馬珈文

摘要：隨著新一輪國(guó)企改革的不斷深化和有序推進(jìn)，企業(yè)投資主體將實(shí)現(xiàn)多元化，所有者與經(jīng)營(yíng)者將實(shí)現(xiàn)有效分離，決策層、監(jiān)督層與經(jīng)營(yíng)層將獨(dú)立行使職權(quán)，因此，完善現(xiàn)代企業(yè)制度，建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)，健全企業(yè)內(nèi)部控制體系將越來(lái)越重要。本文從企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的視角，分析其對(duì)公司法人治理結(jié)構(gòu)建設(shè)的重要作用。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 現(xiàn)代企業(yè)制度 公司治理

所謂公司治理結(jié)構(gòu)，是指一系列連接并規(guī)范企業(yè)財(cái)產(chǎn)所有人、受托人、控制人、使用人相互權(quán)利和利益關(guān)系的制度體系，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制作為一項(xiàng)以保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)安全完整，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，保障經(jīng)濟(jì)活動(dòng)協(xié)調(diào)有效運(yùn)轉(zhuǎn)而形成的內(nèi)部自我調(diào)節(jié)和控制系統(tǒng)，是建立公司治理結(jié)構(gòu)的具體政策和程序，對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)的建立和完善必將發(fā)揮重要的作用。

一、有利于解決股權(quán)高度集中和所有者缺位的問(wèn)題

企業(yè)所有者總希望能夠客觀評(píng)價(jià)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，隨時(shí)監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的履行情況，并且希望企業(yè)經(jīng)營(yíng)者能夠采取有利于所有者自身利益的會(huì)計(jì)政策。股東大會(huì)是企業(yè)的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，在一些重大事項(xiàng)上擁有控制權(quán)，但實(shí)際上股東大會(huì)及董事會(huì)常常由大股東所控制，眾多的中小股東很難通過(guò)股東大會(huì)或董事會(huì)參與對(duì)企業(yè)的控制。目前，我國(guó)股份制企業(yè)的股權(quán)高度集中，國(guó)有股和國(guó)家法人股占總股本的比重還非常高，這一局面在短期內(nèi)還無(wú)法解決。另外，由于我國(guó)企業(yè)所有者缺位現(xiàn)象嚴(yán)重，經(jīng)營(yíng)者可以憑借國(guó)有股和國(guó)家法人股的優(yōu)勢(shì)，做出有利于其自身利益的決策。雖然中小股東可能不同意或反對(duì)這種決策，但是由于其股權(quán)的比例不足以形成影響，只能聽(tīng)之任之。比較完善的內(nèi)部控制制度可以發(fā)揮以下四個(gè)方面作用： 一是能夠保護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的安全完整。內(nèi)部控制制度對(duì)財(cái)產(chǎn)物資的保管和使用采取各種控制手段，可以防止和減少財(cái)產(chǎn)物資被損壞，杜絕浪費(fèi)、貪污、盜竊、挪用和不合理使用等問(wèn)題的發(fā)生。二是能夠提高會(huì)計(jì)資料的正確性和可靠性。正確可靠的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者了解過(guò)去、控制目前、預(yù)測(cè)未來(lái)、做出決策的必要條件，而內(nèi)部控制系統(tǒng)通過(guò)制定和執(zhí)行業(yè)務(wù)處理程序，科學(xué)地進(jìn)行職責(zé)分工，有效地防止錯(cuò)誤和弊端的發(fā)生，保證會(huì)計(jì)資料的正確性和可靠性。三是能夠保證國(guó)家對(duì)企業(yè)的宏觀控制。國(guó)家制定的一系列財(cái)政紀(jì)律及法規(guī)，都要求企業(yè)通過(guò)建立內(nèi)部控制制度來(lái)落實(shí)，企業(yè)通過(guò)實(shí)施內(nèi)部控制制度以進(jìn)行自我約束，遵循國(guó)家的財(cái)政紀(jì)律和法規(guī)。四是能夠保證企業(yè)高效率經(jīng)營(yíng)。科學(xué)的內(nèi)部控制制度，能夠合理地對(duì)企業(yè)內(nèi)部各個(gè)職能部門和人員進(jìn)行分工控制、協(xié)調(diào)和考核，促使企業(yè)各部門及人員履行職責(zé)、明確目標(biāo)，保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有序、高效地進(jìn)行。健全的內(nèi)部控制包括財(cái)務(wù)規(guī)劃控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、不相容職務(wù)分離控制、全面預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、內(nèi)部審計(jì)控制、內(nèi)部報(bào)告控制等內(nèi)容，這些內(nèi)部控制措施的落實(shí)，能夠發(fā)揮內(nèi)部制衡作用，促使公司規(guī)范運(yùn)作，限制大股東及內(nèi)部經(jīng)理層的隨意行為，使中小股東的權(quán)益得到有效維護(hù)。

二、有利于所有者和經(jīng)營(yíng)者權(quán)力的制衡

作為企業(yè)所有者，總期望獲得真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，并據(jù)此客觀評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，正確判斷財(cái)務(wù)狀況，以進(jìn)行未來(lái)的投資決策。同時(shí)，所有者還希望能夠控制企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)政策，使其向維護(hù)自身利益的方向發(fā)展。而對(duì)于經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，則可能因其不會(huì)過(guò)多地關(guān)心企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展而采取與所有者相反的會(huì)計(jì)政策，在一些情況下，經(jīng)營(yíng)者會(huì)更看重短期經(jīng)營(yíng)效益給自己帶來(lái)的利益。受短期利益的驅(qū)動(dòng)，經(jīng)營(yíng)者在會(huì)計(jì)行為上可能會(huì)做出夸大和虛報(bào)經(jīng)營(yíng)成果，掩蓋決策失誤和經(jīng)營(yíng)損失，侵占或損害所有者利益的行為，如提前確認(rèn)或虛列收入，不足額提取費(fèi)用等。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者成了真正的會(huì)計(jì)控制主體，直接控制著會(huì)計(jì)信息的生成和利用，而企業(yè)所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的控制主要是通過(guò)由經(jīng)營(yíng)者所提供的會(huì)計(jì)信息來(lái)實(shí)現(xiàn)的。健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度使真實(shí)、完整和公允的會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生成為現(xiàn)實(shí)。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)根據(jù)職責(zé)分工，明確各部門、各崗位辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與事項(xiàng)的權(quán)限范圍、審批程序和相應(yīng)責(zé)任等內(nèi)容。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)內(nèi)部各級(jí)管理人員，必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任，業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理業(yè)務(wù)。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)各部門、各崗位按照規(guī)定的授權(quán)和程序，對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的真實(shí)性、合規(guī)性、合理性以及有關(guān)資料的完整性進(jìn)行負(fù)責(zé)。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)根據(jù)中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法和其他相關(guān)法律法規(guī)，制定適合本企業(yè)的會(huì)計(jì)政策，明確會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告以及相關(guān)信息披露的處理程序，規(guī)范會(huì)計(jì)政策的選用標(biāo)準(zhǔn)和審批程序，實(shí)行會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任制，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能，確保企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，督使經(jīng)營(yíng)者按照企業(yè)的決策行使其職權(quán)。健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制可以杜絕對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況的人為干擾，使真實(shí)、完整和公允的會(huì)計(jì)信息成為現(xiàn)實(shí)，有利于企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)者雙方獲取信息和實(shí)施權(quán)力的制衡。

三、有利于董事會(huì)行使控制權(quán)

在企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離的情況下，董事會(huì)接受股東會(huì)的委托，行使對(duì)公司的控制權(quán)和決策權(quán)。例如，董事會(huì)有權(quán)選聘主要經(jīng)營(yíng)管理人員，有權(quán)制定經(jīng)營(yíng)政策和內(nèi)部管理制度，有權(quán)評(píng)價(jià)經(jīng)理人員的業(yè)績(jī)并對(duì)經(jīng)理人員采取激勵(lì)政策等。可見(jiàn)，董事會(huì)在公司經(jīng)營(yíng)和發(fā)展過(guò)程中起著不可替代的重大作用。但控股股東往往利用自己的控股地位，推薦自己的代表出任董事，在公司董事會(huì)里形成多數(shù)，從而把持董事會(huì)，操縱公司經(jīng)營(yíng)決策，令其按照自己的意志進(jìn)行，形成以大股東管理層為核心的內(nèi)部人控制?；蛘吖径麻L(zhǎng)大權(quán)獨(dú)攬，集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)于一身，其他內(nèi)部董事、外部董事和公司內(nèi)部員工在公司治理過(guò)程中發(fā)揮的作用很小或發(fā)揮不了作用，形成以董事長(zhǎng)為核心的內(nèi)部人控制。以上以大股東管理層為核心的內(nèi)部人控制和以董事長(zhǎng)為核心的內(nèi)部人控制，均造成董事會(huì)的功能異化，難以秉承對(duì)全體股東負(fù)責(zé)的精神，在重大經(jīng)營(yíng)管理問(wèn)題上，以科學(xué)民主的方式做出決策。董事會(huì)對(duì)股東的誠(chéng)信，除了對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和發(fā)展做出正確決策，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)最大化，還表現(xiàn)在向股東定期報(bào)告真實(shí)、完整、可信的經(jīng)濟(jì)信息。以上目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，必須依靠規(guī)范、高效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，建立相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量保障體系，這一保障體系包括各項(xiàng)預(yù)算的編制及監(jiān)控體系、授權(quán)經(jīng)營(yíng)和審批體系、會(huì)計(jì)核算體系、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系、業(yè)績(jī)考核體系、財(cái)務(wù)報(bào)告體系和內(nèi)部審計(jì)體系等。正確可靠的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者了解過(guò)去、控制目前、預(yù)測(cè)未來(lái)、做出決策的必要條件，而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，通過(guò)制定和執(zhí)行業(yè)務(wù)處理程序，科學(xué)地進(jìn)行職責(zé)分工，使會(huì)計(jì)資料在相互牽制的條件下產(chǎn)生，從而有效地防止錯(cuò)誤和弊端的發(fā)生，保證會(huì)計(jì)資料的正確性和可靠性。科學(xué)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，能夠合理地對(duì)企業(yè)內(nèi)部各個(gè)職能部門和人員進(jìn)行分工控制、協(xié)調(diào)和考核，促使企業(yè)各部門及人員履行職責(zé)、明確目標(biāo)，保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有序、高效地進(jìn)行?？梢哉f(shuō)，建立健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，是董事會(huì)行使權(quán)利的重要措施。

四、有利于公司監(jiān)事會(huì)行使監(jiān)督權(quán)

監(jiān)事會(huì)是公司的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，其主要職能是對(duì)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行業(yè)務(wù)監(jiān)督和財(cái)務(wù)監(jiān)督，但不參與企業(yè)的業(yè)務(wù)決策和管理。公司設(shè)立股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理，即“三會(huì)一層”，其基本理念就是企業(yè)所有權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)和監(jiān)督權(quán)的“三權(quán)分離”，以便更好地對(duì)企業(yè)實(shí)行民主管理。在我國(guó)目前的公司治理結(jié)構(gòu)中，雖然監(jiān)事會(huì)直接對(duì)股東會(huì)負(fù)責(zé)，但由于其成員構(gòu)成的實(shí)際狀況，對(duì)公司董事會(huì)、經(jīng)理層成員的監(jiān)督很難落到實(shí)處，況且其不能直接參與公司的業(yè)務(wù)決策和管理，因此對(duì)公司業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)的監(jiān)督也受到制約。健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，使事后監(jiān)督變成了事前和事中監(jiān)督。會(huì)計(jì)控制制度的建設(shè)堅(jiān)持了合法性、有效性、全面性和獨(dú)立性原則，內(nèi)控制度本身高度體現(xiàn)了相互制衡的理念，是一種企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的有效機(jī)制，是包括監(jiān)事會(huì)監(jiān)督在內(nèi)的整個(gè)監(jiān)督體系的重要組成部分。監(jiān)事會(huì)監(jiān)督職能的行使，必須以真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息為依據(jù)，檢查錯(cuò)誤，揭示管理中的弊端，評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)濟(jì)效益。而只有具備了健全的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，才能保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確，數(shù)據(jù)資料的真實(shí)，并為監(jiān)事會(huì)監(jiān)督工作提供良好的基礎(chǔ)。良好的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，可以有效地防止各項(xiàng)資源的浪費(fèi)和弊端的發(fā)生，提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理的效率，降低企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)成本和費(fèi)用，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)綜合運(yùn)用生產(chǎn)、購(gòu)銷、投資、財(cái)務(wù)等方面的信息，利用因素分析、對(duì)比分析、趨勢(shì)分析等方法，定期對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題，查找原因，并提出改進(jìn)意見(jiàn)和應(yīng)對(duì)措施。這些內(nèi)部控制措施和監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督職能作用發(fā)揮，是一脈相承的。

五、有利于保障債權(quán)人、內(nèi)部職工等利益關(guān)系方的合法權(quán)益

債權(quán)人、內(nèi)部職工和客戶、供應(yīng)商等利益相關(guān)方在不同程度上都參與了公司治理，這些利害關(guān)系者在參與公司治理過(guò)程中都不能離開(kāi)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的信息支持。各利益相關(guān)方，可以根據(jù)真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況和發(fā)展前景做出分析和判斷，并采取相應(yīng)措施。企業(yè)內(nèi)部控制制度，要求企業(yè)建立和完善內(nèi)部報(bào)告制度，明確相關(guān)信息的收集、分析、報(bào)告和處理程序，及時(shí)提供業(yè)務(wù)活動(dòng)中的重要信息，全面反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況，增強(qiáng)內(nèi)部管理的時(shí)效性和針對(duì)性。內(nèi)部報(bào)告方式通常包括：例行報(bào)告、實(shí)時(shí)報(bào)告、專題報(bào)告、綜合報(bào)告等。債權(quán)人、內(nèi)部職工和供應(yīng)商等利益關(guān)系人，均可以利用內(nèi)部報(bào)告，分析企業(yè)經(jīng)營(yíng)形勢(shì)，判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，做出自己的有效選擇。Z

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