武漢理工大學(xué)管理學(xué)院 胡勝 九江學(xué)院 羅莉青

事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算問(wèn)題研究

武漢理工大學(xué)管理學(xué)院 胡勝 九江學(xué)院 羅莉青

一、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀

（一）會(huì)計(jì)分期假設(shè)不合理 在我國(guó)，一般以公歷每年1月1日至12月31日作為一個(gè)會(huì)計(jì)年度；事業(yè)單位會(huì)計(jì)一般采用的期間包括年度、半年度、季度和月度。然而，事業(yè)單位每年的預(yù)算撥款決定是由每年3月舉行的全國(guó)人民代表大會(huì)商定的，隨后確定下?lián)艿骄唧w的事業(yè)單位，各事業(yè)單位根據(jù)人大會(huì)議審議的預(yù)算開(kāi)展今年的日常業(yè)務(wù)活動(dòng)，即事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行最早開(kāi)始于每年3月，依據(jù)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)分期，在每年的第一季度事業(yè)單位是沒(méi)有預(yù)算可以執(zhí)行的，就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不全面，無(wú)法準(zhǔn)確、完整地反映該事業(yè)單位在這一會(huì)計(jì)分期內(nèi)的預(yù)算執(zhí)行情況。

（二）會(huì)計(jì)憑證填制和報(bào)銷有違真實(shí)性 首先，記賬憑證填制不規(guī)范，與原始憑證不符。會(huì)計(jì)憑證作為會(huì)計(jì)核算中登記賬簿的重要依據(jù)，包括原始憑證和記賬憑證。目前，部分事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員填寫的記賬憑證與該記賬憑證附上的原始憑證在時(shí)間和內(nèi)容上無(wú)法對(duì)稱，導(dǎo)致會(huì)計(jì)憑證的填制違背真實(shí)性原則，同時(shí)很多記賬憑證的摘要部分填寫過(guò)于簡(jiǎn)單，無(wú)法十分清楚地體現(xiàn)該業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容。其次，會(huì)計(jì)報(bào)銷執(zhí)行不夠嚴(yán)格。事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，經(jīng)常有單位人員報(bào)銷費(fèi)用，通常情況下都能報(bào)銷，這就顯露了會(huì)計(jì)報(bào)銷存在的問(wèn)題，包括原始報(bào)銷憑證的真實(shí)性和正確性，會(huì)計(jì)人員在審核會(huì)計(jì)報(bào)銷時(shí)礙于人際關(guān)系，對(duì)于金額不是特別大的，又能在接受范圍內(nèi)的都會(huì)給予報(bào)銷。

（三）隱藏三公經(jīng)費(fèi)、獎(jiǎng)金過(guò)高違背準(zhǔn)確性 一是三公經(jīng)費(fèi)隱藏問(wèn)題突出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)列支有問(wèn)題。我國(guó)三公經(jīng)費(fèi)支出逐年增加，引起社會(huì)的高度關(guān)注，政府也出臺(tái)了相對(duì)的公開(kāi)規(guī)定，但是在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算中，這些問(wèn)題仍然存在，主要表現(xiàn)在將預(yù)算外的三公經(jīng)費(fèi)隱藏在“管理費(fèi)用”或“其他費(fèi)用支出”里，一些單位通過(guò)單位內(nèi)部招待所、食堂成本來(lái)隱藏單位發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，也有單位將與公務(wù)業(yè)務(wù)活動(dòng)無(wú)關(guān)的費(fèi)用計(jì)入“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”，難以準(zhǔn)確完整的體現(xiàn)單位的三公經(jīng)費(fèi)，造成會(huì)計(jì)信息失真。二是事業(yè)單位獎(jiǎng)金過(guò)高有違準(zhǔn)確性。事業(yè)單位的獎(jiǎng)金是指依據(jù)國(guó)家規(guī)定計(jì)提和發(fā)放的各種獎(jiǎng)金，包括年終獎(jiǎng)等，由于不同的單位獎(jiǎng)金的計(jì)提和發(fā)放方法不同，造成不同單位獎(jiǎng)金金額差距很大，無(wú)法形成同類單位的互相可比，違背了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可比性原則。事業(yè)單位獎(jiǎng)金的計(jì)提沒(méi)有一個(gè)合理的標(biāo)準(zhǔn)，而是一種年底突擊花錢的行為，違背了會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性原則。

（四）缺乏對(duì)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的有效管理 一是固定資產(chǎn)購(gòu)置管理不當(dāng)。目前，我國(guó)事業(yè)單位固定資產(chǎn)購(gòu)置經(jīng)費(fèi)開(kāi)支大，購(gòu)置過(guò)程不透明，滋生了腐敗現(xiàn)象；同時(shí)，事業(yè)單位資產(chǎn)管理存在漏洞，很多固定資產(chǎn)購(gòu)買后缺乏有效的管理，致使部分固定資產(chǎn)積灰閑置，無(wú)法得到合理的利用；除外，部分事業(yè)單位在固定資產(chǎn)購(gòu)置以后沒(méi)有對(duì)其進(jìn)行檢查和核對(duì)，造成固定資產(chǎn)的損壞、流失。二是固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算、折舊計(jì)提不完善。根據(jù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，事業(yè)單位在購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)都是根據(jù)具體情況借記“專用基金——修購(gòu)基金”、“事業(yè)支出”、“?？钪С觥?、“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”，同時(shí)借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”，這樣一次性計(jì)入事業(yè)支出，導(dǎo)致本期成本虛增；同時(shí)日常使用的固定資產(chǎn)未計(jì)提折舊，造成固定資產(chǎn)的虛增，成本的減少，無(wú)法正確的反映當(dāng)期的會(huì)計(jì)信息。三是無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算缺失。目前事業(yè)單位無(wú)形資產(chǎn)核算的攤銷方式都是根據(jù)單位內(nèi)具體情況而定，沒(méi)有形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，缺乏一個(gè)合理的攤銷方式。一般采用一次攤銷和分期攤銷，這兩種攤銷方式的不同就影響了其攤銷科目的不同，前者通過(guò)“事業(yè)支出”科目，后者通過(guò)“經(jīng)營(yíng)支出”科目，無(wú)法準(zhǔn)確反映無(wú)形資產(chǎn)攤銷的情況，使得會(huì)計(jì)信息失真。

（五）會(huì)計(jì)報(bào)表體系不完整，基建會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分開(kāi)核算 當(dāng)前我國(guó)事業(yè)單位報(bào)表體系中，沒(méi)有包括能夠反映事業(yè)單位現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物使用情況的現(xiàn)金流量表，使得會(huì)計(jì)信息使用者難以準(zhǔn)確了解事業(yè)單位的具體現(xiàn)金收支情況，無(wú)法有效地分析事業(yè)單位財(cái)務(wù)資源的形成和使用，不利于其做出正確有效的決策。同時(shí)事業(yè)單位的基建會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用的是分開(kāi)核算原則，基建會(huì)計(jì)是指事業(yè)單位在基本建設(shè)任務(wù)還未完成、基建項(xiàng)目還未轉(zhuǎn)移到本單位使用之前，依據(jù)《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》相關(guān)規(guī)定，通過(guò)單獨(dú)設(shè)立基建賬簿，對(duì)基建項(xiàng)目竣工決算前發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行核算和反映的專業(yè)會(huì)計(jì)。在基建項(xiàng)目轉(zhuǎn)移到事業(yè)單位時(shí)，通過(guò)借記“固定資產(chǎn)”，貸記“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”，完成基建會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接，但是由于事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算是依據(jù)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，這樣一來(lái)就造成二者依據(jù)的相關(guān)制度不一致，在銜接過(guò)程中，與基建項(xiàng)目有關(guān)的往來(lái)借款只通過(guò)基建賬反映，并沒(méi)有在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)告中反映出來(lái)，使得單位的資產(chǎn)負(fù)債表中沒(méi)有借入款項(xiàng)，有關(guān)基建工程運(yùn)轉(zhuǎn)的具體情況也無(wú)法在單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中顯示出來(lái)，造成會(huì)計(jì)信息的失真、不完整。

二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算影響因素

（一）相關(guān)會(huì)計(jì)制度不完善 目前，我國(guó)事業(yè)單位仍然采用1997年頒布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，但是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善與發(fā)展，事業(yè)單位會(huì)計(jì)開(kāi)始向企業(yè)會(huì)計(jì)方面靠攏，除少部分全撥款的事業(yè)單位外，其他半撥款的事業(yè)單位逐步試行以市場(chǎng)為導(dǎo)向的自主經(jīng)營(yíng)，這樣一來(lái)，這些事業(yè)單位的性質(zhì)就傾向于企業(yè)化，現(xiàn)行的相關(guān)事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度不再適用，隨著事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)越來(lái)越繁瑣，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)科目已難以準(zhǔn)確地、完整地反映。

（二）財(cái)務(wù)管理職能不強(qiáng)、集體財(cái)產(chǎn)意識(shí)觀念淡薄 由于事業(yè)單位正處于改革進(jìn)程中，受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響，還不能完全適應(yīng)市場(chǎng)化的運(yùn)作，導(dǎo)致目前事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理職能不強(qiáng)，對(duì)于一些經(jīng)費(fèi)的收支核算仍停留在表面的相對(duì)平衡上，無(wú)法合理有效地分配資金；而且事業(yè)單位各部門之間缺乏對(duì)財(cái)務(wù)管理的合理分工，在使用資金的過(guò)程中忽視成本的合理利用，容易造成資金的浪費(fèi)。同事，事業(yè)單位員工缺乏財(cái)務(wù)管理知識(shí)，也影響了資金的使用效率。

（三）增量預(yù)算法存在缺陷，忽視事前預(yù)算 目前，我國(guó)大部分事業(yè)單位仍然使用傳統(tǒng)的增量預(yù)算法，即每期的預(yù)算都是在前期預(yù)算和預(yù)算期發(fā)生業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，結(jié)合對(duì)未來(lái)可能發(fā)生的各種影響因素的分析判斷進(jìn)行調(diào)整的，而且多數(shù)情況下都只是針對(duì)需要增加預(yù)算的項(xiàng)目進(jìn)行審核，最后決定是否撥款。對(duì)于前期中給予撥款的項(xiàng)目在當(dāng)期中是否還存在、是否還需要增加撥款沒(méi)有加以考慮，而是依舊給予撥款，導(dǎo)致當(dāng)期的預(yù)算撥款沒(méi)有針對(duì)性。缺乏科學(xué)合理的預(yù)算，極易造成浪費(fèi)，支出一年比一年多，但是工作效率和成本利用率卻沒(méi)有隨之增長(zhǎng)，通過(guò)預(yù)算來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的控制能力也無(wú)法得到很好的體現(xiàn)。除此之外，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算賬目較大，財(cái)會(huì)人員自身的會(huì)計(jì)專業(yè)技能不足，無(wú)法深刻的認(rèn)識(shí)到事前的預(yù)算管理，只是單純的進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，加上審計(jì)監(jiān)管缺失，影響了其預(yù)算管理。

（四）缺乏有力的內(nèi)部監(jiān)管和外部監(jiān)督 部分事業(yè)單位內(nèi)部沒(méi)有設(shè)立專門的監(jiān)管部門，造成內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理由一人或多人專職的現(xiàn)象，這些人員主要聽(tīng)從上級(jí)的領(lǐng)導(dǎo)意見(jiàn)，并不能在真正意義上達(dá)到監(jiān)管的目的；同時(shí)事業(yè)單位對(duì)監(jiān)管部門的重視度不夠，崗位安排和人員安排不合理，造成監(jiān)管力度不足，對(duì)于會(huì)計(jì)核算事前、事中、事后的審核監(jiān)督存在很大的漏洞，無(wú)法實(shí)現(xiàn)真正的有效監(jiān)管。另外，我國(guó)對(duì)于事業(yè)單位也缺乏有力的外部監(jiān)管；社會(huì)公眾和出資人對(duì)事業(yè)單位的關(guān)注度不高。事業(yè)單位的出資人不是單位財(cái)產(chǎn)的所有者，也不具有單位的經(jīng)營(yíng)管理權(quán)，單位收支結(jié)余也不對(duì)其進(jìn)行分配，因此對(duì)事業(yè)單位的關(guān)注度不高，也是監(jiān)管不力的一個(gè)方面。

（五）會(huì)計(jì)從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)不高，老齡化嚴(yán)重 目前事業(yè)單位很多會(huì)計(jì)人員都是在早期由其他職位轉(zhuǎn)來(lái)，本身缺乏相對(duì)的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，僅能處理簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)出納工作，對(duì)于比較繁瑣的業(yè)務(wù)無(wú)法做出正確的處理，容易造成會(huì)計(jì)信息的錯(cuò)誤處理和反映。除此之外，事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員老齡化現(xiàn)象嚴(yán)重，其中大部分年齡在40至50歲左右，根據(jù)調(diào)查某某市國(guó)土資源局得知，其會(huì)計(jì)從業(yè)人員最低年齡37歲，最高年齡54歲，明顯地呈現(xiàn)老齡化現(xiàn)象。

三、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算對(duì)策

（一）完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，調(diào)整事業(yè)單位會(huì)計(jì)分期 我國(guó)事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)改革和發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)方向，進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)制度，對(duì)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理進(jìn)行細(xì)分，增加相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目，使得接近企業(yè)化的事業(yè)單位能夠有法可依，在處理具體業(yè)務(wù)的同時(shí)有明確統(tǒng)一的指標(biāo)。同時(shí)，對(duì)于我國(guó)事業(yè)單位預(yù)算審議通過(guò)時(shí)間重新制定適合事業(yè)單位的會(huì)計(jì)分期，可以根據(jù)全國(guó)人大會(huì)議的時(shí)間將我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)分期劃分為每年的4月1日到下年的3月31日，這就可以實(shí)現(xiàn)整個(gè)會(huì)計(jì)分期，事業(yè)單位有預(yù)算可以執(zhí)行，更加完整的反映事業(yè)單位整個(gè)預(yù)算執(zhí)行情況，進(jìn)行全面的績(jī)效考核。

（二）提高財(cái)務(wù)人員素質(zhì)，規(guī)范會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理 由于事業(yè)單位類型比較復(fù)雜，賬務(wù)處理相對(duì)繁瑣，對(duì)于事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的聘用，就應(yīng)當(dāng)聘用具有專業(yè)知識(shí)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員，在工作過(guò)程中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員也應(yīng)該通過(guò)定期的再教育培訓(xùn)提高其專業(yè)技能，加快事業(yè)單位會(huì)計(jì)電算化的實(shí)施，同時(shí)也要求從事財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的人員具有良好的職業(yè)道德和自身修養(yǎng)，能夠堅(jiān)持準(zhǔn)則，堅(jiān)守原則。在處理事業(yè)單位的日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，財(cái)務(wù)人員當(dāng)嚴(yán)格按照《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行正確合規(guī)地賬務(wù)處理，對(duì)于不合規(guī)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理要拒絕并如實(shí)的反映出來(lái)，從而提供更加真實(shí)完整的會(huì)計(jì)信息。同時(shí)，事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)層以及各部門的工作人員，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)集體財(cái)務(wù)管理意識(shí)，協(xié)調(diào)各部門的職能分工，提供詳細(xì)的部門預(yù)算執(zhí)行情況，為事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行提供更好的有效的管理意見(jiàn)，提高事業(yè)單位的整體績(jī)效。

（三）實(shí)行零基預(yù)算，加強(qiáng)收支管理和資產(chǎn)管理 事業(yè)單位預(yù)算管理的內(nèi)容不斷增加，應(yīng)當(dāng)漸漸的實(shí)行零基預(yù)算，從零開(kāi)始，不在前期預(yù)算基礎(chǔ)上進(jìn)行當(dāng)期預(yù)算的編制，而是根據(jù)前期實(shí)際的財(cái)政支出和今后可能發(fā)生的支出情況，來(lái)審批當(dāng)期預(yù)算中的各個(gè)項(xiàng)目的內(nèi)容和支出金額是否科學(xué)合理。在實(shí)行零基預(yù)算的基礎(chǔ)上，財(cái)務(wù)部門也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)收支管理，按照預(yù)算規(guī)定對(duì)單位的各項(xiàng)收支情況進(jìn)行核算和管理，有效地控制單位的收支情況在預(yù)算范圍之內(nèi)，不隨意的變更預(yù)算項(xiàng)目，通過(guò)對(duì)事業(yè)單位收支具體情況的反映，科學(xué)合理地進(jìn)行成本控制，正確的歸集和分配費(fèi)用的使用，從而實(shí)現(xiàn)資金的優(yōu)化配置，提高預(yù)算管理水平，達(dá)到預(yù)算控制的目的。事業(yè)單位在購(gòu)置固定資產(chǎn)之前應(yīng)該先對(duì)其今后的使用價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，確定是否能夠在各部門之間得到合理有效的利用，在購(gòu)置時(shí)，應(yīng)該嚴(yán)格按照政府采購(gòu)的相關(guān)規(guī)定，做到公平、公正、公開(kāi)、透明。在財(cái)產(chǎn)的日常管理中，要對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行定期的檢查和核算，避免不必要的損失，除此之外，為了正確的反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)的凈殘值等會(huì)計(jì)信息，事業(yè)單位應(yīng)該加強(qiáng)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算，建立固定資產(chǎn)折舊制度，在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上可以設(shè)置“累計(jì)折舊”，對(duì)固定資產(chǎn)實(shí)行折舊。同時(shí)，由于無(wú)形資產(chǎn)的特殊性，其使用價(jià)值隨著時(shí)間的推移慢慢消失，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的殘值計(jì)算就無(wú)法確定，因此，應(yīng)當(dāng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)確定合適地會(huì)計(jì)核算規(guī)定，可以在無(wú)形資產(chǎn)投入有效期內(nèi)對(duì)其進(jìn)行攤銷。

（四）完善會(huì)計(jì)報(bào)表體系，實(shí)現(xiàn)基建會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)合 事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)要完善其報(bào)表體系，將現(xiàn)金流量表納入其中，通過(guò)現(xiàn)金流量表如實(shí)的反映事業(yè)單位一定時(shí)期內(nèi)的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的使用情況，合理的分析事業(yè)單位的預(yù)算經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況。同時(shí)，將基建會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相結(jié)合，將基建投資表也一并納入事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表，使得基建賬上的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)情況能夠在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中體現(xiàn)出來(lái)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的完整性。

（五）健全內(nèi)部控制制度，重視外部監(jiān)督 事業(yè)單位應(yīng)該設(shè)置專門的內(nèi)部控制部門，負(fù)責(zé)監(jiān)督和管理事業(yè)單位的財(cái)務(wù)活動(dòng)，通過(guò)不相容職責(zé)相分離，來(lái)實(shí)現(xiàn)單位的財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算職能的分離，同時(shí)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理事前、事中、事后的監(jiān)督和管理，真正發(fā)揮出內(nèi)部控制的作用。同時(shí)通過(guò)部門之間、上下級(jí)之間的相互督促，推動(dòng)整個(gè)事業(yè)單位的管理進(jìn)程，促進(jìn)事業(yè)單位健康有序的發(fā)展。除此之外，社會(huì)公共和投資人作為外部監(jiān)督的主要力量，應(yīng)當(dāng)認(rèn)清其身負(fù)的責(zé)任，要加大對(duì)事業(yè)單位的關(guān)注度，定期對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行外部審計(jì)工作來(lái)彌補(bǔ)內(nèi)部控制存在的缺陷，使得事業(yè)單位的管理更加有效、合理、合法。

［1］潘宗玲：《資產(chǎn)證券化會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量淺析》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2010年第2期。

（編輯 陳玲）