葉紅于 湯建蘭

【摘 要】中國(guó)已具備開(kāi)征遺產(chǎn)稅的法律環(huán)境，同時(shí)也應(yīng)該看到中國(guó)的遺產(chǎn)稅立法存在很多技術(shù)難題。本文擬從開(kāi)征遺產(chǎn)稅的法律環(huán)境、立法難題、他山之石、破局之道、稅制構(gòu)想等方面著手，系統(tǒng)思考中國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的法律問(wèn)題。

【關(guān)鍵詞】遺產(chǎn)稅概念；遺產(chǎn)稅構(gòu)成；法律責(zé)任

遺產(chǎn)稅問(wèn)題是我國(guó)社會(huì)上廣泛關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題，本文從遺產(chǎn)稅的概念入手，把我國(guó)遺產(chǎn)稅稅制模式的選擇和與課稅要件稅率、免征額、扣除項(xiàng)目相關(guān)法律問(wèn)題作為研究重點(diǎn)，并就遺產(chǎn)稅配套制度建立及完善相關(guān)法律法規(guī)提出自己的建議。

一、遺產(chǎn)稅的概念

遺產(chǎn)稅是對(duì)被繼承人死亡時(shí)所遺留財(cái)產(chǎn)課征的一種稅，本杰明·富蘭克林曾說(shuō)：“在這個(gè)世界上，除稅收和死亡外，沒(méi)有什么是確切已知的?！?/p>

二、法律責(zé)任

這里的法律責(zé)任既包括納稅人違反遺產(chǎn)稅法被追究法律責(zé)任，也包括征稅機(jī)關(guān)及其工作人員違反遺產(chǎn)稅法開(kāi)展稅收工作應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。納稅人必須按照法律的規(guī)定行使權(quán)利，履行義務(wù)；征稅機(jī)關(guān)及其工作人員也應(yīng)依法履行職責(zé)，否則將會(huì)受到法律的追究，承擔(dān)相應(yīng)的行政責(zé)任、經(jīng)濟(jì)責(zé)任，甚至是刑事責(zé)任。

三、我國(guó)法律已明確規(guī)定了公民私有財(cái)產(chǎn)的繼承權(quán)和納稅義務(wù)

在憲法精神的指引下，《民法通則》第75條也規(guī)定：“公民的個(gè)人財(cái)產(chǎn)，包括公民的合法收入，房屋，儲(chǔ)蓄，生活用品，文物，圖書(shū)資料，林木，牲畜和法律允許公民所有的生產(chǎn)資料以及其他合法財(cái)產(chǎn)…公民的合法財(cái)產(chǎn)受法律保護(hù)?！钡?6條又規(guī)定：“公民依法享有財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)。本法為公民私有財(cái)產(chǎn)的取得和享有，以及繼承權(quán)進(jìn)行保護(hù)的同時(shí)，國(guó)家”國(guó)家以根本法和民事基礎(chǔ)法的形式明確規(guī)定中華人民共和國(guó)公民均應(yīng)依法納稅（遺產(chǎn)稅當(dāng)然也不例外）?！稇椃ā?、《民法通則》的這些規(guī)定，為我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅奠定了法律基礎(chǔ)。

四、我國(guó)遺產(chǎn)稅構(gòu)成要件分析

1、遺產(chǎn)稅制模式的分析。目前世界各國(guó)大致存在三種稅制，其中總遺產(chǎn)稅制容易控制稅源、征收阻礙小，稅務(wù)行政管理較為簡(jiǎn)單，但征稅標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于單一，顯失公平；分遺產(chǎn)稅制則綜合思量到社會(huì)的各類(lèi)情形，顯得更加公正、合理，但其缺點(diǎn)也比較突出，難以確定繼承人與死亡者之間的親疏關(guān)系以及繼承遺產(chǎn)的多少由此導(dǎo)致稅收征收難度大；混合遺產(chǎn)稅制表面上結(jié)合了二者的優(yōu)點(diǎn)，但極易引起重復(fù)征稅、加重納稅負(fù)擔(dān)等問(wèn)題，且在實(shí)踐中采取該稅制程序繁瑣，技術(shù)要求高，征收成本大。

2、我國(guó)遺產(chǎn)稅制模式的選擇?；谖覈?guó)的稅收征管近況，采用總遺產(chǎn)稅制最為符合。這是由于目前有關(guān)的法律規(guī)范和制度體系還不健全，總遺產(chǎn)稅制通過(guò)采用先征稅后分割遺產(chǎn)的辦法，大大降低了征管難度，并且有效防止了分遺產(chǎn)稅制中繼承人虛假分配遺產(chǎn)而造成的損失。

五、《繼承法》等法律明確了遺產(chǎn)范圍

《繼承法》第3條規(guī)定：“遺產(chǎn)是公民死亡時(shí)遺留的個(gè)人合法財(cái)產(chǎn)?！逼浞秶ǎ汗竦氖杖?；房屋、儲(chǔ)蓄和生活用品；林木、牲畜和家禽：文物、圖書(shū)資料；法律允許公民所有的生產(chǎn)資料；著作權(quán)、專(zhuān)利權(quán)中的財(cái)產(chǎn)權(quán)；其他合法財(cái)產(chǎn)以及個(gè)人承包應(yīng)得的個(gè)人收益?！痘橐龇ā返牡?7條、第18條、第19條對(duì)家庭財(cái)產(chǎn)分割的規(guī)定，同時(shí)《繼承法》確定了遺產(chǎn)處理原則和程序，“夫妻在婚姻關(guān)系存續(xù)期間所得的共同所有財(cái)產(chǎn)，除約定的以外，如果分割財(cái)產(chǎn)，應(yīng)該將共同所有的財(cái)產(chǎn)的一半分出為配偶所有，其余的為被繼承人的遺產(chǎn)。遺產(chǎn)在家庭共有財(cái)產(chǎn)之中的，遺產(chǎn)分割時(shí)，應(yīng)當(dāng)先分出他們的財(cái)產(chǎn)?！边@些關(guān)于遺產(chǎn)范圍、遺產(chǎn)處理的規(guī)定，均為遺產(chǎn)稅的征稅對(duì)象，征稅范圍以及遺產(chǎn)評(píng)估提供了相應(yīng)的法律依據(jù)。此外，我國(guó)金融、保險(xiǎn)、證券、公證、房地產(chǎn)和車(chē)輛管理等與征收遺產(chǎn)稅有關(guān)的法律制度的建立和完善，也有利于遺產(chǎn)稅的開(kāi)征；《稅收征收管理法》也為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征提供了征管方面的必要條件。

六、遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計(jì)

1、有關(guān)遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計(jì)。稅率是財(cái)稅法構(gòu)成的基本要件之一，應(yīng)征稅額的大小受到稅率高低的影響，同時(shí)稅率也決定著遺產(chǎn)稅的課稅程度和納稅人的承擔(dān)水平。遺產(chǎn)稅草案中規(guī)定了遺產(chǎn)稅的五級(jí)稅率。

2、我國(guó)遺產(chǎn)稅稅率的分析。我國(guó)遺產(chǎn)稅稅率采用的是超額累進(jìn)稅率。原因有以下兩點(diǎn)：（1）考慮到遺產(chǎn)繼承所得屬于偶然的、非勞動(dòng)所得，所以遺產(chǎn)稅的稅率應(yīng)略高于我國(guó)個(gè)人所得稅稅率才比較合理。（2）但遺產(chǎn)稅稅率的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)也不宜過(guò)高，考慮到社會(huì)大眾的接受程度，創(chuàng)造財(cái)富的積極性以及征收的可執(zhí)行性等問(wèn)題，開(kāi)征初期應(yīng)當(dāng)采取較低的稅負(fù)結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)公民依法納稅。基于此，我國(guó)采用10%、20%、30%、40%、50%五級(jí)超額累進(jìn)稅率是合理的。

七、如何界定“個(gè)人財(cái)產(chǎn)”

一旦開(kāi)征遺產(chǎn)稅，很多人必然會(huì)通過(guò)各種方式隱匿財(cái)產(chǎn)。我國(guó)于2000年4月1日開(kāi)始實(shí)行的儲(chǔ)蓄實(shí)名制就是其中一個(gè)防止公民隱匿財(cái)產(chǎn)的重要舉措，它是我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的一個(gè)很好的準(zhǔn)備。但是，僅有儲(chǔ)蓄實(shí)名制這項(xiàng)制度還不夠。它僅能從銀行存款這一方面體現(xiàn)當(dāng)事人的財(cái)產(chǎn)狀況，其他方面的財(cái)產(chǎn)則沒(méi)有反映，比如現(xiàn)金和實(shí)物財(cái)產(chǎn)，包括動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。另外，實(shí)行對(duì)公民個(gè)人大宗財(cái)產(chǎn)的登記制度也可以從另一方面反映公民個(gè)人的財(cái)產(chǎn)狀況。建立完備的個(gè)人財(cái)產(chǎn)實(shí)名制，也即個(gè)人財(cái)產(chǎn)流動(dòng)賬戶(hù)制度，是很有必要的。如何能夠做到簡(jiǎn)單、清晰地界定死者的個(gè)人財(cái)產(chǎn)，正確區(qū)分公司資產(chǎn)、共同財(cái)產(chǎn)和個(gè)人財(cái)產(chǎn)是開(kāi)征遺產(chǎn)稅的重要前提。

八、建立和完善遺產(chǎn)稅配套制度

1、完善相關(guān)法律規(guī)范。任何制度都不可能孤立存在，而要與其他制度密切聯(lián)系才能發(fā)揮其效用。遺產(chǎn)稅開(kāi)征亦如此，例如為與遺產(chǎn)稅開(kāi)征相配套，“《繼承法》中應(yīng)明確規(guī)定遺產(chǎn)的分割、繼承應(yīng)在繳納稅款后進(jìn)行，并對(duì)法定繼承中的繼承權(quán)及繼承份額予以詳細(xì)規(guī)定，以便處理財(cái)產(chǎn)糾紛，有利于遺產(chǎn)稅的監(jiān)管?！?/p>

2、建立家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度。家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度有益于確定公民遺產(chǎn)的內(nèi)容，防止公民偷稅漏稅，從申報(bào)的主體、申報(bào)的范疇、申報(bào)的受理機(jī)構(gòu)、違反申報(bào)的責(zé)任制度幾方面入手設(shè)計(jì)家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度。

3、完善金融實(shí)名制度。2000年4月1日我國(guó)就開(kāi)始實(shí)行了儲(chǔ)蓄存款實(shí)名制，它為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征奠定了基礎(chǔ)。金融實(shí)名制有助于查明公民的已有財(cái)產(chǎn)，起到防范偷稅漏稅現(xiàn)象的發(fā)生。

總之，開(kāi)征遺產(chǎn)稅的過(guò)程中還存在一些問(wèn)題，我國(guó)制度體系不健全，遺產(chǎn)稅起征點(diǎn)、免征額的確定不合理等，我們應(yīng)該克服不利因素，完善相應(yīng)的法律制度，為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征掃清障礙。

參考文獻(xiàn)：

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