稅制結(jié)構(gòu)中的直接稅和間接稅——劉小兵訪談

◎張　棟

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稅制結(jié)構(gòu)中的直接稅和間接稅——劉小兵訪談

◎張棟

劉小兵

稅制結(jié)構(gòu)是與市場經(jīng)濟(jì)中的資源配置效率和國民收入再分配高度相關(guān)的重大議題，是影響國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會公平的重要因素。直接稅和間接稅是稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整的最重要議題之一，中共十一屆三中全會也提出適當(dāng)提高直接稅比重，調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)。我們就此問題專門訪談上海財(cái)經(jīng)大學(xué)劉小兵教授，以饗讀者。

記者：直接稅和間接稅在公共輿論中也會被提及，但對大多數(shù)公眾而言，這似乎還是一個有些陌生的話題，您能否對它們的區(qū)別做一下講解？

劉小兵：直接稅一般表現(xiàn)為對納稅人的收益和所得課稅，以及對持有環(huán)節(jié)的財(cái)產(chǎn)課稅，比如所得稅和財(cái)產(chǎn)稅；間接稅一般是對商品和勞務(wù)課稅，也可叫流轉(zhuǎn)稅，比如增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、契稅、城建稅和教育費(fèi)附加等等。

直接稅和間接稅的區(qū)別簡單說有幾點(diǎn)：首先是否能夠轉(zhuǎn)嫁。直接稅的納稅人一般無法把稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁出去，間接稅的納稅人可以通過價格把稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，也就是實(shí)際納稅人，這也就是直接和間接的所指。第二，直接稅大多是直接對個人課稅，間接稅絕大部分是對企業(yè)課稅，例外的情況也有，比如企業(yè)所得稅、房屋交易中的營業(yè)稅等。第三，直接稅可以做到向特定對象征稅，可以向更富有的個人、企業(yè)地區(qū)課稅，而間接稅是對商品勞務(wù)課稅，是普遍征稅，通常是做不到這一點(diǎn)。

記者：您能否介紹一下直接稅和間接稅大致的歷史演變過程？

劉小兵：在工業(yè)革命之前，是以原始直接稅也就是農(nóng)業(yè)稅、土地稅為主的。世界各國基本都是如此，間接稅比如商業(yè)稅也有，但所占份額小，而且也不是常態(tài)。工業(yè)革命之后，西方國家的稅制結(jié)構(gòu)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橐蚤g接稅為主。比如英國在18世紀(jì)中葉以后，基本就已經(jīng)轉(zhuǎn)變到大致消費(fèi)稅、關(guān)稅占三分之二，土地稅、財(cái)產(chǎn)稅占三分之一的格局。比如美國，建國之后首先開征的就是消費(fèi)稅和關(guān)稅，之后稅種不斷增減但一直以此為主。這種轉(zhuǎn)變的基礎(chǔ)是工業(yè)化和貿(mào)易，尤其是國際貿(mào)易的大發(fā)展，提供了新的稅基。在第二次世界大戰(zhàn)之中和之后，以美國為代表的西方國家的稅制結(jié)構(gòu)再次轉(zhuǎn)向以現(xiàn)代直接稅為主，也就是所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和社會保障稅。這一方面是戰(zhàn)爭籌資的原因，所得稅本身就起源于18世紀(jì)末英國為對法戰(zhàn)爭的籌資需求設(shè)立的，由于所得稅的戰(zhàn)爭籌資功能，在二戰(zhàn)中美國的所得稅占比大增，到戰(zhàn)爭結(jié)束時已經(jīng)成為財(cái)政收入的主要部分。在二戰(zhàn)之后，歐美各國普遍產(chǎn)生福利國家轉(zhuǎn)向，社會保障稅所占比例也逐步提升。另外值得一提的是間接稅的變化，20世紀(jì)50年代，法國最先設(shè)計(jì)征收增值稅，然后逐漸被世界國家所仿效，在此之前，間接稅主要指消費(fèi)稅和關(guān)稅，但增值稅因其完美解決向制造業(yè)征稅的問題，既避免重復(fù)征收，又能夠統(tǒng)一稅率，所以一經(jīng)采用就迅速取代消費(fèi)稅成為間接稅中的第一大稅種。目前，世界主要國家中僅美國還沒有開征增值稅。

建國之后我國的稅制結(jié)構(gòu)也經(jīng)歷了多次變革，其中涉及直接稅和間接稅比重的主要是兩次，第一次是1983年到1984年，全面改革了工商稅制，核心是國有企業(yè)利改稅，建立了企業(yè)所得稅；第二次是1994年的稅制改革，核心是增值稅全面推開，相應(yīng)設(shè)置消費(fèi)稅、營業(yè)稅，建立新的流轉(zhuǎn)稅課稅體系。此后，我國稅制還經(jīng)歷多次調(diào)整，比如內(nèi)外資企業(yè)稅制統(tǒng)一、農(nóng)業(yè)稅取消、雜項(xiàng)稅種的調(diào)整撤并、生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅的轉(zhuǎn)型、營改增改革等等，但以流轉(zhuǎn)稅為主，以所得稅為輔的基本稅制結(jié)構(gòu)一直保持到現(xiàn)在。

記者：如果作橫向比較，世界上以直接稅為主的國家主要有哪些？以間接稅為主的國家是哪些？

劉小兵：發(fā)達(dá)國家主要是以直接稅為主，發(fā)展中國家以間接稅為主。發(fā)達(dá)國家大致是經(jīng)合組織（OECD）34個成員國，他們整體的情況大致是所得稅大約60%多一點(diǎn)，包括個人和企業(yè)所得稅和社會保障稅，財(cái)產(chǎn)稅大約5.5%，直接稅合共約是三分之二，間接稅包括增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅，一般在32%-34%之間，大約是剩下的三分之一。在不同國家、不同年度，這個比例有波動，但幅度不大。主要的差異可能發(fā)生在美國和歐盟之間，美國不征增值稅，歐盟相對間接稅比重可能高一些。但這里同是間接稅還有一種差異，價內(nèi)稅和價外稅，我們國家是價內(nèi)稅，稅收包含于價格，歐盟普遍是價外稅，就是商品價格之外單獨(dú)列示稅收。發(fā)展中國家國別差別比較大，比如南非相對來說稅制結(jié)構(gòu)更接近發(fā)達(dá)國家，中國、印度、巴西、俄羅斯等國家則基本是間接稅為主，但趨勢上，直接稅比重也在不斷增加。

發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的這種稅制結(jié)構(gòu)的區(qū)別主要還是經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差別，首先是收入水平的差距，高收入國家能夠通過所得稅和財(cái)產(chǎn)稅獲得穩(wěn)定充足的稅源。其次則是征管水平的差距，相對間接稅，直接稅需要更高的征管水平，和完善的社會和經(jīng)濟(jì)的信息系統(tǒng)。

劉小兵，民革上海市委員會常委，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)公共經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院副院長，財(cái)政學(xué)教授、博士生導(dǎo)師，長期從事財(cái)政、稅收、政府管制方面的研究。

記者：直接稅和間接稅的課稅對象不同，他們對經(jīng)濟(jì)主體產(chǎn)生激勵作用應(yīng)該也是不同的，這種差異是怎樣的？

劉小兵：在直接稅方面，首先是所得稅。在稅收理論上有兩種說法，叫做收入效應(yīng)和替代效應(yīng)。所謂收入效應(yīng)，是指由于你收稅，使得我的收入減少了，我要保持我的生活水平，我必須更加努力的工作，這就造成勞動力供給的增加，比如我原來工作三個小時就能維持生活，你收了稅，我就不夠了，就必須工作四個小時。相反的則是替代效應(yīng)，我不斷追求更高的收入，但是由于你收所得稅是累進(jìn)的，收入越高，稅率越高，這就導(dǎo)致我越是最后一個單位的收入，交的稅越高，最后一塊錢收入，可能五毛六毛都被國家拿走了，這樣我就不想干了，寧可用休閑代替工作，這就是所謂替代效應(yīng)，造成的是勞動力供給的下降。顯然這兩者針對的群體是不一樣的，收入效應(yīng)是中低收入群體，替代效應(yīng)是高收入群體，兩者之間需要權(quán)衡。另外是財(cái)產(chǎn)稅，對財(cái)產(chǎn)課稅，可能會影響我們的消費(fèi)和儲蓄的偏好。財(cái)產(chǎn)來自儲蓄，你對財(cái)產(chǎn)課稅，那我可能相對更傾向于消費(fèi)，避免或者減少被課稅。

間接稅的經(jīng)濟(jì)作用是不一樣的。間接稅作用于價格，這可能造成兩方面的影響，一是如果間接稅率比較高的話，會提高商品價格，進(jìn)而抑制消費(fèi)。實(shí)際上我們也能觀察到一種很典型的現(xiàn)象，由于我們間接稅稅率很高，但出口可以退稅，導(dǎo)致國產(chǎn)商品在國外比國內(nèi)還便宜，所以海外代購就很興旺，中國人出國很熱衷購物，導(dǎo)致消費(fèi)流失；另外間接稅的宏觀影響更重要的一個方面，在稅收理論上叫做超稅負(fù)擔(dān)。就是間接稅在取得稅收收入的同時，也會影響資源的相對價格，從而改變資源的配置效率，造成額外的損失，這種損失稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有獲得，但市場中已經(jīng)發(fā)生了，這就是超稅負(fù)擔(dān)的含義。當(dāng)然現(xiàn)代稅收技術(shù)也有相對應(yīng)的手段，如果我們能做到對所有商品和勞務(wù)同比例征稅，征完稅之后各種資源的相對價格不變，這也就是稅收中性，征完稅經(jīng)濟(jì)主體該干嘛干嘛，不會影響其行為，這也就是現(xiàn)代增值稅的概念。

記者：我們國家的間接稅哪些會造成您所說的超稅負(fù)擔(dān)？

劉小兵：像營業(yè)稅、消費(fèi)稅都會，營業(yè)稅在不同行業(yè)執(zhí)行不同稅率，消費(fèi)稅對不同產(chǎn)品執(zhí)行不同稅率。實(shí)際上我們的增值稅也沒有做到完全的中性，因?yàn)槟壳暗脑鲋刀惵食?7%，還有13%、11%、6%，稅率越多，對增值稅中性效應(yīng)破壞就越大。另外則是出于不同原因的稅收優(yōu)惠和補(bǔ)貼，這種優(yōu)惠和補(bǔ)貼越多則對資源相對價格的干擾越大。

記者：早在2013年，您就向民革中央提供過提案素材，建議調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，降低間接稅，提高直接稅，中共十八屆三中全會的《關(guān)于全面深化改革的若干重大問題的決定》中，也提出“逐步提高直接稅比重”，這種稅負(fù)比例調(diào)整的原理是什么？

劉小兵：首先，從稅負(fù)公平的角度講。直接稅是對收入和所得課稅，一般實(shí)施累進(jìn)稅率，那么是誰收入多、誰富有，誰承擔(dān)更多的稅收，整體上直接稅對收入分化起抑制作用，是正向調(diào)節(jié)。而間接稅是向商品和勞務(wù)課稅，實(shí)際是誰消費(fèi)多，誰擔(dān)稅多，一般來說，窮人的消費(fèi)支出占收入的比重大，消費(fèi)傾向更高；富人消費(fèi)支出占收入比重小，投資傾向更高。因而間接稅的性質(zhì)是累退的，也即收入越高，負(fù)擔(dān)比例越低，收入越低，負(fù)擔(dān)比例越高，這一點(diǎn)被眾多研究所支持，基本是確定無疑的。換言之，間接稅對于收入分化是逆向調(diào)節(jié)的。實(shí)際上，關(guān)于稅制結(jié)構(gòu)和收入不平等的關(guān)聯(lián)性研究有很多，兩者之間的高度相關(guān)性，很明確，有共識。

其次，從宏觀調(diào)控的角度講。由于上面所說的原因，直接稅不論所得稅還是財(cái)產(chǎn)稅，都傾向于向富人課稅，而富人消費(fèi)收入比低，投資傾向高，直接稅相對來說是抑制投資的；間接稅通過提高價格作用于經(jīng)濟(jì)，相對來說是抑制消費(fèi)的。我國宏觀經(jīng)濟(jì)長時間以來，都面對產(chǎn)能過剩，消費(fèi)不足的問題，宏觀調(diào)控一個重大的主題也是去產(chǎn)能、去庫存、擴(kuò)內(nèi)需。所以稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整對于我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的重大作用不言而喻。

第三，從經(jīng)濟(jì)效率的角度講。也就是上面所說的超稅負(fù)擔(dān)和消費(fèi)外流的影響。要避免稅收對經(jīng)濟(jì)效率造成主要問題，不可避免的需要在間接稅上，簡化、統(tǒng)一、降低稅率，尤其是增值稅，降低稅率的必要性尤其強(qiáng)。

記者：降低間接稅、提高直接稅從原理上容易理解，但它的可行性呢？

劉小兵：首先是征管技術(shù)問題，直接稅的征管要求比較高，要求對經(jīng)濟(jì)過程中所得和財(cái)產(chǎn)的全面可靠的信息掌握，但這在當(dāng)下我國的技術(shù)條件下是沒有問題的。當(dāng)然，我們也需要盡力降低經(jīng)濟(jì)過程中難以監(jiān)控的現(xiàn)金交易的比重。

從征管角度說，直接稅的征管難度和征管成本都是顯著高于間接稅的。所得稅會有很多稅前扣除，去核實(shí)認(rèn)定這些扣除是很復(fù)雜的，而間接稅相對簡單。另外，間接稅只要面向企業(yè)征收，容易轉(zhuǎn)嫁，它的敏感度比較低，而且企業(yè)對于政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)的顧忌更多，抗辯動機(jī)更弱，但直接稅對個人征收，無法轉(zhuǎn)嫁，他的抗辯動機(jī)強(qiáng)烈，而且顧忌更少。所以站在稅務(wù)機(jī)關(guān)角度，肯定是不愿意做這種轉(zhuǎn)變的，因?yàn)橐粋€好弄，一個不好弄。所以稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變必須是國家的政治決策，肯定是不能指望稅務(wù)機(jī)關(guān)主動的。

另外，是轉(zhuǎn)變空間的問題。要降低間接稅，同時要保持宏觀稅負(fù)和財(cái)政收入的穩(wěn)定，就必須確保直接稅還有增長的空間，但我們現(xiàn)在的所得稅稅率已經(jīng)不低了，還有多少空間？這個空間還是有的，首先，是我們現(xiàn)在個人所得稅征管能力和力度很不足，個人所得稅基本只是工薪稅，大量非工薪收入，尤其是高收入人群的收入，沒有納入征管范圍，2014年個人所得稅只占國家稅收總額的6%，與其應(yīng)當(dāng)?shù)牡匚贿€有很大差距。另外，財(cái)產(chǎn)稅方面，我們還有一些可征未征的項(xiàng)目，比如遺產(chǎn)和贈與稅、房地產(chǎn)稅等等。但要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是，這些直接稅的征收是以降低現(xiàn)有間接稅比重為前提的。

記者：謝謝您。

（責(zé)編劉玉霞）