作業(yè)成本法下企業(yè)全面預(yù)算管理研究 ★

作業(yè)成本法下企業(yè)全面預(yù)算管理研究★

葉陳剛提玉琪

（對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)國(guó)際商學(xué)院）

葉陳剛，管理科學(xué)與工程博士，工商管理博士后，會(huì)計(jì)學(xué)教授，博導(dǎo)，對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)中國(guó)審計(jì)發(fā)展研究中心主任、商業(yè)倫理與社會(huì)責(zé)任研究中心主任、現(xiàn)代會(huì)計(jì)與審計(jì)研究所所長(zhǎng)，中國(guó)政府審計(jì)研究中心學(xué)術(shù)委員會(huì)委員，兼任國(guó)務(wù)院學(xué)位辦審計(jì)專業(yè)碩士指導(dǎo)委員會(huì)委員、國(guó)家自然科學(xué)基金、國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金與教育部人文社會(huì)科學(xué)項(xiàng)目評(píng)審專家、中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)理事、中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)理事、中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)理事、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)職業(yè)道德委員會(huì)委員，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家?guī)鞂＜摇⒅袊?guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)副秘書(shū)長(zhǎng)。

主編叢書(shū)、工具書(shū)及教材等書(shū)60余部，主持或參與主持國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目、國(guó)家自然科學(xué)基金等國(guó)家級(jí)、省部級(jí)與全國(guó)性專業(yè)學(xué)會(huì)、協(xié)會(huì)等科研課題21項(xiàng)，在《經(jīng)濟(jì)日?qǐng)?bào)》、《中國(guó)社會(huì)科學(xué)報(bào)》、《經(jīng)濟(jì)與管理研究》、《南開(kāi)管理評(píng)論》、《管理學(xué)報(bào)》、《管理科學(xué)》、《會(huì)計(jì)研究》、《審計(jì)研究》、《軟科學(xué)》、《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》、《經(jīng)濟(jì)評(píng)論》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》和《USA-China Business Review》等相關(guān)期刊發(fā)表中英文論文230多篇，多項(xiàng)成果獲得省部級(jí)與全國(guó)性專業(yè)學(xué)會(huì)優(yōu)秀科研成果獎(jiǎng)勵(lì)。

【摘要】隨著管理會(huì)計(jì)理論逐漸為企業(yè)所熟悉和接受，全面預(yù)算管理也得到了廣泛的應(yīng)用。企業(yè)制定合理的成本預(yù)算并實(shí)施有效控制，對(duì)于企業(yè)提高資源利用效率具有重要意義，全面預(yù)算管理作為企業(yè)加強(qiáng)管理、實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部管控的主要工具之一，已被越來(lái)越多的企業(yè)所重視。企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行全面預(yù)算管理，可以有效地減少無(wú)效作業(yè)、改進(jìn)低效作業(yè)、鼓勵(lì)高效作業(yè)，實(shí)現(xiàn)資源科學(xué)合理配置。而且，以作業(yè)成本為基礎(chǔ)的預(yù)算編制，能夠把具體責(zé)任細(xì)化并落實(shí)到作業(yè)層面以及個(gè)人，為企業(yè)預(yù)算管理、執(zhí)行以及控制提供決策依據(jù)。本文從企業(yè)全面預(yù)算管理的現(xiàn)狀及不足出發(fā)，引入作業(yè)成本法概念，結(jié)合其在企業(yè)中應(yīng)用的一般流程闡述實(shí)施作業(yè)成本法下全面預(yù)算的優(yōu)勢(shì)，并分析了在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的幾個(gè)基本條件。

【關(guān)鍵詞】成本管理全面預(yù)算作業(yè)成本法

【中圖分類號(hào)】F234.3

★本文為國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目（13AZD002）、國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目“我國(guó)資本市場(chǎng)系統(tǒng)穩(wěn)定性評(píng)估和監(jiān)測(cè)研究”（11AZD010）的階段性研究成果。

全面預(yù)算是對(duì)企業(yè)在未來(lái)某特定期間內(nèi)財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)等各個(gè)方面的總預(yù)算，它全面量化了企業(yè)內(nèi)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的執(zhí)行及成果，從而可以全面反映企業(yè)未來(lái)某特定會(huì)計(jì)期間全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的開(kāi)展計(jì)劃和總體目標(biāo)。全面預(yù)算管理已經(jīng)在我國(guó)很多企業(yè)得到了廣泛的應(yīng)用，但仍存在許多方面的不足，例如同企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略銜接不夠緊密，其范圍不夠全面，往往局限于企業(yè)內(nèi)部的管理與控制和財(cái)務(wù)方面的指標(biāo)，而對(duì)產(chǎn)品、質(zhì)量、效率以及信譽(yù)等指標(biāo)則難以進(jìn)行預(yù)算管理與控制。

為幫助企業(yè)建立更合理高效的全面預(yù)算控制體系，使企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)體系都掌握在全面預(yù)算管理與控制過(guò)程中，也有利于企業(yè)全面預(yù)算管理與控制目標(biāo)任務(wù)的順利實(shí)現(xiàn)，本文將作業(yè)成本法引入企業(yè)的全面預(yù)算管理系統(tǒng)中。作業(yè)成本法（ABC法）在成本

預(yù)算中以作業(yè)作為成本產(chǎn)生的動(dòng)因，對(duì)作業(yè)合理劃分、動(dòng)態(tài)追蹤來(lái)確認(rèn)作業(yè)完成生產(chǎn)績(jī)效以及資源利用的有效性的一種企業(yè)成本管理方法。

在企業(yè)全面預(yù)算管理中應(yīng)用作業(yè)成本法，以其作業(yè)成本信息作為編制預(yù)算的基礎(chǔ)，可以減少或改進(jìn)不增值作業(yè)或低效率作業(yè)，積極發(fā)展高效作業(yè)，將企業(yè)資源進(jìn)行科學(xué)合理有效配置。另外，以作業(yè)成本為基礎(chǔ)的預(yù)算編制，能夠把具體責(zé)任細(xì)化和落實(shí)到任何作業(yè)層面以及各個(gè)明確部門(mén)，為企業(yè)預(yù)算管理、執(zhí)行以及控制提供決策依據(jù)。ABC法能確定企業(yè)在每一個(gè)部門(mén)的作業(yè)所發(fā)生的成本，明確作業(yè)之間的關(guān)系，并運(yùn)用該信息在預(yù)算中規(guī)定每一項(xiàng)作業(yè)所允許的資源耗費(fèi)量，使得作業(yè)各環(huán)節(jié)和各層級(jí)執(zhí)行者都能按照預(yù)算計(jì)劃開(kāi)展工作，企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)體系都掌握在全面預(yù)算管理與控制過(guò)程中，也有利于企業(yè)全面預(yù)算管理與控制目標(biāo)任務(wù)的順利實(shí)現(xiàn)，使成本控制落實(shí)到實(shí)處。

作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算可以幫助企業(yè)更好地理解和管理所從事的作業(yè)和業(yè)務(wù)流程，可以為每一項(xiàng)流程或作業(yè)制定一套平衡的績(jī)效衡量和目標(biāo)體系，并把目標(biāo)和職責(zé)落實(shí)到流程的分級(jí)體系，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算執(zhí)行過(guò)程的分析與控制以及預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的評(píng)價(jià)與考核。所以對(duì)于我國(guó)傳統(tǒng)預(yù)算管理存在的問(wèn)題與不足，需要積極引入作業(yè)成本法對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算方法進(jìn)行改進(jìn)，全面推進(jìn)更高效合理的企業(yè)預(yù)算管理體系建設(shè)。

一、企業(yè)傳統(tǒng)預(yù)算管理的主要問(wèn)題

全面預(yù)算管理是企業(yè)內(nèi)部控制的一部分，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的有力措施之一。企業(yè)內(nèi)部管理部門(mén)決定預(yù)算關(guān)鍵指標(biāo)的數(shù)量或金額，組織預(yù)算單位的實(shí)施及落實(shí)，并賦之于對(duì)等的責(zé)權(quán)利關(guān)系，從而推進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，達(dá)到企業(yè)價(jià)值增值的目標(biāo)。但是，傳統(tǒng)的全面預(yù)算在實(shí)踐中也暴露出一些不足。

（一）與企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略聯(lián)系不緊密

“企業(yè)戰(zhàn)略是企業(yè)在分析內(nèi)外部環(huán)境的基礎(chǔ)上，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的使命或目標(biāo)而制定的整體行動(dòng)規(guī)劃?！睉?zhàn)略管理是圍繞著企業(yè)戰(zhàn)略的制定、實(shí)施與控制而采取的一系列措施的全過(guò)程。將戰(zhàn)略管理意識(shí)融入全面預(yù)算管理，不僅有利于公司預(yù)期并規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，成長(zhǎng)為一個(gè)動(dòng)態(tài)的開(kāi)放系統(tǒng)，而且有利于公司樹(shù)立市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)意識(shí)，增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，把握公司的整體發(fā)展方向，保持公司持續(xù)增長(zhǎng)的勢(shì)頭。

預(yù)算本身就是一種戰(zhàn)略。全面預(yù)算作為一種戰(zhàn)略規(guī)劃控制工具，便于企業(yè)為第二年運(yùn)營(yíng)設(shè)定一個(gè)總體成本控制目標(biāo)。然而，大多數(shù)企業(yè)未認(rèn)識(shí)到全面預(yù)算管理是一種戰(zhàn)略管理，公司預(yù)算目標(biāo)的制定并未結(jié)合公司的戰(zhàn)略目標(biāo)、沒(méi)有實(shí)際做到以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向。傳統(tǒng)預(yù)算管理是以財(cái)務(wù)利潤(rùn)以及優(yōu)良的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表指標(biāo)為主要目標(biāo)，沒(méi)有結(jié)合企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，忽略產(chǎn)品、質(zhì)量、效率以及信譽(yù)等非財(cái)務(wù)指標(biāo)，導(dǎo)致了許多企業(yè)只重視短期行為而忽視長(zhǎng)期利益。

盡管財(cái)務(wù)預(yù)算仍然是企業(yè)全面預(yù)算的主要構(gòu)成部分，但財(cái)務(wù)人員不自覺(jué)地將全面預(yù)算縮小為“財(cái)務(wù)測(cè)算”，將全面預(yù)算管理與銷售、生產(chǎn)等業(yè)務(wù)管理等量齊觀，導(dǎo)致某些專業(yè)部門(mén)缺位，增加內(nèi)部沖突、消耗管理資源，使得相當(dāng)多的企業(yè)全面預(yù)算管理失效。企業(yè)全面預(yù)算是高于其他專門(mén)預(yù)算的，也包括財(cái)務(wù)預(yù)算，切實(shí)用預(yù)算來(lái)協(xié)調(diào)和統(tǒng)馭內(nèi)部各部門(mén)和各層次或各業(yè)務(wù)單元的行動(dòng)目標(biāo)。企業(yè)盲目追求會(huì)計(jì)利潤(rùn)的短視行為將無(wú)法最大程度地發(fā)揮企業(yè)價(jià)值，從而使預(yù)算的管理價(jià)值功能削弱。

（二）預(yù)算編制不準(zhǔn)確

傳統(tǒng)成本計(jì)算方法一般僅限于企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的單一層面，通常只是簡(jiǎn)單地將產(chǎn)品生產(chǎn)成本劃分為固定成本和變動(dòng)成本，不能正確反映企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的全過(guò)程，缺乏戰(zhàn)略管理的長(zhǎng)期性，并欠缺一定的靈活性。傳統(tǒng)成本的計(jì)算對(duì)象局限于產(chǎn)品層次，預(yù)算管理基于單一成本管理，導(dǎo)致企業(yè)在制定成本預(yù)算時(shí)基礎(chǔ)較為單一，沒(méi)有科學(xué)合理地揭示成本的動(dòng)因和構(gòu)成，編制的預(yù)算不夠準(zhǔn)確。

另外，有時(shí)來(lái)自中下層經(jīng)理的預(yù)算數(shù)字會(huì)誤導(dǎo)高層管理者。中下層經(jīng)理為了本部門(mén)的利益，為了盡量多地從企業(yè)總預(yù)算中獲取資金，有的擴(kuò)大本部門(mén)的開(kāi)支項(xiàng)目或開(kāi)支金額。“這會(huì)導(dǎo)致企業(yè)把一部分預(yù)算資金過(guò)多的撥給一些部門(mén)，而使另一些部門(mén)

獲得的資金不足，從而嚴(yán)重影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。”而獲得了過(guò)量預(yù)算資金的部門(mén)經(jīng)理往往懷有這樣的不良心里，即把預(yù)算撥款全部用完。這種心里往往會(huì)導(dǎo)致在最后財(cái)務(wù)季度里的過(guò)分開(kāi)支，他們認(rèn)為如果不把本年度的預(yù)算撥款全部用完，在下一個(gè)財(cái)務(wù)年度企業(yè)撥給他們的款項(xiàng)就會(huì)減少。一些經(jīng)理在年末發(fā)生很多不必要的開(kāi)銷，浪費(fèi)了企業(yè)的資金。

（三）預(yù)算控制和考核機(jī)制不健全

目前，我國(guó)企業(yè)在實(shí)行全面預(yù)算管理時(shí)普遍存在重編制、輕執(zhí)行的情況，主要存在以下問(wèn)題。

1.覆蓋部門(mén)不全面

預(yù)算的編制、調(diào)整、執(zhí)行及考核獎(jiǎng)罰等工作主要落到財(cái)會(huì)部門(mén)等組織協(xié)調(diào)能力較弱的有限幾個(gè)職能部門(mén)肩上，而且缺乏財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配、權(quán)責(zé)有機(jī)結(jié)合的有效預(yù)算管理機(jī)制。預(yù)算考核、評(píng)價(jià)的指標(biāo)體系是財(cái)務(wù)指標(biāo)，不能完整、準(zhǔn)確地詮釋企業(yè)的價(jià)值目標(biāo)。

2.預(yù)算執(zhí)行不力

集團(tuán)企業(yè)預(yù)算管理沒(méi)有達(dá)到全員、全過(guò)程和全方位參與的目標(biāo)，甚至達(dá)不到集團(tuán)企業(yè)及其下屬企業(yè)上下一體的基本要求，造成整個(gè)集團(tuán)企業(yè)開(kāi)展全面預(yù)算管理困難，難以有效發(fā)揮公司預(yù)算的作用。預(yù)算編制完成后往往束之高閣，忽視監(jiān)控調(diào)整，沒(méi)有定期分析及考核，預(yù)算指標(biāo)執(zhí)行沒(méi)有得到有效控制，預(yù)算執(zhí)行流于形式。有些企業(yè)對(duì)預(yù)算的執(zhí)行態(tài)度隨意。在分析預(yù)算執(zhí)行情況時(shí)，只是簡(jiǎn)單地把預(yù)算指標(biāo)與執(zhí)行情況進(jìn)行對(duì)比，對(duì)產(chǎn)生的預(yù)算偏差、疏漏沒(méi)有進(jìn)行深入細(xì)致的分析，從而難以真正找出造成預(yù)算差異產(chǎn)生的具體原因，無(wú)法把預(yù)算執(zhí)行情況與企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況有機(jī)地聯(lián)系在一起。

3.預(yù)算考評(píng)不規(guī)范

由于很多大企業(yè)和集團(tuán)公司的預(yù)算管理制度還不完善，缺乏嚴(yán)格有效的監(jiān)督機(jī)制，“在預(yù)算編制過(guò)程中，如果對(duì)預(yù)算缺乏必要的調(diào)整，會(huì)使得預(yù)算由于未能隨著市場(chǎng)變化及時(shí)調(diào)整而失去其應(yīng)有的指導(dǎo)作用。”忽視事后的評(píng)價(jià)激勵(lì)，傳統(tǒng)預(yù)算管理不能正確分析評(píng)價(jià)企業(yè)績(jī)效同預(yù)算管理之間的差異，使得企業(yè)預(yù)算管理失去了其原有意義。

二、作業(yè)成本法下的全面預(yù)算在企業(yè)中應(yīng)用的優(yōu)勢(shì)

作業(yè)成本法是在成本預(yù)算中以作業(yè)作為成本產(chǎn)生的動(dòng)因，對(duì)作業(yè)合理劃分、動(dòng)態(tài)追蹤來(lái)確認(rèn)作業(yè)完成生產(chǎn)績(jī)效以及資源利用的有效性的一種企業(yè)成本管理方法。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的目標(biāo)是為部門(mén)或成本中心預(yù)測(cè)資源的需求量，它采用作業(yè)分析法優(yōu)化作業(yè)流程，主要關(guān)注作業(yè)如何實(shí)施，同時(shí)鼓勵(lì)每個(gè)人、每個(gè)部門(mén)管理自己的作業(yè)，為不斷降低成本，持續(xù)改善提供依據(jù)。對(duì)作業(yè)鏈整體進(jìn)行分析，不僅使管理層能站在企業(yè)戰(zhàn)略的高度考慮其整體的盈利能力，同時(shí)也為下級(jí)各部門(mén)或人員判斷企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)對(duì)資源的需求提供了可靠的依據(jù),從而可以大大提高資源的利用效率和作業(yè)效率,并以此帶動(dòng)企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)效益的提高。

圖1　作業(yè)成本下全面預(yù)算實(shí)施步驟

（一）作業(yè)成本預(yù)算基于企業(yè)戰(zhàn)略的立場(chǎng)

作業(yè)成本法應(yīng)用于企業(yè)全面預(yù)算的制定時(shí)，第一步是要制定企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和總體的業(yè)績(jī)目標(biāo)，戰(zhàn)略制定流程起始于分析顧客的需求、市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)狀況以及企業(yè)所處的競(jìng)爭(zhēng)地位。以市場(chǎng)為基礎(chǔ)確定目標(biāo)價(jià)格，即指潛在的顧客對(duì)某種產(chǎn)品或服務(wù)所愿意支付的價(jià)格。以此價(jià)格為基礎(chǔ)，根據(jù)企業(yè)期望實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)算出目標(biāo)成本，進(jìn)而分類細(xì)化為作業(yè)層次的目標(biāo)。

作業(yè)預(yù)算將企業(yè)的戰(zhàn)略與業(yè)務(wù)流程聯(lián)系在一

起，通過(guò)梳理和優(yōu)化企業(yè)的作業(yè)鏈、價(jià)值鏈，識(shí)別和消除作業(yè)中的瓶頸，消除作業(yè)鏈中無(wú)助于培育核心競(jìng)爭(zhēng)力和企業(yè)價(jià)值增值的作業(yè)，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化配置。另外，作業(yè)成本法注重商品的質(zhì)量成本管理，科學(xué)合理地配置有限的資源，不斷地改進(jìn)商品生產(chǎn)工藝及企業(yè)價(jià)值鏈的構(gòu)成，提高商品在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力。其成本概念根據(jù)市場(chǎng)的特點(diǎn)涉及到產(chǎn)品設(shè)計(jì)和生產(chǎn)的每個(gè)階段，強(qiáng)化成本追蹤及管理的動(dòng)態(tài)過(guò)程，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)企業(yè)成本管理中的不足，通過(guò)科學(xué)決策，有效控制企業(yè)成本，提高企業(yè)成本管理的有效性。

（二）作業(yè)成本法計(jì)算的成本更為真實(shí)

以作業(yè)作為成本產(chǎn)生的動(dòng)因，對(duì)作業(yè)進(jìn)行合理劃分，動(dòng)態(tài)追蹤、監(jiān)督以及確認(rèn)來(lái)評(píng)估作業(yè)生產(chǎn)績(jī)效匯入資源利用的有效性。其中，作業(yè)是企業(yè)產(chǎn)品生成中利用技術(shù)方法，消耗原材料、人力等資源，并最終為企業(yè)提供產(chǎn)品或服務(wù)的流程對(duì)象。

1.成本預(yù)算編制的流程

成本預(yù)算編制一般按照以下流程進(jìn)行：（1）根據(jù)市場(chǎng)需求和企業(yè)戰(zhàn)略編制銷售預(yù)算，預(yù)測(cè)當(dāng)期需要的產(chǎn)品或勞務(wù)需求量；（2）按照產(chǎn)品或勞務(wù)的作業(yè)動(dòng)因?qū)⑵浞纸鉃槎囗?xiàng)作業(yè)，根據(jù)產(chǎn)品與勞務(wù)的需求量以及“作業(yè)動(dòng)因率”預(yù)測(cè)各項(xiàng)作業(yè)的需求量；（3）確定多個(gè)作業(yè)消耗比率、預(yù)算期內(nèi)需要的作業(yè)量、資源消耗比率，計(jì)算需要的資源量；（4）按照資源的預(yù)測(cè)價(jià)格確定產(chǎn)品成本預(yù)算，將各個(gè)作業(yè)消耗的成本匯總得到產(chǎn)品或勞務(wù)的預(yù)期成本。（5）將各作業(yè)消耗的資源按照資源種類歸集得到原材料、人工、低值消耗品等的需求量，并編制材料采購(gòu)、人工、庫(kù)存、現(xiàn)金預(yù)算等經(jīng)營(yíng)預(yù)算；（6）根據(jù)經(jīng)營(yíng)預(yù)算結(jié)果與可利用資源的比較求得企業(yè)在人工、固定資產(chǎn)、原材料、資金等方面的不足，則對(duì)作業(yè)、作業(yè)流程、資源供給進(jìn)行改進(jìn)，或者調(diào)整產(chǎn)品需求量，直至實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)平衡，達(dá)到預(yù)期財(cái)務(wù)目標(biāo)。

2.作業(yè)成本預(yù)算更真實(shí)

（三）更適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境發(fā)展的客觀要求

1.全過(guò)程控制更嚴(yán)格

作業(yè)成本法下的全面預(yù)算的有效實(shí)施，離不開(kāi)嚴(yán)格的事前把關(guān)和實(shí)時(shí)監(jiān)控。預(yù)算的執(zhí)行過(guò)程同時(shí)也是一個(gè)不斷分析、調(diào)整的過(guò)程。在預(yù)算期內(nèi)，企業(yè)對(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況實(shí)時(shí)監(jiān)控以發(fā)現(xiàn)成本指標(biāo)的“異動(dòng)”，便于追查成本變動(dòng)的原因，實(shí)施及時(shí)的過(guò)程干預(yù)。對(duì)資本性支出的監(jiān)控主要是擬定合理的分?jǐn)傄?guī)則。而對(duì)成本費(fèi)用的監(jiān)控則要將預(yù)算指標(biāo)與實(shí)際發(fā)生成本費(fèi)用進(jìn)行實(shí)時(shí)比較，關(guān)注其變化趨勢(shì)，分析二者存在差距的原因。

當(dāng)主客觀條件發(fā)生變化，或者公司戰(zhàn)略發(fā)生重大調(diào)整時(shí)，實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)會(huì)發(fā)生變化，如果以預(yù)算剛性為由拒絕調(diào)整就會(huì)影響公司業(yè)務(wù)的正常開(kāi)展，因此必要的調(diào)整是作業(yè)預(yù)算不可缺少的。通常，預(yù)算調(diào)整的條件包括：一是國(guó)家政策、法規(guī)發(fā)生重大變化，對(duì)公司的業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生重要影響，使得原預(yù)算的編制基礎(chǔ)受到重大影響；二是公司市場(chǎng)環(huán)境發(fā)生較大變化，原有的銷售預(yù)算基礎(chǔ)受到重要影響；三是公司經(jīng)營(yíng)條件發(fā)生較大變化或者公司戰(zhàn)略發(fā)生重大調(diào)整；四是經(jīng)董事會(huì)、經(jīng)理辦公會(huì)議認(rèn)定會(huì)對(duì)公司預(yù)算產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)。

2.使企業(yè)更適應(yīng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的需要

企業(yè)在包含整個(gè)預(yù)算期的一段時(shí)間內(nèi)，嚴(yán)格做好事前及事中把控，及時(shí)對(duì)所出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行分析，就問(wèn)題提出解決方案或迅速做出調(diào)整，可以在激烈競(jìng)爭(zhēng)中，對(duì)出現(xiàn)的突發(fā)狀況做出靈活應(yīng)對(duì)，使

自身能夠更加適應(yīng)競(jìng)爭(zhēng)，贏得主動(dòng)權(quán)。作業(yè)管理的目標(biāo)有兩個(gè)，一是盡量通過(guò)作業(yè)為客戶提供更多的價(jià)值；二是盡量從為客戶提供的價(jià)值中獲取更多的利潤(rùn)，由于作業(yè)成本法為企業(yè)經(jīng)營(yíng)流程改造提供了決策，從而企業(yè)具有了改進(jìn)和創(chuàng)造未來(lái)價(jià)值的能力，在計(jì)劃期內(nèi)不斷修正企業(yè)的短期戰(zhàn)略目標(biāo)，朝著優(yōu)化企業(yè)價(jià)值鏈而努力，從而不斷提高客戶滿意程度、創(chuàng)造利潤(rùn)。

（四）預(yù)算分析和考核機(jī)制更健全

作業(yè)全面預(yù)算的實(shí)施離不開(kāi)期末的分析與考核，對(duì)預(yù)算的實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行計(jì)量，對(duì)出現(xiàn)的偏差及時(shí)加以反饋和修整。

詞匯是英文的基本要素。由于受到學(xué)習(xí)者知識(shí)儲(chǔ)備的影響，口譯中常見(jiàn)的錯(cuò)誤之一是措詞不當(dāng)，從而使譯文表達(dá)得不準(zhǔn)確。措詞在口譯過(guò)程中是一個(gè)極為關(guān)鍵的問(wèn)題，得當(dāng)?shù)拇朐~會(huì)使譯者的譯文更加準(zhǔn)確明了，詞匯的選擇大大影響了譯文的質(zhì)量。例如：

1.預(yù)算分析與考核方法

綜合評(píng)析作業(yè)成本可掌握企業(yè)成本費(fèi)用水平及其變動(dòng)趨勢(shì)，為下一會(huì)計(jì)期間的預(yù)算編制、控制決策提供重要依據(jù)。成本預(yù)算綜合分析的內(nèi)容主要包括：（1）行業(yè)內(nèi)橫向分析。將企業(yè)自身的成本與同行業(yè)的標(biāo)桿企業(yè)對(duì)比，尋找成本差距，分析差距產(chǎn)生的原因，實(shí)現(xiàn)成本的標(biāo)桿改善。（2）企業(yè)內(nèi)縱向分析。將計(jì)量結(jié)果與預(yù)期執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對(duì)比，另外，將企業(yè)不同時(shí)期的預(yù)算及實(shí)際成本費(fèi)用進(jìn)行對(duì)比分析，分析預(yù)算的執(zhí)行情況的好壞，實(shí)現(xiàn)成本的自我改善。

預(yù)算評(píng)價(jià)既可以審視企業(yè)總體的預(yù)算管理水平，又可以反思原有預(yù)算目標(biāo)和戰(zhàn)略規(guī)劃的合理性，起到進(jìn)一步完善并優(yōu)化整個(gè)預(yù)算管理系統(tǒng)的作用。構(gòu)建考核體系，關(guān)鍵就是將績(jī)效考核指標(biāo)與作業(yè)緊密結(jié)合，實(shí)現(xiàn)對(duì)作業(yè)績(jī)效的綜合評(píng)價(jià)?？己酥笜?biāo)包括財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)，對(duì)于財(cái)務(wù)預(yù)算指標(biāo)，除將本年度預(yù)算目標(biāo)作為考核目標(biāo)外，還要綜合考慮幾個(gè)年度的考核目標(biāo)，來(lái)防止企業(yè)負(fù)責(zé)人的短期利益行為。非財(cái)務(wù)指標(biāo)從數(shù)量、質(zhì)量、時(shí)間這三個(gè)方面進(jìn)行考核，以保證整體成本運(yùn)行處于合理狀態(tài)。比較合理的評(píng)價(jià)方法是平衡記分卡法，根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)預(yù)算指標(biāo)的重要程度設(shè)定評(píng)價(jià)體系中各指標(biāo)的權(quán)重。同時(shí)，企業(yè)建立配套的激勵(lì)機(jī)制，完善考核與獎(jiǎng)懲辦法。堅(jiān)持企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和員工的經(jīng)濟(jì)利益相結(jié)合，將作業(yè)人員的績(jī)效工資與作業(yè)績(jī)效考核結(jié)果掛鉤，注意結(jié)果公示，獎(jiǎng)罰兌現(xiàn)。

2.監(jiān)督考核機(jī)制較傳統(tǒng)方法更完善

與傳統(tǒng)預(yù)算不同，作業(yè)預(yù)算為企業(yè)提供具有可操作性的準(zhǔn)確目標(biāo)。基于流程或作業(yè)的預(yù)算管理能使企業(yè)仔細(xì)檢查作業(yè)和每項(xiàng)作業(yè)所耗費(fèi)的資源?；谧鳂I(yè)的預(yù)算可以計(jì)算出每項(xiàng)作業(yè)產(chǎn)出的單位成本，進(jìn)而使我們能有效地做到與內(nèi)部或外部的相似作業(yè)進(jìn)行比較，例如進(jìn)行標(biāo)桿對(duì)比，發(fā)現(xiàn)管理上所存在的差距；為所有與公司總體戰(zhàn)略密切相關(guān)的各項(xiàng)作業(yè)制定明確的、可衡量的目標(biāo)和相應(yīng)的職責(zé)；制定明確的計(jì)劃期績(jī)效衡量標(biāo)準(zhǔn)和目標(biāo)，并使之與包括非財(cái)務(wù)的和質(zhì)量管理衡量標(biāo)準(zhǔn)在內(nèi)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)密切聯(lián)系起來(lái)；制定明確的聯(lián)系渠道，對(duì)所需消耗的資源按所生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行分配；檢查各項(xiàng)作業(yè)和流程的貢獻(xiàn)服務(wù)水平，并按其對(duì)業(yè)務(wù)的重要性進(jìn)行優(yōu)先作業(yè)、流程排序等。

三、作業(yè)成本法全面預(yù)算在企業(yè)實(shí)施的條件

企業(yè)是否采用作業(yè)成本法及其應(yīng)用程度，一般需要結(jié)合其自身的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)來(lái)定，受到企業(yè)規(guī)模、管理體制、競(jìng)爭(zhēng)程度和成本結(jié)構(gòu)等因素的顯著影響。從我國(guó)的現(xiàn)狀看，企業(yè)與企業(yè)之間、地區(qū)與地區(qū)之間的差別較大，因此我們不可能要求所有地區(qū)的任何企業(yè)都同時(shí)采用作業(yè)成本法。但一些新興的高科技企業(yè)往往生產(chǎn)自動(dòng)化程度較高，產(chǎn)品呈小批量、多品種的狀態(tài)，直接人工成本的比重較小。這樣的企業(yè)通常具備采用作業(yè)成本法的基本條件。實(shí)施作業(yè)成本基礎(chǔ)下的全面預(yù)算，首先要做好基礎(chǔ)工作，提升管理水平，建立完善的內(nèi)部組織制度和標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)流程，并健全與編制預(yù)算相關(guān)的基礎(chǔ)信息，建立層層把關(guān)的分工負(fù)責(zé)組織體系。其次，作業(yè)成本法的應(yīng)用離不開(kāi)完善的電算化系統(tǒng)，企業(yè)應(yīng)引入作業(yè)成本系統(tǒng)，建立簡(jiǎn)明易操作的電算化作業(yè)鏈。最后，企業(yè)要增強(qiáng)對(duì)全面預(yù)算管理的認(rèn)識(shí)，努力提高預(yù)算管理人員和財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。

（一）實(shí)現(xiàn)企業(yè)組織及業(yè)務(wù)流程標(biāo)準(zhǔn)化

作業(yè)成本法在全面預(yù)算中成功運(yùn)用的前提條件和關(guān)鍵因素是對(duì)作業(yè)的準(zhǔn)確劃分，以及資源消耗動(dòng)因和成本消耗動(dòng)因的準(zhǔn)確把握和銜接，需要公司

按照作業(yè)管理的要求重新審視公司業(yè)務(wù)活動(dòng)，集中體現(xiàn)在正確劃分公司作業(yè)，并按照作業(yè)動(dòng)因合理確定作業(yè)中心，分析公司作業(yè)流程并將作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化。這對(duì)實(shí)行作業(yè)成本法全面預(yù)算管理的企業(yè)組織形式提出了較高的要求，其要求企業(yè)組織各部門(mén)以及生產(chǎn)各環(huán)節(jié)之間相互協(xié)調(diào)，準(zhǔn)確配合，從而可以確定產(chǎn)品工藝流程設(shè)計(jì)、材料使用標(biāo)準(zhǔn)，便于劃分各個(gè)步驟的作業(yè)，同時(shí)降低企業(yè)控制成本，保證產(chǎn)品生產(chǎn)的質(zhì)量。標(biāo)準(zhǔn)的生產(chǎn)作業(yè)可以提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率，實(shí)現(xiàn)其在產(chǎn)品市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，完善的公司治理和健全的市場(chǎng)體制將為作業(yè)成本法的有效運(yùn)用創(chuàng)造條件和動(dòng)力。

企業(yè)所應(yīng)用的所有規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)符合以下要求：相對(duì)固定、相對(duì)合理、透明度高。企業(yè)可以建立獨(dú)立于其他機(jī)構(gòu)、專門(mén)的預(yù)算管理機(jī)構(gòu)，具體負(fù)責(zé)作業(yè)預(yù)算的組織實(shí)施，并明確財(cái)務(wù)部門(mén)、業(yè)務(wù)部門(mén)、生產(chǎn)部門(mén)、人力資源部門(mén)的職責(zé)，確保企業(yè)在組織管理、業(yè)務(wù)流程上都能夠適應(yīng)作業(yè)預(yù)算管理的需要。

（二）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)支持和有效的內(nèi)部控制

作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的編制需要公司的大量數(shù)據(jù)和信息的支持，而且作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算以服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理為目標(biāo)，與財(cái)務(wù)成本核算的方法有著很大的區(qū)別，因此，企業(yè)還需要編報(bào)基于傳統(tǒng)預(yù)算方法的報(bào)表。作業(yè)預(yù)算的制定中所需要的各個(gè)數(shù)據(jù)主要依靠電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)來(lái)處理，若沒(méi)有會(huì)計(jì)電算化及信息系統(tǒng)的支持，將很難快速、準(zhǔn)確地完成數(shù)據(jù)的處理，則相應(yīng)的預(yù)算調(diào)整、分析就無(wú)法進(jìn)行。“采用作業(yè)成本法的ERP系統(tǒng)與采用傳統(tǒng)成本計(jì)算法的ERP系統(tǒng)相比，提供的信息也更準(zhǔn)確，讓企業(yè)進(jìn)行更有效的計(jì)劃和控制，以確立企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。”

由于實(shí)施作業(yè)基礎(chǔ)全面預(yù)算時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)資源分配到作業(yè)，再到產(chǎn)成品的全過(guò)程，需要作業(yè)鏈上的各個(gè)部門(mén)相互配合、精確計(jì)量，進(jìn)而制定預(yù)算。而在此過(guò)程中，各作業(yè)之間相互獨(dú)立，因此，各部門(mén)之間能否準(zhǔn)確及時(shí)地為預(yù)算的制定提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)，將會(huì)成為企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法來(lái)實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算編制的重要挑戰(zhàn)。因此，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，加強(qiáng)各作業(yè)中心之間的有效銜接。

（三）加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)

作業(yè)成本法的實(shí)施需要領(lǐng)導(dǎo)重視，全員參與。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的實(shí)施不僅需要高層管理人員的了解和支持，也需要基層員工的廣泛參與，企業(yè)既需要精通作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的會(huì)計(jì)人員，又需要了解作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的非財(cái)務(wù)人員。

1.對(duì)管理層及財(cái)務(wù)人員的要求

作業(yè)成本法的實(shí)施依賴于會(huì)計(jì)、計(jì)量、統(tǒng)計(jì)等基礎(chǔ)工作，為保證作業(yè)成本全面預(yù)算在企業(yè)內(nèi)部有效的實(shí)行，必須要求企業(yè)具備相應(yīng)的會(huì)計(jì)技術(shù)人員，能熟練掌握作業(yè)成本法的操作。但是作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算在我國(guó)本科會(huì)計(jì)教育中并沒(méi)有系統(tǒng)的介紹，而作業(yè)成本法是作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的核心內(nèi)容之一。因此，沒(méi)有經(jīng)過(guò)系統(tǒng)培訓(xùn)的會(huì)計(jì)人員也不能掌握作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的內(nèi)容。企業(yè)的會(huì)計(jì)師隊(duì)伍仍然需要相關(guān)的培訓(xùn)，以提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，建立起作業(yè)意識(shí)，用作業(yè)管理的觀點(diǎn)去分析業(yè)務(wù)活動(dòng)，培養(yǎng)價(jià)值鏈意識(shí)。

2.對(duì)業(yè)務(wù)工作人員的要求

預(yù)算需要企業(yè)有關(guān)部門(mén)的協(xié)同才能運(yùn)作，所以作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算不能僅僅依靠財(cái)務(wù)部門(mén)、預(yù)算管理部門(mén)，還需要相關(guān)部門(mén)的人員了解一些必要的作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的知識(shí)，以解決部門(mén)之間的溝通、整合問(wèn)題。

準(zhǔn)確的預(yù)算建立在合理的行為規(guī)范之上，行為規(guī)范是針對(duì)工作人員，尤其是技術(shù)工藝人員行為的要求，包括產(chǎn)品工藝操作流程、職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)、團(tuán)隊(duì)精神等。企業(yè)應(yīng)該在進(jìn)行全面預(yù)算管理之前對(duì)全體職工進(jìn)行培訓(xùn)，強(qiáng)化全面預(yù)算觀念，要讓每一位職工認(rèn)識(shí)到全面預(yù)算管理的目的是要通過(guò)控制各種生產(chǎn)活動(dòng)，控制成本，從而實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)或其它與企業(yè)生存息息相關(guān)的預(yù)算目標(biāo)，最終為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。此外，還要讓每一個(gè)人都認(rèn)識(shí)到全面預(yù)算管理是企業(yè)的規(guī)則是一種硬性約束，預(yù)算目標(biāo)是考核工作業(yè)績(jī)的尺度，每個(gè)人都必須為實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)而努力工作。同時(shí)也使得每一位職工、每一個(gè)經(jīng)營(yíng)單位都能認(rèn)識(shí)到自己在全面預(yù)算管理體系中的地位與重要性，認(rèn)識(shí)到只有通過(guò)大家的共同努力才能夠?qū)崿F(xiàn)全面預(yù)算的目標(biāo)。

四、結(jié)論

本文從分析現(xiàn)代企業(yè)的全面預(yù)算系統(tǒng)的現(xiàn)狀及問(wèn)題開(kāi)始，結(jié)合管理會(huì)計(jì)中作業(yè)成本法的概念，分析其在企業(yè)全面預(yù)算中應(yīng)用的優(yōu)勢(shì)，并基于此提出對(duì)傳統(tǒng)的預(yù)算方法的改進(jìn)建議，構(gòu)建以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的企業(yè)新型全面預(yù)算管理體系。全面預(yù)算是由一系列預(yù)算按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容及其相互關(guān)系有序排列組成的有機(jī)整體，它是企業(yè)進(jìn)行管理控制、優(yōu)化資源配置的重要手段。

在實(shí)務(wù)中，擁有一套比較完善的全面預(yù)算管理體系，能緊緊圍繞企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及內(nèi)部控制的目標(biāo)設(shè)定關(guān)鍵指標(biāo)。這些關(guān)鍵指標(biāo)不僅是預(yù)算編制的基礎(chǔ)，也是預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中的標(biāo)桿，更是預(yù)算分析與考核的依據(jù)。因此，全面預(yù)算管理不僅是現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，也是企業(yè)生存的要求。雖然己經(jīng)有不少企業(yè)開(kāi)始了全面預(yù)算管理，但在實(shí)際操作中，全面預(yù)算管理仍存在“重視不夠，編制預(yù)算盲目”、“重編制、輕執(zhí)行”、“管理基礎(chǔ)薄弱，工作不夠細(xì)化”等不足之處。將作業(yè)成本法引入企業(yè)的全面預(yù)算編制，它是在作業(yè)分析和業(yè)務(wù)流程再造的基礎(chǔ)上充分考慮企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)確定企業(yè)各個(gè)部門(mén)發(fā)生的作業(yè)量，然后根據(jù)作業(yè)管理確定的每一項(xiàng)作業(yè)的資源消耗標(biāo)準(zhǔn)確定每個(gè)部門(mén)的資源消耗量，實(shí)施控制并作為績(jī)效考評(píng)的依據(jù)。

在作業(yè)成本法下的全面預(yù)算中，首先要以預(yù)算分析為基礎(chǔ)，通過(guò)改善低效率作業(yè)，剔除不增值作業(yè),實(shí)現(xiàn)作業(yè)管理的不斷改進(jìn)。預(yù)算分析能夠發(fā)現(xiàn)預(yù)算編制不合理的地方，通過(guò)預(yù)算分析發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行偏差并采取措施予以糾正，不斷完善預(yù)算體系?；谧鳂I(yè)成本法的全面預(yù)算管理體系，宏觀控制目標(biāo)與微觀控制目標(biāo)絲絲相扣，總體成本改善與具體作業(yè)成本降低相得益彰。既依托ABC方法將企業(yè)的成本與作業(yè)直接關(guān)聯(lián)，又實(shí)現(xiàn)了全面預(yù)算，保證所有過(guò)程控制指標(biāo)的一致性，從可操作性的角度看，能真正實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)成本的全過(guò)程、全方位控制。

本文還存在著一些不足之處，由于自身對(duì)企業(yè)全面預(yù)算及作業(yè)成本法的認(rèn)識(shí)有限，缺乏實(shí)踐,對(duì)其在企業(yè)中應(yīng)用的條件等認(rèn)識(shí)也相對(duì)主觀，且不同企業(yè)的內(nèi)部組織也因行業(yè)而異，而本文所述的作業(yè)成本法下的企業(yè)全面預(yù)算的各個(gè)步驟也無(wú)法完全適用于所有組織。

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責(zé)編:長(zhǎng)琦