胡必堅(jiān) 張新民

稅制變遷的內(nèi)因主要有稅收博弈參與人的數(shù)量、策略集合；外因主要有資源總量與結(jié)構(gòu)、基本經(jīng)濟(jì)制度。稅收博弈參與人之間的利益沖突成為稅制變遷的根源，國家在稅制變遷過程中處于主導(dǎo)性地位。與此同時(shí)，稅制變遷還受預(yù)算制度等其他社會制度的相互影響（張斌，2014）。國民收入分配公平程度關(guān)系到稅收博弈參與人之間的利益沖突，往往成為一國稅制變遷的最主要根源。國民不愿承擔(dān)賦稅的主要原因是稅負(fù)過高與稅負(fù)不公平，即“國民認(rèn)為國王的索取超過了他們的需要”，以及對每一個(gè)人按照不合理的比例征稅（威廉·培第，2006）。利益分配不公及利益失衡是引發(fā)我國當(dāng)前諸多社會問題的重要緣由 （毛勒堂，2013）。在特定情況下國民不愿承擔(dān)賦稅加速了稅制變遷，通過稅制變遷，踐行分配正義價(jià)值，促進(jìn)國民收入分配公平，為有效解決社會問題提供制度性力量。

一、我國國民收入分配公平的制約因素

初次分配、再分配及第三次分配，其價(jià)值取向及功能各有側(cè)重，也對不同的勞動者收入增長的影響不同，對促進(jìn)國民收入公平分配的結(jié)果也不同。

1.國民收入初次分配不公平

（1）勞動者報(bào)酬占GDP比重走低。2004年至2011年，我國勞動者報(bào)酬占GDP的比重走低，勞動者報(bào)酬占 GDP的比重由2004年的 50.7%下降到2011年的44.9%（王茜，2012）。 盡管統(tǒng)計(jì)口徑不同導(dǎo)致勞動者報(bào)酬占GDP的比重的統(tǒng)計(jì)結(jié)果存在一定的差異，但是對我國勞動者報(bào)酬占GDP的比重走低的看法卻基本一致。以廣西為例，2007年GDP年增長率為22.7%，工資總額年增長率為 22.8%，兩者基本相當(dāng)；2011年GDP年增長率為22.5%，工資總額年增長率為16.9%，工資總額年增長率明顯低于GDP年增長率（陽芳，2014）。經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級、人力資本對經(jīng)濟(jì)增長的作用以及財(cái)政支出法的功能，均會影響到特定地區(qū)初次分配中勞動者報(bào)酬占GDP的比重。

（2）勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重缺乏約束機(jī)制。因?yàn)樯婕皞€(gè)人隱私、企業(yè)秘密或者被統(tǒng)計(jì)對象過多，勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重難以從國家層面統(tǒng)計(jì)公布。但是，對于特定的企業(yè)來說，勞動者有知悉企業(yè)利潤的權(quán)利和保守企業(yè)秘密的義務(wù)。特定企業(yè)勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重應(yīng)當(dāng)計(jì)算。勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤比重的約束機(jī)制，可以保障勞動者享受企業(yè)發(fā)展的紅利，防止企業(yè)高利潤與勞動者低報(bào)酬現(xiàn)象發(fā)生，促進(jìn)初次分配公平。2003年6月12日，上海市高級人民法院出臺的《關(guān)于審理涉及公司訴訟案件若干問題的處理意見（一）》（滬高法［2003］216 號）第一條第2款規(guī)定股東利潤分配請求權(quán)，股東起訴公司要求分配利潤的，對于已有分配方案的，法院可以根據(jù)股東出資的具體條件予以判決。對股東利潤分配請求權(quán)提供法律保障，對公司而言就是一種約束機(jī)制。目前，勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重缺乏指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)或者強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，也很少見到在公司章程中規(guī)定，缺乏外在的約束機(jī)制。

2.國民收入再分配不公平

（1）個(gè)人所得稅法未能充分有效地促進(jìn)國民收入分配結(jié)果公平。由于中國當(dāng)前稅種選擇、稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、稅收征管現(xiàn)狀以及個(gè)人收入與財(cái)產(chǎn)信息系統(tǒng)等因素所決定，稅收的再分配功能未能充分有效地發(fā)揮。以個(gè)人所得稅為例，存在兩個(gè)明顯的缺陷：第一，個(gè)人所得稅以個(gè)人為納稅單位，未能考慮個(gè)人所扶養(yǎng)的家庭成員的數(shù)量，導(dǎo)致實(shí)際個(gè)人所得稅負(fù)不公平。第二，個(gè)人所得稅以月為單位征收，納稅年度內(nèi)不再調(diào)整，導(dǎo)致個(gè)人所得不穩(wěn)定的納稅人由于受超額累進(jìn)稅率導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)偏重。從征稅對象看，利息目前暫停課稅。即使對利息課稅，往往是對通過金融機(jī)構(gòu)的存款、發(fā)放貸款利息，因?yàn)橛写鄞U人基本實(shí)現(xiàn)了應(yīng)繳實(shí)繳個(gè)人所得稅，但是對民間借貸或其它原因持有各種債券利息難以實(shí)際征收個(gè)人所得稅，客觀上導(dǎo)致個(gè)人所得稅負(fù)不公平。另外，將利息、股息、紅利所得適用相同的比例稅率，未充分考慮這三種所得的所有人稅收負(fù)擔(dān)能力及收入的功能，儲蓄利息具有社會保障的功能，股息、紅利所得具有投資的屬性，導(dǎo)致不同稅收負(fù)擔(dān)能力的納稅人在利息、股息、紅利所得上規(guī)定相同的稅負(fù)，有悖于量能課稅原則。

（2）社會保障制度未能充分有效地促進(jìn)居民轉(zhuǎn)移性收入分配公平。按照居民收入來源不同，可以分為工資性收入、經(jīng)營收入、財(cái)產(chǎn)性收入和轉(zhuǎn)移性收入。轉(zhuǎn)移性收入構(gòu)成，主要由養(yǎng)老金或離退休金、社會救濟(jì)收入、保險(xiǎn)收入、捐贈收入、提取住房公積金等構(gòu)成。城鎮(zhèn)居民比農(nóng)村居民實(shí)際占有更多的轉(zhuǎn)移性收入，城鄉(xiāng)居民之間占有轉(zhuǎn)移性收入不平衡的現(xiàn)象很嚴(yán)重。2003年城鎮(zhèn)居民轉(zhuǎn)移性收入是農(nóng)村居民轉(zhuǎn)移性收入的 21.8 倍（陳享光、孫科，2013）。此外，不同地區(qū)、行業(yè)之間居民轉(zhuǎn)移性收入差距也比較大，集中表現(xiàn)為不同地區(qū)、行業(yè)居民養(yǎng)老金或離退休金和提取住房公積金的差距。城鄉(xiāng)之間居民轉(zhuǎn)移性收入差距擴(kuò)大的主要原因在于城鄉(xiāng)之間二元的再分配制度，地區(qū)之間居民轉(zhuǎn)移性收入差距的主要原因在于地區(qū)之間財(cái)政收入不同，行業(yè)之間居民轉(zhuǎn)移性收入差距的主要原因在于行業(yè)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同。

（3）財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度的功能在弱化。對口支援制度在一定程度上發(fā)揮橫向財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度的作用，法律淵源主要為中央或者地方出臺的對口支援文件。由于缺乏應(yīng)有的剛性、明確性及穩(wěn)定性，導(dǎo)致對口支援主體的權(quán)利義務(wù)不明確，對口支援制度的實(shí)施隨支援地區(qū)財(cái)力因素及地方領(lǐng)導(dǎo)人意志的改變而改變，存在一定的主觀隨意性及不可預(yù)期性。并且，對口支援尚處于省際之間資金調(diào)劑，省內(nèi)對口支援制度尚在探索階段。從對口支援制度的實(shí)施現(xiàn)狀來看，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)省份向經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)省份對口支援，難以解決經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)省份的不發(fā)達(dá)縣市獲得橫向轉(zhuǎn)移支付、經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)縣市獲得省內(nèi)經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)縣市的橫向轉(zhuǎn)移支付等問題，既制約了橫向轉(zhuǎn)移支付的渠道，又影響了省內(nèi)不同縣市經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平的差距。財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度橫向平衡逐漸加強(qiáng)，但離基本公共服務(wù)均等化目標(biāo)相差較遠(yuǎn)（李松森、盛銳，2014），其均衡基本公共服務(wù)的功能在弱化。

3.國民收入第三次分配不公平

我國經(jīng)濟(jì)總量位居世界第二，一定程度上表明有經(jīng)濟(jì)實(shí)力參與社會捐贈的個(gè)人或企業(yè)數(shù)量在增加。同時(shí)，國民貧富差距擴(kuò)大的現(xiàn)象在持續(xù)，一定意義上表明我國各類主體參與社會捐贈的激勵機(jī)制尚未充分有效地發(fā)揮作用。

（1）個(gè)人、企業(yè)公益性捐贈稅收優(yōu)惠的激勵功能未彰顯。我國捐贈稅收優(yōu)惠制度主要針對企業(yè)間接捐贈稅收優(yōu)惠，個(gè)人捐贈稅收優(yōu)惠制度不完善。企業(yè)間接捐贈稅收優(yōu)惠制度表現(xiàn)形式有法律、部門規(guī)章或者其它規(guī)范性法律文件。企業(yè)間接公益性捐贈準(zhǔn)予稅前扣除存在兩種扣除方式：一種為限額扣除，在年度會計(jì)利潤總額12%以內(nèi)的部分準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；另一種是全額扣除，對特定事項(xiàng)的捐贈準(zhǔn)予稅前據(jù)實(shí)全額扣除。例如汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會和上海世博會等。單位或個(gè)體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，視同銷售貨物。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。由此可見，捐贈貨物被視同銷售貨物，不僅要繳納增值稅，還需繳納企業(yè)所得稅，消減了捐贈稅收優(yōu)惠的激勵功能。

（2）個(gè)人、企業(yè)接受捐贈所得課稅抵消了國民收入分配公平的效應(yīng)。接受捐贈收入列為企業(yè)的收入總額，應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅。但是企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金屬于不征稅收入。為防止部分企業(yè)通過捐贈惡意避稅，對企業(yè)接受捐贈收入免征企業(yè)所得稅設(shè)置了較為嚴(yán)格的條件和程序。企業(yè)接受捐贈收入，不符合不征稅收入條件和程序的，依法應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈收入繳納企業(yè)所得稅，一定程度上阻礙了捐贈人的積極性及抵消了國民收入分配公平的效應(yīng)。

二、促進(jìn)國民收入分配公平的國際借鑒

1.勞動者報(bào)酬占GDP的比重大小與一國國情相適應(yīng)

印度、巴西和俄羅斯勞動報(bào)酬占GDP的比重均在40%或以下，發(fā)達(dá)國家除澳大利亞接近50%外，其余國家均在50%以上，最高的為美國，達(dá)56.92%（李麗輝，2010）。我國勞動者報(bào)酬占GDP的比重與發(fā)達(dá)國家相比偏低，接近于發(fā)展中國家水平。勞動者報(bào)酬占GDP的比重，與人口總數(shù)、勞動者技能及GDP總量相關(guān)。經(jīng)濟(jì)增長方式?jīng)Q定了收入分配格局。雖然對我國勞動者報(bào)酬占GDP的比重統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)尚存爭議，但是有一點(diǎn)是可以明確的，勞動者報(bào)酬占GDP的比重的現(xiàn)實(shí)要求我國提高勞動者技能、規(guī)范收入分配方式，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)勞動要素參與公平分配。隨著勞動力短缺，農(nóng)民工工資提高，我國勞動者報(bào)酬占GDP的比重將自然地相應(yīng)提高，但這需要較長的時(shí)間，并且其作用的幅度也十分有限。

2.勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重日益受到重視并有制度安排

在西方，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，資本和土地在收入分配中的決定性作用已經(jīng)開始扭轉(zhuǎn)，勞動者收入在收入分配中的比例得到大幅度提高，人的管理貢獻(xiàn)和技術(shù)貢獻(xiàn)在收入分配中的作用及地位日益受到重視。收入分配發(fā)展過程中，不僅出現(xiàn)了協(xié)商工資、利潤分享制等有利于勞動者的分配形式，而且也出現(xiàn)了員工持股、期權(quán)等體現(xiàn)勞動者貢獻(xiàn)的資本化形式。勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重大小，反映了勞動要素和資本要素在收入分配中的作用程度。如果勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤的比重過低，說明勞動要素在收入分配中的作用比較小，資本要素在收入分配中的作用比較大。勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤比重處于合適水平，就能體現(xiàn)勞動、資本等要素公平參與收入分配。勞動者報(bào)酬占企業(yè)利潤比重日益受到重視并有制度安排，有利于促進(jìn)國民收入分配格局向公平分配轉(zhuǎn)變。

3.充分發(fā)揮個(gè)人、企業(yè)捐贈稅收優(yōu)惠的激勵功能

在美國，企業(yè)和個(gè)人每年慈善公益捐助6700多億美元，占美國GDP的9%，70%以上來自于普通公眾每月的小額捐款（唐鈞，2014）。盡管美國的慈善公益捐助金額及其占美國GDP的比例在變動，但是美國的慈善公益捐助金額絕對數(shù)和相對數(shù)均比較高，捐贈人以數(shù)量眾多的個(gè)人為主體，這是美國捐助制度及實(shí)施的主要特點(diǎn)。

世界主要國家對個(gè)人、企業(yè)捐贈稅收優(yōu)惠的立法模式主要有兩種：第一種模式為組織性質(zhì)主義，即根據(jù)接受捐贈的社會組織性質(zhì)不同采用有區(qū)別的稅收優(yōu)惠政策，捐贈給公益性社會團(tuán)體比捐贈給私人基金會享受更多的稅收優(yōu)惠。以美國為代表，企業(yè)向公益性社會團(tuán)體捐款，其捐贈稅前扣除額不得超過應(yīng)納稅額的10%；個(gè)人向公益性社會團(tuán)體捐款，其捐贈稅前扣除額不得超過應(yīng)納稅額的50%。但同時(shí)規(guī)定超出比例的捐贈，可以累計(jì)到下一年度結(jié)轉(zhuǎn)予以扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限不得超過5個(gè)納稅年度。而捐贈給私人基金會，則只是規(guī)定了個(gè)人捐贈稅前扣除額不得超過應(yīng)納稅額的20%，且超出部分不能結(jié)轉(zhuǎn)。第二種模式為追求目標(biāo)主義，即根據(jù)接受捐贈組織的追求目標(biāo)不同采用有區(qū)別的稅收優(yōu)惠政策，專門追求文化目標(biāo)的捐贈比追求公共目標(biāo)的享受更多的稅收優(yōu)惠。以德國為代表，企業(yè)和個(gè)人對那些被承認(rèn)是追求公共目標(biāo)的慈善組織、教會等的捐贈，可享受5%的稅前收入扣除優(yōu)惠；對專門追求文化目標(biāo)的科學(xué)性、慈善性組織的捐贈，最高可享受10%的稅前收入扣除優(yōu)惠。

三、國民收入分配公平的實(shí)現(xiàn)機(jī)制

促進(jìn)國民收入分配公平，財(cái)稅法在初次分配與再分配中主要發(fā)揮約束功能，在三次分配中主要發(fā)揮激勵功能。

1.勞動者報(bào)酬占GDP比重提升由財(cái)政支出法傾斜保護(hù)

勞動者報(bào)酬占GDP比重的大小，反映了勞動要素是否按照貢獻(xiàn)公平參與分配、收入分配的規(guī)范性程度、勞動者技能水平及勞動力供求關(guān)系。如果勞動者報(bào)酬占GDP的比重偏低，說明勞動要素沒有按照貢獻(xiàn)公平參與分配，背離了勞動力價(jià)值規(guī)律，導(dǎo)致居民消費(fèi)不足；反映收入分配的規(guī)范性程度較低，相當(dāng)部分國民財(cái)富是通過非規(guī)范途徑分配給了個(gè)人；還反映出一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中勞動者技能水平處于初級階段以及勞動力供大于求的現(xiàn)象。

因此，我國在進(jìn)一步規(guī)范收入分配方式的同時(shí)，需要優(yōu)化國民收入分配格局。例如，增加教育、衛(wèi)生等方面及西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)的財(cái)政支出，普惠性適用于國民，促進(jìn)基本公共服務(wù)均等化。在勞動者報(bào)酬占GDP比重偏低的地區(qū)或者行業(yè)，增加財(cái)政支出，實(shí)行財(cái)政支出法傾斜保護(hù)，提升該地區(qū)基本公共服務(wù)和社會保障水平，客觀上起到一定程度地矯正勞動要素沒有按照貢獻(xiàn)公平參與分配和背離勞動力價(jià)值規(guī)律的效果。

2.完善居民轉(zhuǎn)移性收入分配公平的社會保障制度

從完善居民轉(zhuǎn)移性收入公平分配看，城鄉(xiāng)之間二元的再分配制度需要打破，實(shí)行無歧視的國民待遇。居民養(yǎng)老金或離退休金收入差距，與實(shí)行機(jī)關(guān)事業(yè)單位與企業(yè)二元的社會保障制度密切相關(guān)。從促進(jìn)居民轉(zhuǎn)移性收入公平分配看，機(jī)關(guān)事業(yè)單位與企業(yè)二元的社會保障制度需要打破，實(shí)行一體保護(hù)?！蹲》抗e金管理?xiàng)l例》第十六條規(guī)定，職工住房公積金的月繳存額為職工本人上一年度月平均工資乘以職工住房公積金繳存比例。第二十條規(guī)定，對繳存住房公積金確有困難的單位，經(jīng)本單位職工代表大會或者工會討論通過，并經(jīng)住房公積金管理中心審核，報(bào)住房公積金管理委員會批準(zhǔn)后，可以降低繳存比例或者緩繳；待單位經(jīng)濟(jì)效益好轉(zhuǎn)后，再提高繳存比例或者補(bǔ)繳緩繳。由此可見，行業(yè)之間住房公積金差距主要在于行業(yè)職工的工資差距、住房公積金繳存比例差距和企業(yè)繳存住房公積金的經(jīng)濟(jì)能力差距。高收入行業(yè)職工收入高、住房公積金繳存比例高及企業(yè)繳存住房公積金的經(jīng)濟(jì)能力強(qiáng)就會導(dǎo)致該行業(yè)職工住房公積金收入相對較高。除了地區(qū)之間財(cái)政收入不同導(dǎo)致居民轉(zhuǎn)移性收入差距難以從社會保障制度層面克服外，大多情形下可以通過社會保障制度創(chuàng)新實(shí)現(xiàn)居民轉(zhuǎn)移性收入公平分配，同時(shí)實(shí)現(xiàn)中低收入群體轉(zhuǎn)移性收入增加，縮小不同群體之間收入差距。

3.實(shí)現(xiàn)基本公共服務(wù)均等化以縱向?yàn)橹?、橫向?yàn)檩o的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度

轉(zhuǎn)移支付通常分為專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付、均衡性轉(zhuǎn)移支付及分類轉(zhuǎn)移支付。其中，均衡性轉(zhuǎn)移支付為市場經(jīng)濟(jì)國家所通用，目標(biāo)是均衡地方政府公共服務(wù)能力。自1994年分稅制改革以來，中央對地方轉(zhuǎn)移支付中，一般性轉(zhuǎn)移支付占轉(zhuǎn)移支付總額的比重在不斷增加，專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付占轉(zhuǎn)移支付總額的比重在不斷回落。一般性轉(zhuǎn)移支付占轉(zhuǎn)移支付總額的比重，由2007年的48.9%增加到 2014 年的 58.2%（國務(wù)院，2015）。 從我國一般性轉(zhuǎn)移支付的構(gòu)成看，均衡性轉(zhuǎn)移支付占有較大比重。盡管一般性轉(zhuǎn)移支付和專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的絕大部分用于公共服務(wù)，但是其均衡公共服務(wù)的功能在弱化。實(shí)現(xiàn)基本公共服務(wù)均等化，應(yīng)當(dāng)建立縱向?yàn)橹?、橫向?yàn)檩o的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度。建立健全縱向?yàn)橹鲗?dǎo)的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度，規(guī)范中央對省級政府轉(zhuǎn)移支付行為的科學(xué)性及合理性，建立省級政府以下轉(zhuǎn)移支付制度；實(shí)行對口支援制度的法治化改造及轉(zhuǎn)型，對口支援制度轉(zhuǎn)型為橫向的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度，克服僅限于省際之間資金調(diào)劑的弊端，引入省內(nèi)地市之間、縣市之間的橫向轉(zhuǎn)移支付制度，提升了國家財(cái)稅治理能力及治理體系的現(xiàn)代化水平。財(cái)政轉(zhuǎn)移支付作為重要的國家財(cái)政權(quán)力，按照權(quán)利運(yùn)行法治化要求，應(yīng)對其配置、運(yùn)行過程及監(jiān)督法治化（張立國，2015），完善財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度則是權(quán)利運(yùn)行法治化的前提和保障。

4.勞動者收入占企業(yè)利潤比重較高的企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策

通過稅收優(yōu)惠的激勵機(jī)制提高勞動者收入占企業(yè)利潤比重相對可行。例如，將勞動者貢獻(xiàn)直接和企業(yè)利潤掛鉤，通過利潤分享、員工持股等方式，使勞動者有機(jī)會分享企業(yè)利潤，體現(xiàn)勞動者貢獻(xiàn)在企業(yè)利潤分配中的重要作用。在稅法中，對勞動者分享的企業(yè)利潤收入、員工持股獲取的股利分紅給予個(gè)人所得稅減免稅優(yōu)惠，對企業(yè)分配給勞動者的利潤或者股利分紅支出在計(jì)算企業(yè)所得稅稅額時(shí)予以一定范圍內(nèi)扣除，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠，從企業(yè)和勞動者雙方優(yōu)惠激勵其提高勞動者收入占企業(yè)利潤比重，從而實(shí)現(xiàn)勞動、資本要素公平參與收入分配。

5.稅負(fù)結(jié)果公平的個(gè)人所得征稅對象及稅率

（1）建構(gòu)家庭為納稅單位、年度調(diào)整的個(gè)人所得超額累進(jìn)稅率制度。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展及轉(zhuǎn)型進(jìn)程中，初次分配結(jié)果導(dǎo)致城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間、不同人群之間的收入分配結(jié)果懸殊，勞動者與弱勢群體的收入與生活水平相對較低。國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)表明，城鎮(zhèn)居民入均可支配收入和農(nóng)村居民人均純收入的比值，2009年為 3.33，2012 年下降到 3.10，2013 年進(jìn)一步下降到3.03。但城鄉(xiāng)居民收入縮小的狀況還不穩(wěn)定，影響農(nóng)民收入增長因素的復(fù)雜性和不確定性，使得很難作出“城鄉(xiāng)居民收入差距已經(jīng)扭轉(zhuǎn)或縮小”的判斷，居民收入差距仍然處在“較大”甚至“過大”的水平（田靜，2014）。因此，利用稅法調(diào)節(jié)過高收入、規(guī)范分配秩序是當(dāng)前財(cái)稅體制改革的應(yīng)有之義。

建立以家庭為納稅單位的個(gè)人所得超額累進(jìn)稅制，納稅人的實(shí)際稅負(fù)更加貼近納稅人的實(shí)際收入水平及稅負(fù)能力，更高層次實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)。年度調(diào)整的個(gè)人所得超額累進(jìn)稅制，可以有效防止季節(jié)性收入畸高而年收入不高導(dǎo)致個(gè)人所得稅負(fù)偏重，更高層次實(shí)現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則，實(shí)現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)在全體納稅人之間公平分配，有效克服以月為單位個(gè)人所得稅制不能真實(shí)反映納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力的弊端。

（2）按照量能課稅原則優(yōu)化個(gè)人所得稅的征稅對象及稅率。取消利息作為個(gè)人所得稅的征稅對象。降低每次應(yīng)納稅所得額不超過20000元的勞務(wù)報(bào)酬所得稅率。我國對每次應(yīng)納稅所得額不超過20000元的勞務(wù)報(bào)酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得以及偶然所得均適應(yīng)相同的稅率。在獲取每次應(yīng)納稅所得額不超過20000元的勞務(wù)報(bào)酬所得與特許權(quán)使用費(fèi)所得過程中，所得人提供了辛勤勞務(wù)或者技術(shù)貢獻(xiàn)。然而，在獲取利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得以及偶然所得過程中，所得人主要是依靠現(xiàn)有的財(cái)產(chǎn)或者偶然機(jī)會。并且，上述所得人稅收負(fù)擔(dān)能力也是不一樣，甚至差距很大。

6.建立國民收入最終分配結(jié)果公平的個(gè)人、企業(yè)捐贈稅收優(yōu)惠的激勵機(jī)制

（1）建構(gòu)個(gè)人捐贈為主、企業(yè)捐贈為輔的公益性捐贈稅收優(yōu)惠制度。我國個(gè)人捐贈稅收優(yōu)惠制度未能有效發(fā)揮作用，應(yīng)當(dāng)適度提高個(gè)人捐贈稅收優(yōu)惠水平、建構(gòu)個(gè)人向公益性組織以外的捐贈稅收優(yōu)惠政策。由于個(gè)人捐贈據(jù)實(shí)扣除的稅收優(yōu)惠政策是以部門規(guī)章或者規(guī)范性法律文件形式，難以為捐贈人所熟知，并且該規(guī)范性文件的穩(wěn)定性不夠，應(yīng)當(dāng)以法律、行政法規(guī)形式表現(xiàn)出來。個(gè)人捐贈稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的手續(xù)比較繁雜，應(yīng)當(dāng)按照便民、高效的原則對個(gè)人捐贈稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的手續(xù)進(jìn)行簡化改造。

（2）建構(gòu)個(gè)人、勞動密集型企業(yè)接受捐贈所得限額免稅制度。企業(yè)接受捐贈收入需要繳納企業(yè)所得稅一定程度上阻礙了捐贈人的積極性?？梢钥紤]對勞動密集型企業(yè)接受捐贈所得限額免稅制度，例如規(guī)定勞動密集型企業(yè)接受捐贈所得在當(dāng)年利潤總額的一定比例予以稅前扣除?！吨腥A人民共和國個(gè)人所得稅法》第二條沒有明確規(guī)定個(gè)人接受捐贈所得列為應(yīng)納稅范圍。但是《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第十款規(guī)定，個(gè)人取得的所得，難以界定應(yīng)納稅所得項(xiàng)目的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。按照稅收法定原則，個(gè)人接受捐贈所得不是個(gè)人所得稅應(yīng)納稅范圍。由于個(gè)人所得的應(yīng)納稅所得項(xiàng)目由稅務(wù)機(jī)關(guān)確定，為激勵捐贈，有必要明確個(gè)人接受捐贈所得不是個(gè)人所得稅應(yīng)納稅范圍。

1.張斌著：《稅制變遷研究》，中國社會科學(xué)出版社2014年版。

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