(yè)受益年限等；壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提需要根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性合理確定，而可收回性又需要會(huì)計(jì)人員結(jié)合企業(yè)的具體情況進(jìn)行判斷；對(duì)與未決訴訟、債務(wù)擔(dān)保、重組義務(wù)、虧損合同等或有事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量與披露更是有賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。

3、新會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的出現(xiàn)

進(jìn)入新世紀(jì)以來，我國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的接軌進(jìn)一步加強(qiáng)，信息技術(shù)高速發(fā)展，企業(yè)不斷創(chuàng)新，新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，特別是金融交易市場(chǎng)發(fā)展迅速，金融創(chuàng)新層出不窮，新金融工具時(shí)有誕生，企業(yè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的日趨復(fù)雜促使會(huì)計(jì)處理更加靈活多樣，加大了會(huì)計(jì)工作的難度，也對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了更高要求。金融市場(chǎng)的發(fā)展帶來了企業(yè)并購(gòu)行為的增加和許多金融衍生工具的出現(xiàn)，對(duì)于企業(yè)特別是大型企業(yè)的會(huì)計(jì)人員而言，企業(yè)并購(gòu)商譽(yù)的確認(rèn)和披露，期權(quán)、期貨、遠(yuǎn)期交易、資產(chǎn)擔(dān)保證券等新金融工具的計(jì)量和核算，是越來越多需要選擇和判斷的問題，對(duì)其進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理相對(duì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)更加復(fù)雜和多樣化。只有正確記錄、確認(rèn)、核算、計(jì)量并披露這些新型業(yè)務(wù)，才能使會(huì)計(jì)人員向企業(yè)管理層提供真實(shí)、有效的會(huì)計(jì)信息，協(xié)助企業(yè)管理人員作出正確的決策。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布也擴(kuò)大了會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的范圍和空間，使職業(yè)判斷活動(dòng)貫穿于會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量到披露的整個(gè)會(huì)計(jì)活動(dòng)過程。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值的引入，就是一種表現(xiàn)。這幾種計(jì)量方式在實(shí)際運(yùn)用中極大地依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，例如，公允價(jià)值的確認(rèn)首先依賴于活躍的交易市場(chǎng)，那么，什么樣的交易市場(chǎng)才算是活躍的交易市場(chǎng)，會(huì)計(jì)人員又如何運(yùn)用交易市場(chǎng)中獲取的交易價(jià)格及其他相關(guān)信息對(duì)資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行估計(jì)，這些都需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)所處經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場(chǎng)條件、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容、企業(yè)自身特點(diǎn)等因素進(jìn)行分析、判斷；在應(yīng)用現(xiàn)值工具進(jìn)行計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要考慮預(yù)計(jì)未來凈現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率這兩個(gè)因素，資產(chǎn)能夠持續(xù)多長(zhǎng)的使用時(shí)間，能夠產(chǎn)生多少現(xiàn)金流量，怎樣選擇適用的折現(xiàn)率，是選擇資產(chǎn)的金融利率還是企業(yè)的報(bào)酬率或者是其他折現(xiàn)率等等，不同的選擇與估計(jì)可能帶來差異巨大的結(jié)果。會(huì)計(jì)人員在面對(duì)以上會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)往往沒有現(xiàn)成的處理依據(jù)，需要運(yùn)用多種分析技能和方法來進(jìn)行判斷，這對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了很高的要求。

二、提升會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的途徑

1、提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)

培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)是提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的基礎(chǔ)。沒有較高的職業(yè)道德素養(yǎng)，會(huì)計(jì)人員就會(huì)缺乏責(zé)任感，難以抵制利益的誘惑和各方干擾，在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)，就難以堅(jiān)持客觀公正的原則，所提供的會(huì)計(jì)信息就很難保證真實(shí)、準(zhǔn)確。

會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德缺失主要來自于以下幾個(gè)方面。一是會(huì)計(jì)人員事業(yè)心、責(zé)任心不強(qiáng)，工作中得過且過，不求上進(jìn)，缺乏敬業(yè)精神和認(rèn)真負(fù)責(zé)的工作態(tài)度，在面對(duì)需要職業(yè)判斷的問題時(shí)，為了回避風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任，將問題推給領(lǐng)導(dǎo)，讓領(lǐng)導(dǎo)定奪。二是會(huì)計(jì)人員法制觀念淡薄、受不良習(xí)氣的影響，在工作中不能廉潔自律，為了個(gè)人私欲而提供虛假、失實(shí)的會(huì)計(jì)信息。三是會(huì)計(jì)人員在工作中處于被動(dòng)地位，屈從于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的要求而濫用職業(yè)判斷，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。會(huì)計(jì)人員在工作關(guān)系上從屬于單位負(fù)責(zé)人，接受負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)與管理，這種從屬關(guān)系導(dǎo)致了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)與負(fù)責(zé)人的道德水平密切相關(guān)，當(dāng)單位負(fù)責(zé)人為了某些經(jīng)濟(jì)利益而指使會(huì)計(jì)人員弄虛作假時(shí)，為了維護(hù)自身的利益、職位，會(huì)計(jì)人員很難抗拒領(lǐng)導(dǎo)者的壓力，這也是目前大部分會(huì)計(jì)人員提供虛假會(huì)計(jì)信息的主要原因。

針對(duì)以上現(xiàn)象，可以采取以下措施來提升會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)。

（1）建立包括物資和精神方面的獎(jiǎng)懲機(jī)制。良好的獎(jiǎng)懲機(jī)制有利于提升會(huì)計(jì)人員的工作積極性和責(zé)任感，當(dāng)會(huì)計(jì)人員相信他們的敬業(yè)精神和認(rèn)真負(fù)責(zé)的工作態(tài)度是有價(jià)值的，是與自身的薪酬和上升空間息息相關(guān)的，則會(huì)計(jì)人員就會(huì)傾向于良好的職業(yè)道德。

（2）完善企業(yè)治理機(jī)構(gòu)和內(nèi)部控制機(jī)制。企業(yè)治理結(jié)構(gòu)就是企業(yè)股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級(jí)經(jīng)理等相關(guān)利益者之間在責(zé)、權(quán)、利上的相互獨(dú)立、相互制衡。完善的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)能夠?qū)ζ髽I(yè)的信息披露行為進(jìn)行有效的監(jiān)督，使領(lǐng)導(dǎo)者不能隨意干擾會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。另外，制度的不健全使會(huì)計(jì)人員的工作無法受到有效監(jiān)控，會(huì)計(jì)人員在工作中的錯(cuò)誤難以被察覺，甚至有些會(huì)計(jì)人員主動(dòng)利用制度中的漏洞謀取個(gè)人私利。因此，建立一套分工科學(xué)、職責(zé)明確，既能保證相互協(xié)作，又能達(dá)到相互監(jiān)督的內(nèi)部控制機(jī)制，對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)人員的工作，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)是很有必要的。

（3）加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督機(jī)制，在全社會(huì)范圍內(nèi)營(yíng)造推崇會(huì)計(jì)職業(yè)道德的良好氛圍。會(huì)計(jì)職業(yè)道德的建立既是會(huì)計(jì)人員自身的問題，也離不開全社會(huì)的支持與監(jiān)督，一個(gè)道德意識(shí)淡薄的社會(huì)環(huán)境不可能營(yíng)造出高素質(zhì)的職業(yè)道德。政府應(yīng)加強(qiáng)有關(guān)法制建設(shè)和執(zhí)法力度，追究企業(yè)會(huì)計(jì)信息造假行為的經(jīng)濟(jì)、法律責(zé)任。建立和健全以政府監(jiān)督為主導(dǎo)，行業(yè)自律監(jiān)管為核心，充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)監(jiān)督作用的社會(huì)監(jiān)督機(jī)制，約束企業(yè)的會(huì)計(jì)判斷行為。

2、培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)，更新會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)

會(huì)計(jì)判斷的質(zhì)量高低取決于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)勝任能力，會(huì)計(jì)人員的專業(yè)勝任能力則來自于會(huì)計(jì)人員所掌握的各類知識(shí)。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷是在相關(guān)法律、法規(guī)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度等的基礎(chǔ)上靈活運(yùn)用自身的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)形成的，一旦超越這個(gè)框架，或者斷章取義，那么會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷將會(huì)成為無源之水，淪為會(huì)計(jì)操縱。因此，理解并合理運(yùn)用相關(guān)法律、法規(guī)、制度、準(zhǔn)則等規(guī)范性文件是會(huì)計(jì)人員的首要能力。

現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式日趨靈活多變，新的交易內(nèi)容與交易方式不斷涌現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)越來越具有綜合性的特征，這就要求會(huì)計(jì)人員具備多方面的知識(shí)。首先，作為會(huì)計(jì)人員，扎實(shí)的會(huì)計(jì)知識(shí)與技能無疑是必不可少的；其次，會(huì)計(jì)人員面對(duì)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，要想透過表象，深入本質(zhì)，形成自己的專業(yè)判斷，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該拓寬自身的知識(shí)面，掌握法律、經(jīng)濟(jì)、金融、審計(jì)、管理等方面的知識(shí)；再次，信息技術(shù)的發(fā)展使現(xiàn)代社會(huì)進(jìn)入了網(wǎng)絡(luò)化時(shí)代，許多企業(yè)都引入了數(shù)據(jù)化辦公系統(tǒng)，會(huì)計(jì)工作早已由手工化變革為電算化，因此，會(huì)計(jì)人員也應(yīng)具備一定的計(jì)算機(jī)知識(shí)。另外，會(huì)計(jì)人員還應(yīng)該培養(yǎng)自己的綜合能力，對(duì)于學(xué)到的知識(shí)不僅要理解、記憶，還要發(fā)揮邏輯思維能力，靈活運(yùn)用各類知識(shí)，不能生搬硬套，以提高分析問題、解決問題的能力。

在知識(shí)經(jīng)濟(jì)年代，各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變革與創(chuàng)新是不斷進(jìn)行的，相關(guān)的知識(shí)與技能是日新月異的，會(huì)計(jì)處理的方法、會(huì)計(jì)規(guī)則也是不斷變化的。會(huì)計(jì)人員應(yīng)該樹立終生學(xué)習(xí)的理念，主動(dòng)學(xué)習(xí)最新的理論知識(shí)和業(yè)務(wù)技能，以增強(qiáng)自身專業(yè)知識(shí)的儲(chǔ)備、提高職業(yè)判斷的能力。

3、注重會(huì)計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)積累

會(huì)計(jì)是一門具有很強(qiáng)的實(shí)際操作性和實(shí)踐性的學(xué)科，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷也是一項(xiàng)實(shí)踐性很強(qiáng)的活動(dòng)，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力是在充分熟悉會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理，在日常工作中逐漸鍛煉，長(zhǎng)期積累的過程中逐漸形成的。面對(duì)復(fù)雜多變的會(huì)計(jì)環(huán)境，會(huì)計(jì)人員除了具備豐富的專業(yè)知識(shí)和較高的理論素質(zhì)外，還要注重參與會(huì)計(jì)實(shí)踐，具有將自身的理論知識(shí)化為現(xiàn)實(shí)工作成果的行為能力。提高會(huì)計(jì)人員的實(shí)踐能力可以從以下幾個(gè)方面入手：一是實(shí)行會(huì)計(jì)人員的崗位輪換制，使會(huì)計(jì)人員全方面地熟悉企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，激發(fā)會(huì)計(jì)人員的積極性，提高會(huì)計(jì)人員的綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)。二是會(huì)計(jì)人員要養(yǎng)成良好的思維習(xí)慣，對(duì)于實(shí)際工作中的每一項(xiàng)會(huì)計(jì)處理，都要學(xué)會(huì)分析、判斷、綜合及總結(jié)，排除表面現(xiàn)象的干擾，發(fā)現(xiàn)事務(wù)的本質(zhì)特征，從而作出準(zhǔn)確的職業(yè)判斷。只有通過持續(xù)不斷的鍛煉、培養(yǎng)、積累，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力才能有效提高。三是要注重會(huì)計(jì)人員之間的經(jīng)驗(yàn)交流。俗話說“一人計(jì)短，二人計(jì)長(zhǎng)”，一個(gè)人的經(jīng)驗(yàn)積累總是有限的，會(huì)計(jì)人員之間的經(jīng)驗(yàn)交流有助于開闊視野，了解新的信息，學(xué)習(xí)他人的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)自己的不足之處，加快自身經(jīng)驗(yàn)積累的過程。

[1]李月娥：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量研究[M].大連，大連出版社，2011.

[2]許燕：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[D].天津財(cái)經(jīng)學(xué)院博士論文，2004.

[3]湯濱：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[D].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士論文，2007.