李翠玉　丁海平　濰坊工程職業(yè)學(xué)院

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對負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的深度分析

李翠玉丁海平濰坊工程職業(yè)學(xué)院

摘要：《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》指出所得稅會計(jì)應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是以資產(chǎn)負(fù)債表為基點(diǎn)，準(zhǔn)確計(jì)算資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。而本文主要是對負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行分析和評價，期望大家能夠站在新的視角理解其計(jì)稅基礎(chǔ)，并對其靈活運(yùn)用。

關(guān)鍵詞：負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價值

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》要求企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法來確認(rèn)遞延所得稅項(xiàng)目，遞延所得稅項(xiàng)目的確定是該方法的核心，而研究遞延所得稅項(xiàng)目的重點(diǎn)是準(zhǔn)確判定資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，下面筆者將以負(fù)債為例，對負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)深入剖析和評價。

一、對負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的理解

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是一個比較難理解的概念，不僅從文字上來看晦澀難懂，而且在實(shí)際應(yīng)用中也是一個技術(shù)活兒，它的重點(diǎn)在于如何準(zhǔn)確地確定未來期間依據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予抵扣的金額，只要這個指標(biāo)能準(zhǔn)確得知，那么負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定自然迎刃而解。

二、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定

負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)從數(shù)學(xué)表達(dá)式上來看，是用負(fù)債的賬面價值扣除將來依據(jù)稅收相關(guān)法規(guī)計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時允許抵扣的金額，也就是指企業(yè)將來計(jì)算應(yīng)納稅所得額時不可以稅前抵扣的金額。負(fù)債的確認(rèn)與償還，大多情況下不會影響到企業(yè)利潤的變化，也不會影響到企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算出的應(yīng)納稅所得額，即將來按照稅收相關(guān)法規(guī)計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時允許抵扣的金額是零，所以，通常情況下，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價值，但是也有一些特定的負(fù)債，比如預(yù)計(jì)負(fù)債、預(yù)收賬款等，這些負(fù)債的確認(rèn)在一定程度上會影響到利潤的變化，進(jìn)而影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，從而使賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間會產(chǎn)生差異。

（一）由于或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債

1.假如某項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生，比如因提供產(chǎn)品售后服務(wù)而確認(rèn)的銷售費(fèi)用，稅法規(guī)定確認(rèn)費(fèi)用的時點(diǎn)晚于會計(jì)確認(rèn)的時點(diǎn)，那么，此時計(jì)稅基礎(chǔ)怎么確定呢？依據(jù)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的概念，我們可以輕易得知，該項(xiàng)費(fèi)用在未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時允許扣除，也就是說稅收法規(guī)規(guī)定該項(xiàng)費(fèi)用允許將來于實(shí)際發(fā)生時扣除，因此預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的計(jì)算公式為預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價值減去將來按照稅收法規(guī)規(guī)定允許抵扣的金額，而將來按照稅收法規(guī)規(guī)定允許抵扣的金額恰好等于其賬面價值，因此，該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于零。

2.假如某項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生，比如債務(wù)擔(dān)保支出，依據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則可以確認(rèn)為費(fèi)用，但按照稅法規(guī)定不允許確認(rèn)為費(fèi)用。此時，不再是會計(jì)與稅法對于某個交易事項(xiàng)確認(rèn)早晚的問題，而是確認(rèn)與不確認(rèn)的問題，是會計(jì)與稅法對某一交易事項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與口徑的問題。比如債務(wù)擔(dān)保支出，按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，符合相關(guān)條件可以確認(rèn)為損益類科目，進(jìn)而影響到當(dāng)期損益，但是按照稅法規(guī)定，該項(xiàng)支出無論現(xiàn)在還是未來都將永遠(yuǎn)不允許稅前扣除，因此對于債務(wù)擔(dān)保而言，它對應(yīng)的未來期間可以抵扣的金額就是零，那么因債務(wù)擔(dān)保而產(chǎn)生預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于其賬面價值。

（二）預(yù)收賬款

預(yù)收賬款是一項(xiàng)比較特殊的負(fù)債，該負(fù)債的清償是以產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移為目的的，并且會計(jì)準(zhǔn)則要求，在清償該項(xiàng)負(fù)債時需要對應(yīng)確認(rèn)收入。由于會計(jì)和稅法對預(yù)收賬款確認(rèn)收入的時點(diǎn)存在差異，因此需要進(jìn)一步分析預(yù)收賬款的賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)的區(qū)別。

1.稅法對于預(yù)收賬款涉及的收入確認(rèn)時點(diǎn)與會計(jì)是同步的，此時雙方對收入的業(yè)務(wù)處理是完全一樣的，因此對企業(yè)利潤和應(yīng)納說所得額的影響也趨于一致，這時預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價值并無差異，兩者完全相同。

2.稅法對于預(yù)收賬款涉及的收入確認(rèn)時點(diǎn)優(yōu)先于會計(jì)確認(rèn)時點(diǎn)，此時按照稅法規(guī)定提前確認(rèn)了收入，影響了當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，但按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求，需要在未來清償負(fù)債時確認(rèn)收入，那么未來當(dāng)根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入時，稅法上將不能再次承認(rèn)收入，需要在會計(jì)賬面價值的基礎(chǔ)上調(diào)減前期已確認(rèn)的收入金額，即未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得時允許全額抵減，此時預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)等于零。

（三）應(yīng)付職工薪酬

1.稅法中認(rèn)可的費(fèi)用金額與會計(jì)實(shí)際發(fā)生的金額是一致的，此時成本費(fèi)用對損益及企業(yè)應(yīng)納稅所得額的影響并無差異，即將來計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時允許扣除的金額為零，所以，應(yīng)付職工薪酬計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價值是相同的，兩者并無差異。

2.稅法中認(rèn)可的費(fèi)用金額小于會計(jì)實(shí)際發(fā)生的金額，對于稅法中未認(rèn)可的費(fèi)用，在當(dāng)期及以后將永遠(yuǎn)不會進(jìn)行確認(rèn)，因此該差異屬于會計(jì)與稅法對某一交易事項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的問題，那么該項(xiàng)交易使其未來期間按照稅法規(guī)定可以稅前抵扣的金額為零，此時應(yīng)付職工薪酬的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價值，兩者完全一致。

（四）其他負(fù)債

當(dāng)企業(yè)由于違反規(guī)定操作而繳納罰款時，按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在尚未支付之前應(yīng)該確認(rèn)為費(fèi)用，同時增加一項(xiàng)負(fù)債，但是按照稅收法規(guī)規(guī)定，該類罰款不允許稅前抵扣，也就是說，該項(xiàng)費(fèi)用無論是現(xiàn)在還是未來均不允許從應(yīng)納稅所得額中抵扣，所以該項(xiàng)差異屬于稅法與會計(jì)在處理標(biāo)準(zhǔn)上的差異，即永久性差異，因此該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價值。

通過以上對負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的深入分析，筆者能清晰地得知，在界定負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)時，需要準(zhǔn)確地劃分影響損益的幾項(xiàng)負(fù)債，然后根據(jù)負(fù)債的計(jì)稅原理和思路，定性分析其計(jì)稅基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：

[1]曹偉．論資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的定義及確定方法．武漢：財(cái)會月刊，2014.03-04

[2]中國注冊會計(jì)師協(xié)會．會計(jì)[M]．北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2015.401-423