吳捷 孫麗敏

作者簡(jiǎn)介：吳捷(1991-)，女，漢族，湖北武漢市人，會(huì)計(jì)學(xué)在讀研究生，所在院校：貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)，研究方向：會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)。

摘要：今天，人們?cè)谙硎芙?jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的便利的同時(shí)，也為環(huán)境的極度破壞付出了代價(jià)。環(huán)境會(huì)計(jì)便是從會(huì)計(jì)的角度對(duì)環(huán)境問(wèn)題進(jìn)行記錄，以此為環(huán)境保護(hù)做出客觀的評(píng)價(jià)。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，環(huán)境的不斷惡化，環(huán)境會(huì)計(jì)，特別是環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的研究將會(huì)越來(lái)越重要。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；計(jì)量方法；實(shí)施建議一、推行環(huán)境會(huì)計(jì)的意義

環(huán)境與我們的生活息息相關(guān)，關(guān)于環(huán)境污染也愈加受到關(guān)注。截至到2012年，我國(guó)的廢水排放總量已經(jīng)達(dá)到了6591922萬(wàn)噸；工業(yè)廢氣排放量達(dá)到674509.3億立方米；各地區(qū)沙化面積達(dá)到17310.77公頃。與此同時(shí)，環(huán)境污染治理投資總額從2001年的1166.7億元增長(zhǎng)到2011年的7114億元，增幅達(dá)到83.6%①。我們應(yīng)該注意到，如此嚴(yán)峻的數(shù)據(jù)背后是企業(yè)不斷的生產(chǎn)，又不斷污染造成的。環(huán)境污染是企業(yè)為了賺取利潤(rùn)而付出的代價(jià)，它急迫的需要企業(yè)來(lái)承擔(dān)責(zé)任，或者說(shuō)這種成本——環(huán)境成本。會(huì)計(jì)理應(yīng)對(duì)這種環(huán)境成本進(jìn)行公允的反映和記錄，以真實(shí)而完整的反映企業(yè)信息。

美國(guó)當(dāng)代會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士認(rèn)為：會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心職能。那么作為會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，環(huán)境會(huì)計(jì)的核心自然也在于計(jì)量。

對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行計(jì)量的意義在于：第一，它能抑制企業(yè)，特別是生產(chǎn)型企業(yè)對(duì)環(huán)境造成的污染。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)之一便是“企業(yè)價(jià)值最大化”，無(wú)論是激勵(lì)企業(yè)對(duì)環(huán)境的積極保護(hù)，還是懲治企業(yè)對(duì)環(huán)境的大肆破壞，環(huán)境會(huì)計(jì)都能通過(guò)向企業(yè)內(nèi)部和社會(huì)傳遞信息，達(dá)到企業(yè)自制和輿論監(jiān)督的作用，進(jìn)而保護(hù)環(huán)境，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)綠色增長(zhǎng)。第二，會(huì)計(jì)對(duì)環(huán)境這一隱形因素進(jìn)行反映，能夠更加全面的放映企業(yè)的價(jià)值，使得企業(yè)的財(cái)務(wù)信息使用者得到真實(shí)有用的資料。

然而環(huán)境會(huì)計(jì)的瓶頸也在于此，如何真實(shí)而可靠的對(duì)環(huán)境進(jìn)行計(jì)量是目前環(huán)境會(huì)計(jì)遇到的最大的難題。

二、環(huán)境會(huì)計(jì)的對(duì)象

環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)象在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所反映和管理的內(nèi)容中加入了環(huán)境的內(nèi)容，特別注重環(huán)境科學(xué)和會(huì)計(jì)實(shí)物的結(jié)合。有學(xué)者提出，環(huán)境會(huì)計(jì)的對(duì)象不全是自然資源環(huán)境，而應(yīng)該是企業(yè)環(huán)境行為涉及的自然環(huán)境空間、環(huán)境要素和環(huán)境因子。也有人認(rèn)為環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)象是企業(yè)對(duì)環(huán)境資源的不斷損耗和不斷補(bǔ)償?shù)难h(huán)過(guò)程②。

三、環(huán)境會(huì)計(jì)的特點(diǎn)和要求

1.環(huán)境會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

非交易性，稀缺性，不可替代性，多元計(jì)量等等是環(huán)境要素的特點(diǎn)，同時(shí)也成為了環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的難點(diǎn)。

首先，環(huán)境會(huì)計(jì)的各個(gè)要素不是商品，不能流動(dòng)，沒(méi)有定價(jià)，因此很難像其他會(huì)計(jì)要素一樣通過(guò)市場(chǎng)交換獲取其價(jià)值。其次，環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的要素由環(huán)境資源價(jià)值、環(huán)境成本、環(huán)境效益等構(gòu)成，它們的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系并非一致，即具有非同質(zhì)性。正是這種非同質(zhì)性給環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量帶來(lái)了不小的麻煩。再次，環(huán)境會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，其計(jì)量尺度自然是以貨幣為主，但是環(huán)境資源價(jià)值僅僅通過(guò)貨幣進(jìn)行反映是絕對(duì)不夠的。譬如，環(huán)境污染之后，對(duì)生態(tài)平衡造成了多大的破壞，對(duì)居民生活造成了多大的負(fù)擔(dān)，對(duì)企業(yè)形象造成了多大影響單單通過(guò)貨幣是不能夠完整量度的。最后，由于操作困難等原因，很可能使得采取各種手段和方法記錄的結(jié)果具有模糊性，無(wú)法得到市場(chǎng)的認(rèn)同。

2.環(huán)境會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求

相關(guān)性。目前，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的主要使用者是政府、會(huì)計(jì)信息使用者、金融機(jī)構(gòu)等。因此，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)需要披露的信息應(yīng)集中在政府宏觀管理、經(jīng)濟(jì)政策、環(huán)境政策、投資信息、信貸決策等等之中。

可比性。我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量還處于初步階段，保持環(huán)境會(huì)計(jì)信息之間的可比性，才能全面、客觀地評(píng)價(jià)過(guò)去、預(yù)測(cè)未來(lái)。

可靠性。雖然環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量在操作方面有一定的困難，但我們大可不必犧牲可靠性來(lái)滿足可比性。環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量不同于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，它需要除了貨幣以外的其他度量單位進(jìn)行全面反映，復(fù)合型計(jì)量單位將會(huì)是環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量單位的發(fā)展方向。

重要性。環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量應(yīng)滿足重要性原則，以使得不同的企業(yè)或者同一企業(yè)的不同時(shí)期，根據(jù)相關(guān)信息對(duì)使用者的重要程度，進(jìn)行相應(yīng)的披露。

四、環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的方法

正如上文所述，環(huán)境會(huì)計(jì)的難點(diǎn)在于計(jì)量。正因?yàn)榄h(huán)境資源的價(jià)值難以確定，會(huì)計(jì)學(xué)界產(chǎn)生了各具特點(diǎn)計(jì)量的方法，其中有市場(chǎng)價(jià)值法，人力資本發(fā)，機(jī)會(huì)成本法，恢復(fù)費(fèi)用法，防護(hù)費(fèi)用法，模糊數(shù)學(xué)法等等。

1.市場(chǎng)價(jià)值法

市場(chǎng)價(jià)值法是將環(huán)境資源作為生產(chǎn)要素，生態(tài)環(huán)境的變化將導(dǎo)致環(huán)境質(zhì)量的變化，從而使得生產(chǎn)率和生產(chǎn)成本發(fā)生變化，進(jìn)而影響產(chǎn)品價(jià)格和產(chǎn)出的變化。有學(xué)者給出了兩種計(jì)量模型③。第一種是產(chǎn)量增加但不影響市場(chǎng)價(jià)格的情況下：V=△Q(P-CV)-F。其中V表示生態(tài)環(huán)境價(jià)值；△Q表示企業(yè)產(chǎn)量的變化量；P為價(jià)格；CV表示單位產(chǎn)品的可變成本；F為固定成本。這個(gè)模型表示在其他條件不變的情況下，由于產(chǎn)量不影響價(jià)格，生態(tài)環(huán)境價(jià)值只取決于企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的多少，與其他因素?zé)o關(guān)。第二種是生態(tài)環(huán)境變化會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品的生產(chǎn)價(jià)格變化：V=△Q(P1+P2)/2。其中P1、P2表示產(chǎn)量變化前后的價(jià)格。此模型表示環(huán)境價(jià)值同時(shí)受到價(jià)格和產(chǎn)量變化的影響。

2.機(jī)會(huì)成本法

機(jī)會(huì)成本法取自于微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的概念，它是指為了得到某種價(jià)值而必須放棄的其他的價(jià)值。將它應(yīng)用于環(huán)境會(huì)計(jì)是指在沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格的情況下，可以用替代用途的收益來(lái)計(jì)算環(huán)境破壞或資源占用的成本。譬如，可以在同一時(shí)間同一范圍，使用一個(gè)魚(yú)塘的收益來(lái)計(jì)量污染類(lèi)似魚(yú)塘?xí)r所需要付出的代價(jià)。由于環(huán)境會(huì)計(jì)要素的非交易性特點(diǎn)，機(jī)會(huì)成本法可以避免因無(wú)法獲得市場(chǎng)價(jià)值造成的計(jì)算困難。這種方法往往運(yùn)用于廢物占地、水資源短缺等情況。

3.防護(hù)費(fèi)用法和恢復(fù)費(fèi)用法

防護(hù)費(fèi)用法是指為了保護(hù)環(huán)境不受破壞，或降低對(duì)環(huán)境的破壞而愿意擔(dān)負(fù)的費(fèi)用，以此來(lái)估算環(huán)境污染的損失?；謴?fù)費(fèi)用法是指將被污染的環(huán)境恢復(fù)潔凈所需要付出的代價(jià)，以此來(lái)估算環(huán)境污染的損失。

4.假象市場(chǎng)法

這種方法是指：無(wú)論通過(guò)什么樣的途徑都無(wú)法獲取環(huán)境資源價(jià)值的時(shí)候，只好通過(guò)建立假象的市場(chǎng)來(lái)解決計(jì)量問(wèn)題。假象市場(chǎng)法有投標(biāo)博弈法、無(wú)費(fèi)用選擇法、專(zhuān)家調(diào)查法等幾種。

投標(biāo)博弈法通過(guò)模擬商品買(mǎi)賣(mài)過(guò)程來(lái)了解被調(diào)查者的受償意愿。之后通過(guò)對(duì)愿意受償?shù)慕痤~進(jìn)行加權(quán)平均來(lái)估算環(huán)境資源的價(jià)值。

無(wú)費(fèi)用選擇法指在所有的方案都不需要付錢(qián)的情況下，記錄被調(diào)查者愿意選擇的方案，之后通過(guò)比較得出環(huán)境質(zhì)量的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。

專(zhuān)家調(diào)查法是指發(fā)函詢問(wèn)各個(gè)專(zhuān)家對(duì)環(huán)境質(zhì)量的意見(jiàn)，匯總整理之后以匿名的方式再次發(fā)給各個(gè)專(zhuān)家以獲取進(jìn)一步的意見(jiàn)，可以如此反復(fù)進(jìn)行。當(dāng)所有人的意見(jiàn)趨于一致的時(shí)候，便能夠得出環(huán)境質(zhì)量的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。

5.污染許可證

這是一種經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，這種理論認(rèn)為：既然環(huán)境污染不能夠完全消除，那么政府就應(yīng)該對(duì)環(huán)境污染進(jìn)行管制，比如可以制定嚴(yán)格的排污量。當(dāng)對(duì)各個(gè)企業(yè)限制排污量的時(shí)候，各個(gè)企業(yè)可以在市場(chǎng)里買(mǎi)賣(mài)自己企業(yè)的排污量，并嚴(yán)格遵守自己剩余的排污量，以此保證排污總量保持不變。這樣便創(chuàng)造了一種新的稀缺資源：污染許可證。經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，污染許可證市場(chǎng)同樣受到供求因素的支配，看不見(jiàn)的手能夠保證這個(gè)市場(chǎng)有效的配置污染權(quán)。只有以高成本才能減少污染的企業(yè)才愿意以高價(jià)格購(gòu)買(mǎi)污染許可證，而以低成本便能減少污染的企業(yè)也愿意出賣(mài)它們擁有的許可證。

如果污染許可證能夠得以實(shí)行，在促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的同時(shí)便能夠輕松解決環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的問(wèn)題。它為環(huán)境資源創(chuàng)造了一個(gè)市場(chǎng)，在這個(gè)市場(chǎng)里環(huán)境要素能夠得到公允的計(jì)量，即買(mǎi)賣(mài)污染許可證時(shí)愿意支付的價(jià)格。同時(shí)，這樣計(jì)量的結(jié)果避免了模糊性、不可比性、非同質(zhì)性，還能夠保證可靠性和重要性。

由于環(huán)境會(huì)計(jì)的特點(diǎn)和環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的要求，使得環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展還有待更多學(xué)者來(lái)研究。

參考文獻(xiàn)

［1］中國(guó)環(huán)境統(tǒng)計(jì)年鑒,2012

［2］寧福順,邵周元.環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方法簡(jiǎn)介［J］.財(cái)會(huì)月刊(綜合).2006(3):44-45.

［3］劉琨.環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量理論與方法研究［J］.云南財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào).2011(02):118-119.

注解：

①2012年中國(guó)環(huán)境統(tǒng)計(jì)年鑒

②我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論研究成果探討,高俊嶺

③環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量理論和方法研究,劉琨