劉訓(xùn)敏

摘要：控制環(huán)境是內(nèi)部控制五要素之一，2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分，明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連。新框架提出五項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，分別為誠信的價值觀和道德規(guī)范；董事會獨(dú)立性；管理層的行動；吸引發(fā)展保留人才；個人的內(nèi)控職責(zé)。

關(guān)鍵詞：控制環(huán)境 COSO新框架 誠信和道德觀 董事會獨(dú)立性

1 企業(yè)內(nèi)部控制含義

企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵是什么？從不同角度理解有不同的涵義，不同機(jī)構(gòu)也對此進(jìn)行過大同小異的定義，最普遍接受的是COSO的理念。COSO1992年9月發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》認(rèn)為：（企業(yè)）內(nèi)部控制是企業(yè)為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。我國財(cái)政部等五部委發(fā)布的內(nèi)部控制指引參考了這一概念。COSO的內(nèi)部控制框架也成為非常權(quán)威性的關(guān)于內(nèi)部控制的規(guī)范。2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承、改進(jìn)舊框架。

2 與舊框架相比，新框架發(fā)生的主要變化

和舊框架對比，新框架在整體層面和具體要素原則層面都有變化。在整體層面，一是擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的范圍；二是注重以原則為導(dǎo)向的方法；三是強(qiáng)化了公司治理的作用；四是闡述了企業(yè)目標(biāo)設(shè)定與內(nèi)部控制系統(tǒng)的關(guān)系；五是考慮了不同商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)的內(nèi)部控制；六是描述內(nèi)部控制要素、目標(biāo)以及實(shí)體之間關(guān)系的三維圖有較大變化（新三維圖如右）。

在具體要素和原則層面上，新框架繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分。1992年版本框架隱晦地提出了內(nèi)部控制的核心原則，而2013版本框架則明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連，代表這些基本概念都與內(nèi)部控制的五大要素相關(guān)聯(lián)。

如三維圖所示，內(nèi)部控制五要素第一為“控制環(huán)境（control environment）”。控制環(huán)境是內(nèi)部控制活動的基礎(chǔ)條件，其影響控制主體的構(gòu)成及其意識、思想與行動，并可能對控制過程形成“干擾”。

3 新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境的相關(guān)聯(lián)關(guān)系

新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，這5項(xiàng)原則歸納為四個方面：

一是誠信的價值觀和道德規(guī)范，作為控制環(huán)境的關(guān)鍵因素，影響著其他內(nèi)部控制要素的設(shè)計(jì)、管理和監(jiān)控，該原則的四個特征為：設(shè)定高層基調(diào)、建立行為準(zhǔn)則、評估是否遵守行為準(zhǔn)則以及及時強(qiáng)調(diào)偏差。企業(yè)在日常經(jīng)營過程中，經(jīng)常會發(fā)生一些涉及企業(yè)誠信和道德的事件，對這些事件的處理方式和處理原則可以體現(xiàn)企業(yè)的價值觀及其遵循的道德規(guī)范。以立信會計(jì)師事務(wù)所為例，早在1928年，潘序倫先生就提出“信以立志、信以守身、信以處事、信以待人、毋忘立信、當(dāng)必有成”的“立信”準(zhǔn)則，把它作為辦理各項(xiàng)會計(jì)事業(yè)的訓(xùn)條，要求立信會計(jì)同仁共勉。也成為其名字的來源以及長期以來堅(jiān)持的信念，構(gòu)成良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

二是新原則明確了董事會的獨(dú)立性要求，以及管理層建立內(nèi)部控制體系的責(zé)任及董事會監(jiān)督職能，并描述了該原則的四個特征；確立董事會監(jiān)督責(zé)任、保留或委派監(jiān)督責(zé)任、應(yīng)用相關(guān)知識、獨(dú)立性以及監(jiān)督行動。財(cái)政部和證監(jiān)會發(fā)布了《我國上市公司2012年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告》，其中存在的問題之一就是在內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施過程中，相關(guān)責(zé)任主體未能高效履行職責(zé)。部分企業(yè)的董事會、高管對內(nèi)部控制的認(rèn)識及重視程度不夠，仍將內(nèi)控規(guī)范的實(shí)施簡單定位于滿足監(jiān)管要求，甚至仍習(xí)慣凌駕于內(nèi)部控制之上。2008年5月，財(cái)政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年4月，五部委又聯(lián)合發(fā)布了18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，2012年實(shí)施范圍擴(kuò)大到國有控股主板上市公司。實(shí)施兩年來存在一些問題，上述問題即為其一。COSO新框架的推出，可見理論界實(shí)務(wù)界對內(nèi)控問題的重視。我國企業(yè)層面應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)控環(huán)境建設(shè)，營造內(nèi)控實(shí)施的良好氛圍。

三是新原則明確了內(nèi)部控制是以組織目標(biāo)為導(dǎo)向，并提出了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)關(guān)鍵因素：恰當(dāng)?shù)慕M織結(jié)構(gòu)、報(bào)告流程、分配和限制權(quán)責(zé)。例如，企業(yè)是否有明確的職責(zé)劃分，是否將業(yè)務(wù)授權(quán)、業(yè)務(wù)記錄、資產(chǎn)保管和維護(hù)，以及業(yè)務(wù)執(zhí)行的責(zé)任盡可能的分離；數(shù)據(jù)的所有權(quán)劃分是否合理；是否已針對授權(quán)交易建立適當(dāng)?shù)恼吆统绦颉?/p>

四是新框架和舊框架一樣強(qiáng)調(diào)了組織應(yīng)提高對人才的重視。認(rèn)為人力資源政策以及組織人員的職責(zé)分配將影響內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和實(shí)施。

4 結(jié)束語

這就是COSO新框架對控制環(huán)境的解釋，基于此，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)，建立一種基于道德、社會環(huán)境、行為責(zé)任的文化基調(diào)，在企業(yè)員工中貫徹執(zhí)行以形成特定的企業(yè)文化。

參考文獻(xiàn)：

[1]吳江濤，麻坤.談?wù)勂髽I(yè)內(nèi)部控制的有關(guān)問題[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2014年4月.

[2]丁家豐.新版《內(nèi)部控制——整合框架》的主要變化及其對我國企業(yè)的啟示[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2014年2月.

[3]吳江濤等.關(guān)于內(nèi)部控制的“內(nèi)部”與“控制”[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2013年9月.

摘要：控制環(huán)境是內(nèi)部控制五要素之一，2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分，明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連。新框架提出五項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，分別為誠信的價值觀和道德規(guī)范；董事會獨(dú)立性；管理層的行動；吸引發(fā)展保留人才；個人的內(nèi)控職責(zé)。

關(guān)鍵詞：控制環(huán)境 COSO新框架 誠信和道德觀 董事會獨(dú)立性

1 企業(yè)內(nèi)部控制含義

企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵是什么？從不同角度理解有不同的涵義，不同機(jī)構(gòu)也對此進(jìn)行過大同小異的定義，最普遍接受的是COSO的理念。COSO1992年9月發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》認(rèn)為：（企業(yè)）內(nèi)部控制是企業(yè)為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。我國財(cái)政部等五部委發(fā)布的內(nèi)部控制指引參考了這一概念。COSO的內(nèi)部控制框架也成為非常權(quán)威性的關(guān)于內(nèi)部控制的規(guī)范。2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承、改進(jìn)舊框架。

2 與舊框架相比，新框架發(fā)生的主要變化

和舊框架對比，新框架在整體層面和具體要素原則層面都有變化。在整體層面，一是擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的范圍；二是注重以原則為導(dǎo)向的方法；三是強(qiáng)化了公司治理的作用；四是闡述了企業(yè)目標(biāo)設(shè)定與內(nèi)部控制系統(tǒng)的關(guān)系；五是考慮了不同商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)的內(nèi)部控制；六是描述內(nèi)部控制要素、目標(biāo)以及實(shí)體之間關(guān)系的三維圖有較大變化（新三維圖如右）。

在具體要素和原則層面上，新框架繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分。1992年版本框架隱晦地提出了內(nèi)部控制的核心原則，而2013版本框架則明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連，代表這些基本概念都與內(nèi)部控制的五大要素相關(guān)聯(lián)。

如三維圖所示，內(nèi)部控制五要素第一為“控制環(huán)境（control environment）”?？刂骗h(huán)境是內(nèi)部控制活動的基礎(chǔ)條件，其影響控制主體的構(gòu)成及其意識、思想與行動，并可能對控制過程形成“干擾”。

3 新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境的相關(guān)聯(lián)關(guān)系

新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，這5項(xiàng)原則歸納為四個方面：

一是誠信的價值觀和道德規(guī)范，作為控制環(huán)境的關(guān)鍵因素，影響著其他內(nèi)部控制要素的設(shè)計(jì)、管理和監(jiān)控，該原則的四個特征為：設(shè)定高層基調(diào)、建立行為準(zhǔn)則、評估是否遵守行為準(zhǔn)則以及及時強(qiáng)調(diào)偏差。企業(yè)在日常經(jīng)營過程中，經(jīng)常會發(fā)生一些涉及企業(yè)誠信和道德的事件，對這些事件的處理方式和處理原則可以體現(xiàn)企業(yè)的價值觀及其遵循的道德規(guī)范。以立信會計(jì)師事務(wù)所為例，早在1928年，潘序倫先生就提出“信以立志、信以守身、信以處事、信以待人、毋忘立信、當(dāng)必有成”的“立信”準(zhǔn)則，把它作為辦理各項(xiàng)會計(jì)事業(yè)的訓(xùn)條，要求立信會計(jì)同仁共勉。也成為其名字的來源以及長期以來堅(jiān)持的信念，構(gòu)成良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

二是新原則明確了董事會的獨(dú)立性要求，以及管理層建立內(nèi)部控制體系的責(zé)任及董事會監(jiān)督職能，并描述了該原則的四個特征；確立董事會監(jiān)督責(zé)任、保留或委派監(jiān)督責(zé)任、應(yīng)用相關(guān)知識、獨(dú)立性以及監(jiān)督行動。財(cái)政部和證監(jiān)會發(fā)布了《我國上市公司2012年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告》，其中存在的問題之一就是在內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施過程中，相關(guān)責(zé)任主體未能高效履行職責(zé)。部分企業(yè)的董事會、高管對內(nèi)部控制的認(rèn)識及重視程度不夠，仍將內(nèi)控規(guī)范的實(shí)施簡單定位于滿足監(jiān)管要求，甚至仍習(xí)慣凌駕于內(nèi)部控制之上。2008年5月，財(cái)政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年4月，五部委又聯(lián)合發(fā)布了18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，2012年實(shí)施范圍擴(kuò)大到國有控股主板上市公司。實(shí)施兩年來存在一些問題，上述問題即為其一。COSO新框架的推出，可見理論界實(shí)務(wù)界對內(nèi)控問題的重視。我國企業(yè)層面應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)控環(huán)境建設(shè)，營造內(nèi)控實(shí)施的良好氛圍。

三是新原則明確了內(nèi)部控制是以組織目標(biāo)為導(dǎo)向，并提出了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)關(guān)鍵因素：恰當(dāng)?shù)慕M織結(jié)構(gòu)、報(bào)告流程、分配和限制權(quán)責(zé)。例如，企業(yè)是否有明確的職責(zé)劃分，是否將業(yè)務(wù)授權(quán)、業(yè)務(wù)記錄、資產(chǎn)保管和維護(hù)，以及業(yè)務(wù)執(zhí)行的責(zé)任盡可能的分離；數(shù)據(jù)的所有權(quán)劃分是否合理；是否已針對授權(quán)交易建立適當(dāng)?shù)恼吆统绦颉?/p>

四是新框架和舊框架一樣強(qiáng)調(diào)了組織應(yīng)提高對人才的重視。認(rèn)為人力資源政策以及組織人員的職責(zé)分配將影響內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和實(shí)施。

4 結(jié)束語

這就是COSO新框架對控制環(huán)境的解釋，基于此，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)，建立一種基于道德、社會環(huán)境、行為責(zé)任的文化基調(diào)，在企業(yè)員工中貫徹執(zhí)行以形成特定的企業(yè)文化。

參考文獻(xiàn)：

[1]吳江濤，麻坤.談?wù)勂髽I(yè)內(nèi)部控制的有關(guān)問題[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2014年4月.

[2]丁家豐.新版《內(nèi)部控制——整合框架》的主要變化及其對我國企業(yè)的啟示[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2014年2月.

[3]吳江濤等.關(guān)于內(nèi)部控制的“內(nèi)部”與“控制”[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2013年9月.

摘要：控制環(huán)境是內(nèi)部控制五要素之一，2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分，明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連。新框架提出五項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，分別為誠信的價值觀和道德規(guī)范；董事會獨(dú)立性；管理層的行動；吸引發(fā)展保留人才；個人的內(nèi)控職責(zé)。

關(guān)鍵詞：控制環(huán)境 COSO新框架 誠信和道德觀 董事會獨(dú)立性

1 企業(yè)內(nèi)部控制含義

企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵是什么？從不同角度理解有不同的涵義，不同機(jī)構(gòu)也對此進(jìn)行過大同小異的定義，最普遍接受的是COSO的理念。COSO1992年9月發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》認(rèn)為：（企業(yè)）內(nèi)部控制是企業(yè)為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。我國財(cái)政部等五部委發(fā)布的內(nèi)部控制指引參考了這一概念。COSO的內(nèi)部控制框架也成為非常權(quán)威性的關(guān)于內(nèi)部控制的規(guī)范。2013年5月，COSO發(fā)布了內(nèi)部控制的新框架，繼承、改進(jìn)舊框架。

2 與舊框架相比，新框架發(fā)生的主要變化

和舊框架對比，新框架在整體層面和具體要素原則層面都有變化。在整體層面，一是擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的范圍；二是注重以原則為導(dǎo)向的方法；三是強(qiáng)化了公司治理的作用；四是闡述了企業(yè)目標(biāo)設(shè)定與內(nèi)部控制系統(tǒng)的關(guān)系；五是考慮了不同商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)的內(nèi)部控制；六是描述內(nèi)部控制要素、目標(biāo)以及實(shí)體之間關(guān)系的三維圖有較大變化（新三維圖如右）。

在具體要素和原則層面上，新框架繼承了舊框架對內(nèi)部控制五要素的劃分。1992年版本框架隱晦地提出了內(nèi)部控制的核心原則，而2013版本框架則明確地列出了17項(xiàng)原則，每一項(xiàng)原則均與其中一個要素相連，代表這些基本概念都與內(nèi)部控制的五大要素相關(guān)聯(lián)。

如三維圖所示，內(nèi)部控制五要素第一為“控制環(huán)境（control environment）”?？刂骗h(huán)境是內(nèi)部控制活動的基礎(chǔ)條件，其影響控制主體的構(gòu)成及其意識、思想與行動，并可能對控制過程形成“干擾”。

3 新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境的相關(guān)聯(lián)關(guān)系

新框架提出5項(xiàng)原則與控制環(huán)境相關(guān)聯(lián)，這5項(xiàng)原則歸納為四個方面：

一是誠信的價值觀和道德規(guī)范，作為控制環(huán)境的關(guān)鍵因素，影響著其他內(nèi)部控制要素的設(shè)計(jì)、管理和監(jiān)控，該原則的四個特征為：設(shè)定高層基調(diào)、建立行為準(zhǔn)則、評估是否遵守行為準(zhǔn)則以及及時強(qiáng)調(diào)偏差。企業(yè)在日常經(jīng)營過程中，經(jīng)常會發(fā)生一些涉及企業(yè)誠信和道德的事件，對這些事件的處理方式和處理原則可以體現(xiàn)企業(yè)的價值觀及其遵循的道德規(guī)范。以立信會計(jì)師事務(wù)所為例，早在1928年，潘序倫先生就提出“信以立志、信以守身、信以處事、信以待人、毋忘立信、當(dāng)必有成”的“立信”準(zhǔn)則，把它作為辦理各項(xiàng)會計(jì)事業(yè)的訓(xùn)條，要求立信會計(jì)同仁共勉。也成為其名字的來源以及長期以來堅(jiān)持的信念，構(gòu)成良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

二是新原則明確了董事會的獨(dú)立性要求，以及管理層建立內(nèi)部控制體系的責(zé)任及董事會監(jiān)督職能，并描述了該原則的四個特征；確立董事會監(jiān)督責(zé)任、保留或委派監(jiān)督責(zé)任、應(yīng)用相關(guān)知識、獨(dú)立性以及監(jiān)督行動。財(cái)政部和證監(jiān)會發(fā)布了《我國上市公司2012年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告》，其中存在的問題之一就是在內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施過程中，相關(guān)責(zé)任主體未能高效履行職責(zé)。部分企業(yè)的董事會、高管對內(nèi)部控制的認(rèn)識及重視程度不夠，仍將內(nèi)控規(guī)范的實(shí)施簡單定位于滿足監(jiān)管要求，甚至仍習(xí)慣凌駕于內(nèi)部控制之上。2008年5月，財(cái)政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年4月，五部委又聯(lián)合發(fā)布了18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，2012年實(shí)施范圍擴(kuò)大到國有控股主板上市公司。實(shí)施兩年來存在一些問題，上述問題即為其一。COSO新框架的推出，可見理論界實(shí)務(wù)界對內(nèi)控問題的重視。我國企業(yè)層面應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)控環(huán)境建設(shè)，營造內(nèi)控實(shí)施的良好氛圍。

三是新原則明確了內(nèi)部控制是以組織目標(biāo)為導(dǎo)向，并提出了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)關(guān)鍵因素：恰當(dāng)?shù)慕M織結(jié)構(gòu)、報(bào)告流程、分配和限制權(quán)責(zé)。例如，企業(yè)是否有明確的職責(zé)劃分，是否將業(yè)務(wù)授權(quán)、業(yè)務(wù)記錄、資產(chǎn)保管和維護(hù)，以及業(yè)務(wù)執(zhí)行的責(zé)任盡可能的分離；數(shù)據(jù)的所有權(quán)劃分是否合理；是否已針對授權(quán)交易建立適當(dāng)?shù)恼吆统绦颉?/p>

四是新框架和舊框架一樣強(qiáng)調(diào)了組織應(yīng)提高對人才的重視。認(rèn)為人力資源政策以及組織人員的職責(zé)分配將影響內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和實(shí)施。

4 結(jié)束語

這就是COSO新框架對控制環(huán)境的解釋，基于此，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)，建立一種基于道德、社會環(huán)境、行為責(zé)任的文化基調(diào)，在企業(yè)員工中貫徹執(zhí)行以形成特定的企業(yè)文化。

參考文獻(xiàn)：

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