馬懿洲

一、西方管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)及特點(diǎn)

（一）知識(shí)體系變革，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)勢(shì)在必行

20世紀(jì)80年代以來(lái)，信息技術(shù)、經(jīng)濟(jì)社會(huì)的迅猛發(fā)展以及日益加劇的國(guó)際化市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)使得管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系面臨著嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。美國(guó)的約翰遜和卡普蘭教授于1987年合寫的《相關(guān)性消失了-管理會(huì)計(jì)的興衰》一書最早提出管理會(huì)計(jì)已面臨嚴(yán)重危機(jī)，現(xiàn)行的管理會(huì)計(jì)體系應(yīng)有一個(gè)根本性的變革，才能符合當(dāng)今科學(xué)技術(shù)和管理科學(xué)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)情況。此后西方管理會(huì)計(jì)不僅對(duì)原有的知識(shí)體系進(jìn)行了變革，而且發(fā)展了管理會(huì)計(jì)的一些分支學(xué)科，如作業(yè)成本管理會(huì)計(jì)、適時(shí)制生產(chǎn)系統(tǒng)、制造資源計(jì)劃等[1]。

與此同時(shí)，西方的一些學(xué)者意識(shí)到局限于單一會(huì)計(jì)主體，只注重戰(zhàn)術(shù)性問(wèn)題忽視對(duì)企業(yè)全局的、長(zhǎng)期的戰(zhàn)略性研究的傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)不能適應(yīng)市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的變化。1981年，英國(guó)學(xué)者西蒙茲最早提出了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的概念。他認(rèn)為戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行搜集和分析，由此來(lái)發(fā)展和控制企業(yè)戰(zhàn)略的會(huì)計(jì)。隨后布朗維奇等學(xué)者也發(fā)表了自己對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的理解。由于戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)重視外部環(huán)境，重視市場(chǎng)，將管理會(huì)計(jì)的視角從企業(yè)內(nèi)部擴(kuò)展到外部環(huán)境，同時(shí)注重戰(zhàn)略管理活動(dòng)的整體性和管理方法的動(dòng)態(tài)性、應(yīng)變性，因此，在市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的變化中更具有適用性[2]。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)提出后首先在許多面臨競(jìng)爭(zhēng)的《財(cái)富》500強(qiáng)公司得到了廣泛的應(yīng)用，使這些公司的會(huì)計(jì)發(fā)揮了更大的作用。這些研究和應(yīng)用使戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)得以形成，管理會(huì)計(jì)開始步入一個(gè)嶄新的發(fā)展階段。

（二）經(jīng)驗(yàn)研究運(yùn)用廣泛，實(shí)地研究得到大力推崇

縱觀現(xiàn)代西方管理會(huì)計(jì)的發(fā)展情況可以發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)代西方管理會(huì)計(jì)的研究方法分為兩大部分：一是經(jīng)驗(yàn)研究方法，主要包括實(shí)地研究、實(shí)驗(yàn)研究和調(diào)查研究方法；二是非經(jīng)驗(yàn)研究方法。其中，經(jīng)驗(yàn)研究在管理會(huì)計(jì)研究中占有非常重要的地位。隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展以及企業(yè)管理方式的巨大變革，只停留在理論層面而不深入企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)觀察和計(jì)量的研究是不可能建立起全面的能指導(dǎo)實(shí)踐的管理會(huì)計(jì)理論體系的，也不能建立起規(guī)范化的決策模型。并且管理會(huì)計(jì)是一門實(shí)踐性非常強(qiáng)的學(xué)科，其研究必須進(jìn)行深入細(xì)致的現(xiàn)場(chǎng)調(diào)研，獲取企業(yè)的信息資料從而進(jìn)行分析得出結(jié)論。因此，相比非經(jīng)驗(yàn)研究，經(jīng)驗(yàn)研究能更可靠地解釋和預(yù)測(cè)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，進(jìn)一步克服管理會(huì)計(jì)研究中理論與實(shí)際相脫離的缺陷。正如美國(guó)管理會(huì)計(jì)學(xué)家卡普蘭所說(shuō)：沒(méi)有經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)的會(huì)計(jì)理論是空洞的理論，而沒(méi)有理論作指導(dǎo)的會(huì)計(jì)實(shí)踐則往往帶有盲目性。在會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展史上，理論與實(shí)踐不同步，管理實(shí)踐往往超前于管理理論。而經(jīng)驗(yàn)研究的方法卻為解決這一問(wèn)題提供了有效的途徑?？ㄆ仗m也正是通過(guò)大量的案例研究和實(shí)地研究才創(chuàng)立了作業(yè)成本理論和綜合業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系等著名理論，使西方現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)研究有了重大的理論和方法上的創(chuàng)新。在此趨勢(shì)的影響下，以哈佛商學(xué)院為代表的管理學(xué)博士的學(xué)位論文許多都采用了實(shí)地研究的方法。同時(shí)，近年來(lái)西方的管理會(huì)計(jì)刊物如《管理會(huì)計(jì)研究》等也注重于刊登典型案例研究的文章，這在推動(dòng)典型案例研究方面發(fā)揮了重要作用。

（三）研究人員與實(shí)務(wù)工作者和其他學(xué)科學(xué)者交流頻繁，合作研究成為主要形式

西方管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系和研究方法的不斷變革和創(chuàng)新，對(duì)研究人員的科研領(lǐng)域和研究形式提出了更高的要求。只有管理會(huì)計(jì)的理論界和實(shí)務(wù)界的通力合作才能促進(jìn)管理會(huì)計(jì)的理論和實(shí)務(wù)形成一個(gè)良性的循環(huán)，用理論指導(dǎo)實(shí)踐進(jìn)步，用實(shí)踐推動(dòng)理論發(fā)展。在美國(guó)等西方國(guó)家，為了推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的典型案例研究，創(chuàng)造有利于學(xué)術(shù)界研究人員和實(shí)務(wù)工作者進(jìn)行溝通，增進(jìn)兩者的配合與協(xié)調(diào)的環(huán)境，管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)都設(shè)有學(xué)術(shù)研究部，其成員由學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界人士共同組成。另外，管理會(huì)計(jì)理論基石除卻會(huì)計(jì)學(xué)科之外，還涉及組織科學(xué)、行為科學(xué)和決策科學(xué)等。很多情況下，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論并不能完全揭示管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的本質(zhì)，因此，西方管理會(huì)計(jì)的知識(shí)體系和實(shí)證研究一般會(huì)涉及經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為學(xué)、心理學(xué)和社會(huì)學(xué)理論。這使得管理會(huì)計(jì)研究跨越多個(gè)學(xué)科，因此，管理會(huì)計(jì)學(xué)者應(yīng)具備多個(gè)學(xué)科的專業(yè)知識(shí)并需要與不同專業(yè)背景的研究人員以及實(shí)務(wù)界工作者進(jìn)行合作。在美國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)地研究方面的著名學(xué)者，如哈佛大學(xué)的卡普蘭教授、密西根大學(xué)的希爾茲教授和圣地亞哥大學(xué)周齊武教授等大都受到了良好的科學(xué)哲學(xué)、經(jīng)濟(jì)管理學(xué)等方法的訓(xùn)練。管理會(huì)計(jì)研究在深度和廣度上都向研究者提出了挑戰(zhàn)，這就決定了合作研究將是管理會(huì)計(jì)研究的主要形式。合作研究可以形成較好的資源共享并促進(jìn)實(shí)踐性研究，使研究再深入進(jìn)行下去。因此，在西方管理會(huì)計(jì)的研究中逐漸呈現(xiàn)研究人員多元化，呈現(xiàn)出理論研究者與實(shí)務(wù)工作者、不同專業(yè)背景的工作者通力合作的的狀況。

（四）管理會(huì)計(jì)職業(yè)化水平較高

為了幫助企業(yè)管理者提高經(jīng)營(yíng)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，使會(huì)計(jì)人員充分發(fā)揮其職能，英、美等西方國(guó)家的會(huì)計(jì)界一直致力于管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化，其主要體現(xiàn)在成立管理會(huì)計(jì)的專業(yè)機(jī)構(gòu)、組織管理會(huì)計(jì)師的資格考試、創(chuàng)辦管理會(huì)計(jì)的期刊、制定管理會(huì)計(jì)的職業(yè)準(zhǔn)則等。如英國(guó)現(xiàn)行的特許管理會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)是由1919年成立的成本會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)不斷發(fā)展而來(lái)。相應(yīng)地在美國(guó)，于1919年成立的全國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)正是美國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身。西方的不少國(guó)家都有專門的管理會(huì)計(jì)師的考試，考試科目主要涉及管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等內(nèi)容。通過(guò)了資格考試，不僅能加入管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，同時(shí)也具有了較高的社會(huì)地位和較多的晉升機(jī)會(huì)。西方管理會(huì)計(jì)的專門機(jī)構(gòu)除了組織資格考試外，也積極地創(chuàng)辦學(xué)術(shù)性和實(shí)務(wù)性的管理會(huì)計(jì)刊物，如《管理會(huì)計(jì)》《管理會(huì)計(jì)研究》等。同時(shí)，協(xié)會(huì)重視管理會(huì)計(jì)的研究與實(shí)踐活動(dòng)，不僅積極參加國(guó)際會(huì)計(jì)活動(dòng)，而且有計(jì)劃地舉辦管理會(huì)計(jì)研討會(huì)，召集管理會(huì)計(jì)學(xué)者和實(shí)踐工作者共同探討管理會(huì)計(jì)的一些理論和實(shí)際問(wèn)題。另外，美國(guó)于1982年頒布了《管理會(huì)計(jì)師道德行為準(zhǔn)則》，旨在規(guī)范管理會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德。管理會(huì)計(jì)的專門機(jī)構(gòu)和專業(yè)期刊的創(chuàng)辦特別是管理會(huì)計(jì)相關(guān)的規(guī)則和法律的不斷完善，使得西方管理會(huì)計(jì)朝職業(yè)化逐步邁進(jìn)。

二、中國(guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展及現(xiàn)狀

中國(guó)從20世紀(jì)70年代末80年代初開始向發(fā)達(dá)國(guó)家學(xué)習(xí)并引進(jìn)有關(guān)管理會(huì)計(jì)知識(shí)，大致經(jīng)歷了引進(jìn)宣傳、普及吸收和反思提升3個(gè)階段，至今已有30余年的歷史，這期間我們有成就、也存在不足。當(dāng)前中國(guó)管理會(huì)計(jì)進(jìn)入了反思和提升階段，在理論研究和應(yīng)用現(xiàn)狀方面都還存在著一系列問(wèn)題。

（一）理論研究方面

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制理論的建立，管理會(huì)計(jì)理論研究取得一系列的進(jìn)展和創(chuàng)新。但相對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等其他學(xué)科的研究，管理會(huì)計(jì)研究還是比較落后，同時(shí)面臨著諸多困難和不足。

首先，管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域研究較少，對(duì)管理會(huì)計(jì)能否獨(dú)立成科存在爭(zhēng)議。從最近幾年發(fā)表的學(xué)術(shù)性文章中可以發(fā)現(xiàn)，涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的論文遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域。同樣的現(xiàn)象也出現(xiàn)在中國(guó)舉辦的學(xué)術(shù)會(huì)議以及會(huì)計(jì)專業(yè)碩士、博士研究生畢業(yè)論文的選題上。這或許也是中國(guó)一直遲遲沒(méi)有管理會(huì)計(jì)專業(yè)期刊的原因之一。甚至有觀點(diǎn)認(rèn)為管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)有重合之處，應(yīng)將其分割合并至其中，因此，管理會(huì)計(jì)能否獨(dú)立成科一直是個(gè)有爭(zhēng)議的問(wèn)題。

其次，管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系陳舊，學(xué)科體系不成熟。中國(guó)應(yīng)用于教學(xué)的管理會(huì)計(jì)教材采用的是20世紀(jì)70年代末80年代初從西方引進(jìn)的知識(shí)體系，幾乎沒(méi)有發(fā)展與創(chuàng)新。同時(shí)，管理會(huì)計(jì)學(xué)科內(nèi)容混亂，沒(méi)有一個(gè)清晰的主線把管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容串起來(lái)，體系殘缺。

最后，中國(guó)管理會(huì)計(jì)研究方法落后，研究人員專業(yè)背景單一，使得管理會(huì)計(jì)理論研究遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于實(shí)際需要。目前，中國(guó)管理會(huì)計(jì)的研究方法以非經(jīng)驗(yàn)研究為主，研究人員多為單一學(xué)科背景的理論界學(xué)者，缺乏與實(shí)務(wù)工作者和其他學(xué)科研究人員的交流，因此，理論研究與實(shí)務(wù)脫節(jié)的現(xiàn)象較為嚴(yán)重。當(dāng)前中國(guó)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的研究不能緊跟環(huán)境的變化，無(wú)法解決企業(yè)面臨的新問(wèn)題，其職能滿足不了企業(yè)管理的需要。

（二）實(shí)踐應(yīng)用方面

近30年來(lái)，管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用取得了一定成效，如設(shè)置專門機(jī)構(gòu)和人員負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)，推行目標(biāo)成本和目標(biāo)利潤(rùn)考核機(jī)制，控制并分析成本費(fèi)用，加強(qiáng)資金預(yù)算管理等。但是與發(fā)達(dá)國(guó)家相比還存在較大差距，許多問(wèn)題亟待解決。

1.應(yīng)用方法陳舊、系統(tǒng)性不強(qiáng)。企業(yè)中管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用主要是一些傳統(tǒng)方法，很少涉及現(xiàn)代管理方法，如作業(yè)成本法，平衡記分卡，價(jià)值鏈分析法，作業(yè)基礎(chǔ)管理等。同時(shí)，方法的應(yīng)用基本處于零星分散狀態(tài)，應(yīng)用的具體技術(shù)方法之間缺乏必要的關(guān)聯(lián)與支持，沒(méi)有形成一個(gè)完整的應(yīng)用體系。

2.應(yīng)用范圍不平衡。目前，中國(guó)管理會(huì)計(jì)的實(shí)際應(yīng)用在不同地區(qū)、不同企業(yè)之間情況各異，主要表現(xiàn)為在現(xiàn)代化程度較高的企業(yè)特別是沿海開放城市等經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的企業(yè)管理會(huì)計(jì)得到較廣泛的應(yīng)用；而經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的地區(qū)和經(jīng)營(yíng)管理狀況較差的企業(yè)，則較少應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，傳統(tǒng)的管理思維和會(huì)計(jì)原則仍占主導(dǎo)地位。

3.企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者缺乏重視。目前，只有少數(shù)企業(yè)真正意識(shí)到管理會(huì)計(jì)理論方法對(duì)加強(qiáng)企業(yè)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的重要性并且進(jìn)行實(shí)際應(yīng)用。大多數(shù)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)或財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人觀念陳舊，只重視事后的算賬、報(bào)賬工作，不重視管理會(huì)計(jì)，即使管理會(huì)計(jì)有所應(yīng)用也歸因于上級(jí)主管部門的統(tǒng)一要求，基本上屬于被動(dòng)行為。

4.會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較低。中國(guó)會(huì)計(jì)人員大多習(xí)慣于從事記賬、算賬、報(bào)賬等傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作，相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員根本不了解管理會(huì)計(jì)。即使是對(duì)管理會(huì)計(jì)知識(shí)稍有了解的企業(yè)會(huì)計(jì)人員，也缺乏進(jìn)行管理會(huì)計(jì)工作的意識(shí)和能力，無(wú)法進(jìn)行系統(tǒng)的實(shí)際操作[3]。企業(yè)已有的管理會(huì)計(jì)人員地位較低，主要是處理一些零星的管理會(huì)計(jì)事務(wù)和與基層員工打交道。

5.缺乏對(duì)已有管理會(huì)計(jì)應(yīng)用經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)和提高。中國(guó)一些企業(yè)已具有開展管理會(huì)計(jì)的成功經(jīng)驗(yàn)，但中國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)實(shí)踐中已有的一些典型成功案例缺乏系統(tǒng)的研究和歸納總結(jié)，使得具有示范性或樣板性的典型案例研究報(bào)告較少，這也是管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)未能得到有效普及和推廣應(yīng)用的重要原因。

三、西方管理會(huì)計(jì)可借鑒之處

（一）大力發(fā)展戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)

在信息時(shí)代和管理現(xiàn)代化的今天，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)不能適應(yīng)環(huán)境的變化，舊有的管理會(huì)計(jì)理論體系不能滿足指導(dǎo)實(shí)踐的需要。因此，在企業(yè)管理已發(fā)展到戰(zhàn)略管理的階段，相應(yīng)的傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)過(guò)渡到戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)成為必然。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)注重企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)及整體利益的最大化，關(guān)注企業(yè)外部環(huán)境的變化，提供關(guān)于企業(yè)外部市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)者的信息，同時(shí)用戰(zhàn)略的觀點(diǎn)來(lái)看待內(nèi)部信息，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用各種相關(guān)的財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息，采用多元化的信息處理方法，如價(jià)值鏈分析、對(duì)手分析、環(huán)境分析等，幫助決策層制定戰(zhàn)略發(fā)展方案。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)代表著管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)，從而應(yīng)當(dāng)樹立起一種戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的觀念。

在推廣戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)注意戰(zhàn)略成本管理是戰(zhàn)略管理的重點(diǎn)，除了傳統(tǒng)的“紅海”戰(zhàn)略外，優(yōu)勢(shì)企業(yè)探索實(shí)施“藍(lán)海”戰(zhàn)略管理是一個(gè)值得關(guān)注的新領(lǐng)域。同時(shí)，在借鑒西方的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)理論時(shí)應(yīng)當(dāng)立足于中國(guó)的實(shí)際情況，不能照搬照抄。

（二）將經(jīng)驗(yàn)研究作為開展管理會(huì)計(jì)研究的方向

鑒于中國(guó)管理會(huì)計(jì)理論止步不前，缺乏創(chuàng)新，而管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用較少，理論對(duì)實(shí)踐的指導(dǎo)性較差的現(xiàn)狀，采用經(jīng)驗(yàn)研究方法，大力推崇典型案例研究是中國(guó)管理會(huì)計(jì)研究未來(lái)的發(fā)展方向?；谀壳拔覈?guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展?fàn)顩r，要切實(shí)有效地開展管理會(huì)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)研究，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)與中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)之間的相互合作與協(xié)調(diào)就非常必要。例如中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)“管理會(huì)計(jì)與應(yīng)用專業(yè)委員會(huì)”在中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的配合下，成功發(fā)起的“中國(guó)管理會(huì)計(jì)典型案例經(jīng)驗(yàn)總結(jié)與研究”的活動(dòng)對(duì)推進(jìn)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的案例研究具有重大的意義。同時(shí)，推動(dòng)經(jīng)驗(yàn)研究還需要會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界同實(shí)務(wù)界的密切合作。通過(guò)對(duì)全國(guó)不同行業(yè)的大中型企業(yè)開展典型案例研究，將案例研究和實(shí)地研究作為一項(xiàng)長(zhǎng)期工作，不斷深入地進(jìn)行下去，總結(jié)出具有行業(yè)特點(diǎn)的、既有理論性又具有較強(qiáng)可操作性的典型案例研究報(bào)告。其成果不僅可作為各行業(yè)企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的樣板在更多的企業(yè)推廣應(yīng)用，同時(shí)可將實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)上升為理論納入到管理會(huì)計(jì)教科書中，從而有利于管理會(huì)計(jì)的教學(xué)和會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)。

在采用經(jīng)驗(yàn)研究時(shí)應(yīng)當(dāng)注意以下幾點(diǎn)：第一，經(jīng)驗(yàn)研究和非經(jīng)驗(yàn)研究方法都是管理會(huì)計(jì)研究不可或缺的重要組成部分，重視經(jīng)驗(yàn)研究并不意味著非經(jīng)驗(yàn)研究方法無(wú)施展之處，而應(yīng)該將兩種方法結(jié)合起來(lái)、靈活使用、相互滲透。第二，要注意在學(xué)習(xí)和運(yùn)用經(jīng)驗(yàn)研究方法時(shí)不可照搬西方現(xiàn)成的研究模型，應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國(guó)實(shí)際建立適宜的分析模型，以增強(qiáng)結(jié)論的可靠性。第三，應(yīng)將經(jīng)驗(yàn)研究中的多種方法結(jié)合應(yīng)用，切勿將其孤立開來(lái)。如采用檔案研究方法時(shí)應(yīng)當(dāng)將其與問(wèn)卷調(diào)查、實(shí)地訪談結(jié)合起來(lái)，而不是孤立地運(yùn)用檔案數(shù)據(jù)。第四，具體應(yīng)用經(jīng)驗(yàn)研究中的方法時(shí)應(yīng)當(dāng)注意：對(duì)于實(shí)地研究，并不是所有的管理會(huì)計(jì)課題都適合，應(yīng)用時(shí)要充分考慮研究成本與研究效果以及研究的可行性問(wèn)題；對(duì)于實(shí)驗(yàn)研究，雖然國(guó)內(nèi)現(xiàn)在應(yīng)用較少，但其邏輯嚴(yán)謹(jǐn)，可信度高，隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)的飛速發(fā)展，實(shí)驗(yàn)研究的廣泛推廣將成為現(xiàn)實(shí)；對(duì)于問(wèn)卷調(diào)查研究，不應(yīng)只是使用簡(jiǎn)單的統(tǒng)計(jì)百分比進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)，應(yīng)當(dāng)建立理論基礎(chǔ)并深入到假設(shè)檢驗(yàn)。

（三）推進(jìn)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化發(fā)展

管理會(huì)計(jì)自被引進(jìn)到中國(guó)以來(lái)一直缺乏一個(gè)權(quán)威的專業(yè)機(jī)構(gòu)來(lái)規(guī)范和推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展，使得管理會(huì)計(jì)專業(yè)人才缺乏，實(shí)務(wù)工作沒(méi)能較好展開，因此，中國(guó)應(yīng)借鑒西方管理會(huì)計(jì)職業(yè)化的經(jīng)驗(yàn)，積極推動(dòng)中國(guó)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化和專業(yè)化。

首先，成立中國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，以組織、指導(dǎo)、協(xié)調(diào)中國(guó)研究和應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的具體工作，將零散的管理會(huì)計(jì)人員整合為強(qiáng)大的職業(yè)群體。目前，對(duì)中國(guó)管理會(huì)計(jì)專業(yè)機(jī)構(gòu)是應(yīng)隸屬于會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的下設(shè)機(jī)構(gòu)還是成為單獨(dú)設(shè)立的協(xié)會(huì)這一問(wèn)題仍存在爭(zhēng)議。其次，完善注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師的資格考試和后續(xù)教育制度，不斷壯大管理會(huì)計(jì)師的隊(duì)伍，提升現(xiàn)有管理會(huì)計(jì)師的理論和實(shí)務(wù)能力。在資格考試規(guī)則方面，可以考慮對(duì)于從事管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐工作的具有高級(jí)職稱的專家、學(xué)者可以依一定程序免試確認(rèn)為管理會(huì)計(jì)師。在考試內(nèi)容方面，考試科目較注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)更廣泛，不僅要包括會(huì)計(jì)的內(nèi)容，而且還應(yīng)包括社會(huì)學(xué)、心理學(xué)、行為科學(xué)、組織學(xué)、運(yùn)籌學(xué)等內(nèi)容[4]。第三，創(chuàng)辦管理會(huì)計(jì)專業(yè)期刊，建立起專屬于管理會(huì)計(jì)理論研究人員和實(shí)務(wù)工作者的交流平臺(tái)。結(jié)合目前情況，可首先考慮在《會(huì)計(jì)研究》中開辟管理會(huì)計(jì)研究專欄，條件成熟后再創(chuàng)辦管理會(huì)計(jì)的專門雜志。最后，在中國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的指導(dǎo)下制定并頒布管理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)指南，以提高從業(yè)人員素質(zhì)、規(guī)范從業(yè)人員行為。注意在制定準(zhǔn)則時(shí)要結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，特別是經(jīng)濟(jì)環(huán)境，不能照搬照抄西方管理會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則規(guī)定。

（四）提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者和會(huì)計(jì)人員的管理會(huì)計(jì)意識(shí)與能力

管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中仍未得到廣泛重視和系統(tǒng)應(yīng)用，很大一部分原因是由于會(huì)計(jì)人員管理會(huì)計(jì)理論知識(shí)和應(yīng)用水平有限以及企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者觀念陳舊造成的。

要提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平就要從會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)機(jī)制入手，進(jìn)一步加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)教育，提高人員素質(zhì)。最關(guān)鍵的一步在于管理會(huì)計(jì)高等教育的改革，學(xué)校應(yīng)當(dāng)改變落后的教育理念、陳舊的教學(xué)內(nèi)容和傳統(tǒng)的教學(xué)方式，通過(guò)提高師生之間的互動(dòng)不僅向?qū)W生傳授管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)知識(shí)等理論，而且重視對(duì)本國(guó)管理會(huì)計(jì)經(jīng)典實(shí)務(wù)的分析，使培養(yǎng)出來(lái)的會(huì)計(jì)人員具備必要的學(xué)習(xí)能力和創(chuàng)新能力并主動(dòng)適應(yīng)職業(yè)要求的變化。另外，還應(yīng)加強(qiáng)組織行為學(xué)、心理學(xué)、管理學(xué)方法的訓(xùn)練，鼓勵(lì)會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生選修上述相關(guān)課程。

會(huì)計(jì)人員水平的發(fā)揮很大一部分受到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的制約，因此，還必須增強(qiáng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的管理會(huì)計(jì)意識(shí)。例如，建立一定的社會(huì)約束機(jī)制，促使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)重視管理會(huì)計(jì)應(yīng)用；有關(guān)部門在組織企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人培訓(xùn)時(shí)應(yīng)適當(dāng)添加管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容；經(jīng)濟(jì)師等職稱考試中適當(dāng)增加管理會(huì)計(jì)方面的知識(shí)；企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人自身也應(yīng)不斷完善自己對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)人員的認(rèn)識(shí)。

企業(yè)會(huì)計(jì)人員和管理人員在應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的過(guò)程中要注意結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際情況，切勿生搬硬套。同時(shí)注意應(yīng)用范圍應(yīng)覆蓋全體員工，想辦法調(diào)動(dòng)職工的積極性。會(huì)計(jì)人員在應(yīng)用過(guò)程中如果遇到問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)報(bào)告并主動(dòng)與理論界的學(xué)者交流意見，進(jìn)行深入的探討以服務(wù)于企業(yè)。

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