營(yíng)改增對(duì)工程總承包企業(yè)的影響及應(yīng)對(duì)策略

黃昱蓓

（中石化上海工程有限公司，上海 200120）

營(yíng)改增對(duì)工程總承包企業(yè)的影響及應(yīng)對(duì)策略

黃昱蓓

（中石化上海工程有限公司，上海 200120）

全面實(shí)施營(yíng)改增，是深化財(cái)稅體制改革、推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的重頭戲，是對(duì)工程公司發(fā)生重大影響的創(chuàng)新改革。說明了營(yíng)改增的發(fā)展及意義、納稅模式變化，分析了營(yíng)改增后的工程項(xiàng)目中的稅負(fù)變化以及產(chǎn)生的一些影響，闡述了對(duì)EPC企業(yè)影響和應(yīng)對(duì)策略。

EPC工程總承包；營(yíng)改增；降低稅負(fù)；規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)

自2012年1月1日啟動(dòng)營(yíng)改增試點(diǎn)工作以來，已經(jīng)取得了顯著進(jìn)展，改革試點(diǎn)地區(qū)不僅擴(kuò)展至全國(guó)，改革行業(yè)更是涵蓋了交通運(yùn)輸、郵政、電信等7個(gè)行業(yè)，隨著營(yíng)改增進(jìn)程的不斷推進(jìn)，2016年5月1日起，營(yíng)改增試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)（包括醫(yī)療業(yè)、酒店業(yè)、餐飲業(yè)和娛樂業(yè)等），并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍［1］，意味著增值稅將適用于銷售及進(jìn)口貨物以及提供服務(wù)及進(jìn)口服務(wù)等所有環(huán)節(jié)，而營(yíng)業(yè)稅從此將退出歷史舞臺(tái)。全面實(shí)施營(yíng)改增，是深化財(cái)稅體制改革、推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的“重頭戲”。營(yíng)改增所推行的不僅僅是簡(jiǎn)單的稅制轉(zhuǎn)換，其目的在于避免重復(fù)征稅，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，進(jìn)一步促進(jìn)工業(yè)轉(zhuǎn)型、服務(wù)業(yè)發(fā)展和商業(yè)模式創(chuàng)新，是一項(xiàng)“牽一發(fā)而動(dòng)全身”的改革。

今年?duì)I改增再次擴(kuò)圍，意味著建筑業(yè)等四大行業(yè)告別了營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅方式，其牽涉面也更為廣闊，EPC工程總承包企業(yè)于2012年完成了設(shè)計(jì)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營(yíng)改增，現(xiàn)也進(jìn)一步深入到工程、安裝、修繕、裝飾和其他建筑施工服務(wù)的稅制改革。

以下對(duì)本次營(yíng)改增主要涉及的工程總承包企業(yè)在建筑、安裝、施工等服務(wù)板塊的變化和影響進(jìn)行探究。

1 營(yíng)改增后納稅模式的變化

1.1 計(jì)稅依據(jù)不同，增值稅是價(jià)外稅，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅。

增值稅的計(jì)算首先將價(jià)稅合計(jì)的收入進(jìn)行分離，換算成不含稅收入，然后乘以稅率。而營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算則是直接用收入乘以稅率即可。

1.2 納稅人及其劃分標(biāo)準(zhǔn)

一般納稅人：會(huì)計(jì)核算健全，年應(yīng)稅銷售額超過500萬元。

小規(guī)模納稅人：會(huì)計(jì)核算不健全，年應(yīng)稅銷售額未超過一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)。［1］

1.3 計(jì)稅方式

一般納稅人：老項(xiàng)目（開工日在2016年4月30日之前）可選擇一般（通用稅率：11%）或簡(jiǎn)易（通用稅率3%）計(jì)稅；新項(xiàng)目按一般計(jì)稅，但在過渡期，納稅人的特定應(yīng)稅行為可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅法。

小規(guī)模納稅人：新老項(xiàng)目均按簡(jiǎn)易計(jì)稅（通用稅率3%），開具普通發(fā)票或申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。

1.4 特定行為簡(jiǎn)易計(jì)稅，通用稅率3%

以下三種方式為特定行為，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅［2］：

（1）工程承包方不采購(gòu)工程所需材料或者只采購(gòu)輔助材料，收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或其他收費(fèi)即為“清包工方式”；

（2）工程發(fā)包方自行采購(gòu)全部或部分設(shè)備、材料和動(dòng)力，即為“甲供工程”；

（3）開工日期在2016年 4月30日之前，即為“建筑工程老項(xiàng)目”。

1.5 征收率變化

一般納稅人：簡(jiǎn)易計(jì)稅征稅率：3%；原營(yíng)業(yè)稅稅率：3%。

一般計(jì)稅征稅率：11%；原營(yíng)業(yè)稅稅率：3%。小規(guī)模納稅人：簡(jiǎn)易計(jì)稅征稅率：3%；原營(yíng)業(yè)稅率：3%。

2 營(yíng)改增對(duì)EPC工程總承包企業(yè)的影響

2.1 收入、利潤(rùn)下降

企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表“稅改”之前，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是包含營(yíng)業(yè)稅的收入，“稅改”之后，由于增值稅屬于價(jià)外稅，因此主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中不包含增值稅，屬于不含稅收入額。例如：營(yíng)業(yè)稅制下總承包工程中的施工安裝服務(wù)確認(rèn)收入111億元，改為增值稅后應(yīng)確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入為100億元［111÷（1 +11%）］。同樣地，企業(yè)為購(gòu)買原材料、燃料等支付的價(jià)款中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額不再計(jì)入營(yíng)業(yè)成本；企業(yè)為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需支付租賃費(fèi)、辦公費(fèi)等所含的進(jìn)項(xiàng)稅額也不再計(jì)入相關(guān)的費(fèi)用。因此，預(yù)計(jì)營(yíng)業(yè)總成本將比營(yíng)改增前減少。此外，當(dāng)期確認(rèn)的合同收入中是按總價(jià)全額扣除了增值稅銷項(xiàng)稅額，而當(dāng)期確認(rèn)的營(yíng)業(yè)總成本中只是扣除已取得增值稅專業(yè)發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額部分（沒有取得增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額就不得抵扣），以至于當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利比營(yíng)改增前會(huì)有所減少，利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)也隨之減少。

2.2 資產(chǎn)減少

企業(yè)購(gòu)入存貨、固定資產(chǎn)時(shí)，在會(huì)計(jì)處理上要將存貨、固定資產(chǎn)中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額從原價(jià)中予以扣除，這樣資產(chǎn)的入賬價(jià)值將相對(duì)于營(yíng)改增前會(huì)有所下降。而存貨、固定資產(chǎn)是企業(yè)的主要資產(chǎn)，企業(yè)的資產(chǎn)總額也將會(huì)隨之減少。

2.3 投資規(guī)模擴(kuò)大，現(xiàn)金流量減少

實(shí)行營(yíng)改增后，企業(yè)購(gòu)置不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅也納入了企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍，這或?qū)⒄T發(fā)企業(yè)通過投資抵稅的意向，企業(yè)一旦加大投資規(guī)模，其融資產(chǎn)生的利息壓力將增加企業(yè)流動(dòng)資金緊張的程度，現(xiàn)金流量減少，一定程度上將會(huì)影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

2.4 預(yù)決算計(jì)量的影響

進(jìn)行預(yù)決算計(jì)量的確定是通過工程量清單計(jì)價(jià)進(jìn)行費(fèi)用的收取，最后算入工程項(xiàng)目的總預(yù)算中。在實(shí)行營(yíng)改增后，工程造價(jià)本來應(yīng)該進(jìn)行增值稅的繳納，但是，在工程施工時(shí)不能對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行準(zhǔn)確的預(yù)算，導(dǎo)致了增值稅額的不同?，F(xiàn)行的工程預(yù)算與工程預(yù)算定額中稅費(fèi)的規(guī)定存在誤差，導(dǎo)致了工程預(yù)算造價(jià)不能確定。

2.5 稅負(fù)變化

營(yíng)改增后，工程總承包企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中的設(shè)計(jì)收入按6%計(jì)算銷項(xiàng)稅金，不再以5%的稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，建筑施工安裝收入不再以3%的營(yíng)業(yè)稅稅率進(jìn)行征收，而是改為新的11%稅率計(jì)征銷項(xiàng)稅金。設(shè)備材料采購(gòu)收入仍按17%計(jì)算銷項(xiàng)稅金不變。從絕對(duì)數(shù)字來看，稅率上升了，但征稅額未必一定會(huì)增加。11%的增值稅稅率表面上看比較高，但可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。例如，假設(shè)某工程項(xiàng)目毛利率10%，其中，原材料約占55%，人工費(fèi)用約占30%，機(jī)械使用費(fèi)5%，其他費(fèi)用占比不超過10%，假設(shè)其全年實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入為11 100萬元，營(yíng)業(yè)成本9 990萬元（營(yíng)業(yè)收入和成本均含增值稅）。營(yíng)改增前，按3%營(yíng)業(yè)稅稅率計(jì)算，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為333萬元 （11 100×3%）。營(yíng)改增后，人工費(fèi)用不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此能夠進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額為870萬元［9 990×（55%+5%）÷（1 +17%）×17%］，按11%稅率計(jì)征的銷項(xiàng)稅額為1 100萬元［11 100÷（1 +11%） ×11%］，扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后，實(shí)際應(yīng)繳納增值稅為230萬元（1 100-870），理論上，“稅改”后企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)有所減少。然而，由于工程總承包企業(yè)本身所處的復(fù)雜環(huán)境，使得企業(yè)實(shí)際上面臨著不同的稅負(fù)影響。雖然增值稅采取的是稅款抵扣制，但抵扣進(jìn)項(xiàng)是一個(gè)復(fù)雜的過程，以下因素影響可能增加企業(yè)的稅負(fù)，須引起關(guān)注。

2.5.1 “甲供材料”無法抵扣

業(yè)主直接購(gòu)買關(guān)鍵設(shè)備和材料，供應(yīng)商開具發(fā)票給業(yè)主，業(yè)主入賬并進(jìn)項(xiàng)抵扣，總承包工程企業(yè)只能取得相應(yīng)數(shù)額的一張結(jié)算單，無法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。（“甲供材料”屬于營(yíng)改增的特定行為，一般采用簡(jiǎn)易計(jì)稅）

2.5.2 無法取得增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額無法抵扣

目前營(yíng)改增仍處于初期，由于各種原因造成取得增值稅專用發(fā)票困難，使得進(jìn)項(xiàng)稅額難以正常抵扣，進(jìn)項(xiàng)稅額不足，將加大企業(yè)實(shí)際稅負(fù)。一是人工費(fèi)無法抵扣，EPC總承包工程企業(yè)是勞動(dòng)密集型行業(yè)，人工費(fèi)支出占總成本的20%左右；二是部分材料供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人，難以取得增值稅專用發(fā)票；三是一些由企業(yè)內(nèi)部自行加工而成半成品，也無法獲得進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證。

2.5.3 進(jìn)項(xiàng)稅率不同造成抵扣差異

實(shí)施營(yíng)改增后，各行業(yè)稅率不盡相同，如研發(fā)技術(shù)服務(wù)的征收率為6%、建筑服務(wù)征收率為11%、圖書報(bào)紙雜志征收率為13%、銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)征收率為17%、小規(guī)模納稅人征收率為3%等，由于進(jìn)項(xiàng)稅率的差異造成進(jìn)項(xiàng)抵扣額不同，如果企業(yè)獲得的增值稅專業(yè)發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅率小于銷項(xiàng)稅稅率，會(huì)增加企業(yè)的納稅成本，從而增加企業(yè)稅負(fù)。

2.5.4 材料采購(gòu)價(jià)格、人工費(fèi)、租賃費(fèi)上漲的影響

營(yíng)改增后，企業(yè)采購(gòu)原材料，為了能取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，不得不選擇具有一般納稅人資格的供應(yīng)商，而放棄供貨成本低廉的小規(guī)模納稅人，無疑會(huì)助推原材料價(jià)格的上漲，客觀上導(dǎo)致企業(yè)的生產(chǎn)建設(shè)成本的增加。

營(yíng)改增對(duì)獨(dú)立納稅登記的勞務(wù)公司也是一次沖擊，稅改后作為一般納稅人的勞務(wù)公司按服務(wù)業(yè)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)稅率6%計(jì)稅，（營(yíng)改增前其營(yíng)業(yè)稅稅率5%）對(duì)勞務(wù)公司而言，又幾乎無進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣，勢(shì)必增加稅負(fù)，從而引發(fā)勞動(dòng)力價(jià)格的上漲，導(dǎo)致企業(yè)用工費(fèi)用增加。

營(yíng)改增后有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)將按17%稅率計(jì)稅（原營(yíng)業(yè)稅稅率5%），征收率大大提高，而租賃業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)也幾乎沒有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣，周轉(zhuǎn)材料、機(jī)械設(shè)備租賃屬于動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)范疇，因而也將面臨承擔(dān)17%的高額增值稅負(fù)擔(dān)，租賃企業(yè)也不得不因稅負(fù)的增加而增加租金。

2.5.5 籌資成本

從銀行貸款付息后，無法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票［3］。

2.5.6 材料及設(shè)備采購(gòu)進(jìn)項(xiàng)發(fā)票滯后

材料和設(shè)備采購(gòu)一般先支付10%的預(yù)付款給供應(yīng)商，供應(yīng)商收款后開具收據(jù)，當(dāng)采購(gòu)進(jìn)度到達(dá)70%～80%時(shí)，供應(yīng)商才開具全額發(fā)票，這樣必然會(huì)造成進(jìn)項(xiàng)稅額滯后，通常，按權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)，無論貨款是否收到都不能影響收入和銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)。銷項(xiàng)稅金的產(chǎn)生和進(jìn)項(xiàng)稅金的取得時(shí)間上不匹配，同樣也會(huì)增加企業(yè)實(shí)際稅負(fù)。

綜上所述，理論和實(shí)際操作的差異，使得營(yíng)改增或?qū)⒔o工程公司某一時(shí)點(diǎn)帶來高稅負(fù)的影響。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，實(shí)施營(yíng)改增有利于降低整個(gè)社會(huì)的稅負(fù)水平，推動(dòng)工程公司生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)工程公司進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，加快轉(zhuǎn)型升級(jí)才能確保企業(yè)稅負(fù)得以降低。

3 營(yíng)改增應(yīng)對(duì)策略

3.1 營(yíng)改增不僅涉及財(cái)會(huì)人員，對(duì)企業(yè)各部門都有緊密關(guān)系，企業(yè)的稅收、盈虧不是靠財(cái)務(wù)部門做帳產(chǎn)生，而是企業(yè)各業(yè)務(wù)部門在做業(yè)務(wù)的過程中形成的，而實(shí)際的業(yè)務(wù)過程主要包括了造價(jià)、合同、采購(gòu)、工程管理等諸多環(huán)節(jié)，環(huán)環(huán)相扣，所以不僅要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員營(yíng)改增培訓(xùn)，而且對(duì)相關(guān)的工程技術(shù)和管理人員也要進(jìn)行相應(yīng)的稅法培訓(xùn)，上至管理層，下至具體執(zhí)行層都應(yīng)充分掌握政策要點(diǎn)，避免由于人為因素導(dǎo)致操作失誤，造成稅負(fù)增加，風(fēng)險(xiǎn)增加。

3.2 完善會(huì)計(jì)核算方式，提高財(cái)務(wù)管理水平。營(yíng)改增對(duì)企業(yè)盈利的影響主要取決于進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況，需要公司各部門的密切配合，重新梳理選擇供應(yīng)商，及時(shí)取得增值稅專用發(fā)票，使得銷項(xiàng)稅金與進(jìn)項(xiàng)稅金時(shí)間上相匹配，及時(shí)抵扣以減少稅負(fù)。

3.3 營(yíng)改增后，當(dāng)出現(xiàn)新老項(xiàng)目共同經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)的情況時(shí)，應(yīng)該要分開采購(gòu)，分開核算，對(duì)整個(gè)企業(yè)來說稅負(fù)較輕。

3.4 營(yíng)改增后，應(yīng)建立完善的合同審核機(jī)制。對(duì)材料采購(gòu)商，加強(qiáng)篩選和管理，確保能夠取得合理抵扣憑證。對(duì)合同內(nèi)容中有關(guān)增值稅涉稅條款進(jìn)行嚴(yán)格審核，最大程度保護(hù)合同雙方利益的同時(shí)，最大程度降低成本，減輕稅負(fù)。

4 結(jié)束語(yǔ)

按照財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》的規(guī)定，特定行為可以選擇“簡(jiǎn)易征收”，工程總承包企業(yè)中“建筑施工安裝服務(wù)”這一板塊符合營(yíng)改增的特定行為，可以選擇“簡(jiǎn)易征收”?！昂?jiǎn)易征收”雖然從表面上看改成增值稅，其實(shí)是營(yíng)改增過程中的過渡政策，企業(yè)按照原稅率征收，不可以進(jìn)項(xiàng)抵扣，由此看來，目前營(yíng)改增仍是一盤“未下完的棋”，營(yíng)改增對(duì)工程總承包企業(yè)而言，任重而道遠(yuǎn)。

至此，工程總承包企業(yè)已全面進(jìn)入增值稅時(shí)代，必將產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，也必將引起工程技術(shù)及管理人員的高度關(guān)注。營(yíng)改增給企業(yè)帶來的震動(dòng)，不僅影響企業(yè)財(cái)務(wù)核算環(huán)節(jié)，對(duì)企業(yè)造價(jià)環(huán)節(jié)、合同環(huán)節(jié)、采購(gòu)環(huán)節(jié)都是一次“創(chuàng)新革命”。

［1］財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法［Z］.2016-03-23.

［2］財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定［Z］.2016-03-23.

［3］財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定［Z］.2016-03-23.

Effect of Substitution of Value-added-tax for Sales Tax to EPC Enterprises and Countermeasures

Huang Yubei
（SINOPEC Shanghai Engineering Co.，Ltd，Shanghai 200120，China）

Substitution of value-added-tax for sales tax is an important link in deepening the reform of financing and taxing system，furtherance of adjustment for economy structure and making industrial transition.Moreover，it has great effect to innovation and reform which is being carried out in some engineering companies.In this article，the significance and procedure of the substitution of value-added-tax for sales tax and the change in taxing mode were depicted.The change in tax pay for engineering project and the effects coupled were analyzed.Finally，the effect of this tax reform to enterprises carrying out EPC projects and the countermeasures the enterprises may apply were expounded.

engineering procurement and construction （EPC）； substitution of value-added-tax for sales tax； tax reduction； risk avoidance

F 715.5

A

2095-817X（2016）04-0061-004

2016-06-08

黃昱蓓（1965—），女，會(huì)計(jì)師、主要從事EPC工程總承包項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算及工程決算以及企業(yè)稅收籌劃與核算工作。