摘 要：本文結(jié)合高?？冃徲嫻ぷ鲗?shí)際，闡述了績效審計評價指標(biāo)體系設(shè)計需要考慮的因素和要求，并提出了高?？冃徲嬙u價指標(biāo)體系的內(nèi)容，以供參考。

關(guān)鍵詞：高校 績效審計 指標(biāo)體系

項(xiàng)目基金：本文系廣西教育財務(wù)管理研究專項(xiàng)課題“高校開展績效審計的實(shí)踐研究”（項(xiàng)目編號：2013ZCW063）的研究成果之一。

一、高校開展績效審計面臨的關(guān)鍵問題

績效審計的概念，在我國《第2202號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則——績效審計》中定義為“內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計人員對本組織經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審查和評價”。通俗來說就是“3E”審計。

高校內(nèi)部績效審計是由高校內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員對本校教育活動的一種控制行為，它通過對審計對象進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等評價，促進(jìn)高校為完成既定目標(biāo)，不斷改進(jìn)相關(guān)措施，加強(qiáng)目標(biāo)責(zé)任的管理，通過對資源的合理配置和充分利用，以取得最佳的經(jīng)濟(jì)效果和社會效果。當(dāng)前，我國的審計工作正處于從傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計轉(zhuǎn)向以績效審計為核心內(nèi)容的現(xiàn)代審計階段，高等學(xué)校內(nèi)部審計工作也面臨著同樣的轉(zhuǎn)型。

高校開展績效審計，要對審計對象進(jìn)行審計評價，需要借助一系列的指標(biāo)體系以及標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行衡量。而高校管理體制、內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和管理活動的特點(diǎn)，決定了高校內(nèi)部績效審計是一項(xiàng)復(fù)雜的工作，從目前高校開展績效審計工作的實(shí)踐來看，雖然也有了不少的探索，取得了不少的成效，但績效審計評價指標(biāo)體系尚未健全。缺少了績效評價指標(biāo)體系，就無法對審計對象進(jìn)行客觀、完整的審計績效評價，這就是目前高校開展績效審計面臨的關(guān)鍵問題，因此，要開展好高校內(nèi)部績效審計工作，必須要建立相應(yīng)的績效評價指標(biāo)體系。

二、設(shè)計績效審計評價指標(biāo)體系需要考慮的因素

1、高?？冃徲嫷哪繕?biāo)

根據(jù)國際內(nèi)部審計師協(xié)會發(fā)布的《內(nèi)部審計實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，內(nèi)部審計的總體目標(biāo)是“為組織增加價值，并提高組織的運(yùn)作效率，從而幫助實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)”。中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則《第1101號——內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》中，也規(guī)定內(nèi)部審計“以促進(jìn)組織完善治理、增加價值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”。績效審計作為審計工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容，其目標(biāo)與整個審計工作的目標(biāo)是一致的。根據(jù)我國現(xiàn)階段政府對公共資金管理的特點(diǎn)和要求，績效審計的開展還要結(jié)合合規(guī)性審計進(jìn)行，因此，高校作為一個公共部門，績效審計的總體目標(biāo)應(yīng)注公共資金和自籌資金管理的合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。

績效審計的目標(biāo)有一般目標(biāo)和具體目標(biāo)，一般目標(biāo)是對學(xué)?？傮w的評價；具體目標(biāo)是對高校某個方面的審計評價。因此，作為績效審計評價指標(biāo)體系及其采用的評價標(biāo)準(zhǔn)，它的設(shè)置必須隨著審計目標(biāo)和內(nèi)容而設(shè)置，服從于審計目標(biāo)。如果指標(biāo)體系的設(shè)置脫離審計目標(biāo)和內(nèi)容，則難以正確衡量和評價組織的績效，起不到“促進(jìn)組織完善治理、增加價值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”的作用。

2、績效審計的內(nèi)容

目前，高?？冃徲嫷闹饕獌?nèi)容為：（1）審查高校既定目標(biāo)的適當(dāng)性、相關(guān)性、可行性和實(shí)現(xiàn)程度，以及未能實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)的情況及原因；（2）審查高校在管理和使用資金過程中制定的管理制度的有效性及相關(guān)經(jīng)濟(jì)、業(yè)務(wù)活動是否合法性、合理性、恰當(dāng)性及節(jié)約性；（3）審查高校的各項(xiàng)活動是否以最小的資金投入取得既定的產(chǎn)出效益，是否存在嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)；（4）高校是否在既定的資金投入下取得最大的產(chǎn)出，即是否以較低的勞動耗費(fèi)和資源占用，提供了較高的公共產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量；（5）審查高校預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的實(shí)現(xiàn)情況；（6）審查高校的計劃、決策、指揮、控制及協(xié)調(diào)等主要管理活動的效率。而以上這些審計內(nèi)容，它的對象具體來說就包含在高校的人力資源管理、資產(chǎn)管理、資金管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、招生就業(yè)管理、圖書管理、基建管理、行政管理、后勤服務(wù)等方面，而審計的內(nèi)容可以是學(xué)校全面審計，也可能是上述某個方面的審計或更低層次的控制活動的審計等。

高?？冃徲嫷膬?nèi)容對績效評價指標(biāo)體系的構(gòu)建的影響主要在：不同的審計內(nèi)容，由于具有不同的管理活動的特點(diǎn)，從而都要有不同的審計要求，如何去正確評價不同的審計對象，就必須要針對不同的審計內(nèi)容設(shè)計不同的績效評價指標(biāo)，采用不同的評價標(biāo)準(zhǔn)。因此，需要我們在設(shè)計績效審計評價指標(biāo)時，要結(jié)合審計項(xiàng)目的內(nèi)容進(jìn)行設(shè)計。

3、現(xiàn)有績效審計評價指標(biāo)和評價標(biāo)準(zhǔn)

高?？冃гu價現(xiàn)有指標(biāo)是多方面的，這些績效評價指標(biāo)體系的基礎(chǔ)，構(gòu)成了評價指標(biāo)體系部分內(nèi)容，因此，在設(shè)計指標(biāo)體系時，一定要考慮如下因素：（1）國家有明文規(guī)定的指標(biāo)。這些指標(biāo)具有法定的強(qiáng)制性，所涉及的相關(guān)評價指標(biāo)必須在學(xué)校審計評價指標(biāo)中具體體現(xiàn)出來；（2）部門或行業(yè)指標(biāo)。高校是公益性事業(yè)單位，辦學(xué)主體是各級政府部門，高校的大部分資金來自于國家財政撥款，因此，加強(qiáng)對高校的管理和監(jiān)督是各級政府部門的職責(zé)。具體體現(xiàn)在各級政府部門對高校的資金管理、教學(xué)管理等也都出臺了有關(guān)法規(guī)和制度，其中也有不少的績效評價的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)，如財政部門對學(xué)校設(shè)有財務(wù)評價指標(biāo)等，教育管理部門要求有辦學(xué)設(shè)施、教育質(zhì)量的指標(biāo)等，這些指標(biāo)都帶有強(qiáng)制性，因此，在設(shè)計績效評價指標(biāo)時，也必須在學(xué)校評價指標(biāo)中具體體現(xiàn)出來。行業(yè)組織公布的行業(yè)指標(biāo)，它代表著該行業(yè)該項(xiàng)指標(biāo)達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)，具有一定的先進(jìn)性，盡管它不具有強(qiáng)制性，但卻有很大的權(quán)威性，一般情況下應(yīng)參照執(zhí)行；（3）高校內(nèi)部制定的各種指標(biāo)。它是高校管理目標(biāo)的具體落實(shí)，審計機(jī)構(gòu)和人員要通過對這些指標(biāo)進(jìn)行分析，結(jié)合工作實(shí)際，制定出相應(yīng)的績效考評指標(biāo)；（4）要參照學(xué)校的歷史數(shù)據(jù)。高校審計績效評價是建立在符合學(xué)校實(shí)際水平基礎(chǔ)上的，否則就失去了它的意義，因此，必須要對歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，設(shè)置合理的指標(biāo)和評價標(biāo)準(zhǔn)；（5）要參考國內(nèi)外高校的先進(jìn)指標(biāo)。評價指標(biāo)設(shè)置的一個原則是要具有先進(jìn)性，這樣才能推動高校的不斷向前發(fā)展。因此，必須要了解國內(nèi)外先進(jìn)高校他們的評價指標(biāo)體系、評價標(biāo)準(zhǔn)和評價方法等，了解該項(xiàng)指標(biāo)國內(nèi)外高校的達(dá)到的水平，提出適合本高校有關(guān)指標(biāo)實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)；（6）審計機(jī)構(gòu)或其他管理部門經(jīng)過科學(xué)測定的有關(guān)數(shù)據(jù)。這些數(shù)據(jù)反映了客觀的實(shí)際情況，是制定績效審計評價指標(biāo)的基礎(chǔ)，通過對數(shù)據(jù)的梳理，設(shè)置相關(guān)的指標(biāo)，確定合理的審計評價標(biāo)準(zhǔn)。

三、績效審計評價指標(biāo)體系設(shè)置的要求

1、設(shè)計指標(biāo)必須做到可靠性、客觀性和可比性

根據(jù)我國《第2202號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則—績效審計》的規(guī)定，績效評價指標(biāo)要在相同的環(huán)境和條件下，不同的評價人員運(yùn)用同樣的標(biāo)準(zhǔn)能夠得出同樣的結(jié)論。審計評價指標(biāo)應(yīng)該客觀公正，不受任何單位和個人偏見或分歧的影響。此外，要參照以往審計有關(guān)指標(biāo)的設(shè)計和運(yùn)用，設(shè)計的指標(biāo)能夠具有連續(xù)性的可以對比分析的數(shù)據(jù)，才能正確評價績效的提高或降低。

2、定量指標(biāo)和定性指標(biāo)相結(jié)合

定量指標(biāo)是審計人員通過各種數(shù)據(jù)能夠計算出來的，一般來說更能客觀、準(zhǔn)確地反映了審計對象的績效，也便于橫向單位之間的對比，為大多數(shù)單位或人們所接受，但在績效審計工作中，往往會出現(xiàn)許多無法用量化指標(biāo)來評價的活動，比如，評價高校一個內(nèi)部管理部門的績效，很難單純用一個量化指標(biāo)來完成。因此，在評價指標(biāo)設(shè)計時，要兩者相結(jié)合，根據(jù)審計對象的實(shí)際情況，在精心設(shè)計一些定性指標(biāo)，同樣也能達(dá)到評價的效果。

3、指標(biāo)內(nèi)容全面，層次要分明，重點(diǎn)突出，操作可行

高校的經(jīng)濟(jì)及活動是多方面的，有學(xué)校層面的，也有管理部門及學(xué)院的甚至更低的層次，因此，審計指標(biāo)的設(shè)計要全面反映能夠?qū)W(xué)校的綜合評價，即要有綜合指標(biāo)，又要能對活動過程以及某項(xiàng)活動的評價，即具體單項(xiàng)指標(biāo)，具有總指標(biāo)，又有分項(xiàng)指標(biāo)。高校的經(jīng)濟(jì)管理活動是方方面面的，但也有重要和次要之分，績效審計工作不能涵蓋學(xué)校的所有活動，因此，在設(shè)計指標(biāo)時，在突出重點(diǎn)，針對重要活動設(shè)計評價指標(biāo)。而對于學(xué)?？傮w目標(biāo)的完成起間接作用的活動，可以忽略設(shè)計評價指標(biāo)。此外，高?？冃гu價指標(biāo)體系既要體現(xiàn)審計機(jī)構(gòu)的意圖，也要為審計對象所接受，而且在實(shí)際工作中便于操作，一方面許多基礎(chǔ)數(shù)據(jù)仍然是依靠各部門人員提供，如果提供的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，審計機(jī)構(gòu)就不能得出客觀準(zhǔn)確的評價，達(dá)不到審計的目的；另一方面評價指標(biāo)為人們所認(rèn)可了，可以便于內(nèi)部單位之間進(jìn)行對比，對促進(jìn)工作起到很好的作用。

4、做好溝通和協(xié)調(diào)

高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)和審計人員在設(shè)計審計評價指標(biāo)時，要深入基層，充分了解各個內(nèi)設(shè)單位的業(yè)務(wù)和管理等情況，掌握有關(guān)資料，在此基礎(chǔ)上，提出審計績效評價指標(biāo)及標(biāo)準(zhǔn)的建議，并將由有關(guān)部門組織人員進(jìn)行討論提出意見，然后征求有關(guān)職能管理部門的意見，最后提交學(xué)校管理層審定后實(shí)施。與學(xué)校相關(guān)職能部門和被基層單位做好溝通，在充分協(xié)商的基礎(chǔ)上，確定績效審計評價指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)。只有這樣，績效審計工作才能夠更好地得到各部門的支持，審計結(jié)果才能得到認(rèn)可，通過審計整改，提高部門管理工作的水平，降低資源耗費(fèi)，取得良好的效果。

四、高校績效審計評價指標(biāo)體系構(gòu)建過程

1、高?？冃徲嬙u價指標(biāo)的主要內(nèi)容

根據(jù)高?？冃徲嬆繕?biāo)和審計的內(nèi)容，高校審計績效評價指標(biāo)體系建設(shè)應(yīng)包括經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三個方面的指標(biāo)內(nèi)容：

（1）經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)是指高校在完成既定的工作目標(biāo)而耗用最少的教育資源的指標(biāo)。它反映了高校的資源消耗是否能得到合理的利用和節(jié)約。占用或使用的資源越少，表明經(jīng)濟(jì)性就越明顯。通過對經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)的分析，可以促使高校加強(qiáng)管理，合理使用人財物等資源，努力降低消耗。

（2）效率性指標(biāo)是指高校資源利用效率指標(biāo)，它反映了在完成相同的工作目標(biāo)的情況下對高校資源的占用和消耗的程度。占用和消耗資源越少，表明效率性就越高。通過對效率性指標(biāo)的分析，同樣可以進(jìn)行對比，努力降低消耗，提高資源使用效率。

（3）效果性指標(biāo)是指高校工作目標(biāo)完成情況的指標(biāo)，它反映了高校為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)在消耗教育資源后取得的成果。取得的成果越多，表明投入的效果越好。通過對效果性指標(biāo)的分析，找出影響目標(biāo)完成情況的原因，調(diào)整教育資源的投入，努力完成總體目標(biāo)。

另外，由于目前開展績效審計一般都是與合規(guī)性審計結(jié)合在一起的，因此，在設(shè)計審計評價指標(biāo)體系時，應(yīng)將合規(guī)性有關(guān)指標(biāo)納入其中。

2、高?？冃徲嬙u價指標(biāo)體系的構(gòu)建

（1）指標(biāo)設(shè)計過程的分析

① 從投入產(chǎn)出的理論上來分析，高校資源的運(yùn)行包括了從投入—消耗—產(chǎn)出的過程，從而也產(chǎn)生了衡量資源在各個運(yùn)行階段的績效的衡量指標(biāo)：即投入指標(biāo)、消耗指標(biāo)、產(chǎn)出（效果）指標(biāo)。這些指標(biāo)并不是孤立的，而是存在著密切的聯(lián)系。因此，要對一個組織工作目標(biāo)的完成情況進(jìn)行績效審計評價，必須結(jié)合各項(xiàng)指標(biāo)來進(jìn)行分析，才能作出恰當(dāng)?shù)?、正確的評價。

② 從資源的投入去向來分析，高校資源的投向主要包括人力資源管理、資產(chǎn)管理、財務(wù)管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、圖書管理、信息管理、基建管理、后勤管理等方面，這些方面是都是資源消耗的主要環(huán)節(jié)，對資源使用的控制和管理起關(guān)鍵的作用，從而它們也是績效審計的對象，因此，不論是對高校整個組織的績效審計，還是其中上述某方面的績效審計，都必須根據(jù)審計的對象設(shè)置不同的審計績效評價指標(biāo)體系，而各個方面的指標(biāo)體系綜合起來就成為一個對組織進(jìn)行績效評價的指標(biāo)體系。簡單地說，每一項(xiàng)管理活動都會有一個總的目標(biāo)，而在目標(biāo)實(shí)施的過程中，會將總目標(biāo)分解為若干層次的分目標(biāo)。績效審計指標(biāo)的設(shè)計也一樣，應(yīng)圍繞審計對象的不同工作目標(biāo)或內(nèi)容，設(shè)立績效評價總指標(biāo)或一級指標(biāo)，然后再分解為二級指標(biāo)或三級指標(biāo)，這些就構(gòu)成了一個完整的績效評價指標(biāo)體系。

（2）根據(jù)資源流繪制績效審計評價指標(biāo)體系圖。

筆者認(rèn)為，在對高校進(jìn)行績效審計中，作為審計評價的經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)、效率性指標(biāo)和效果性指標(biāo)都融合在同一個審計項(xiàng)目中，不是單獨(dú)的運(yùn)用。因此，設(shè)計審計評價指標(biāo)應(yīng)從上述所說的資源投入流向去設(shè)計，這樣便于審計人員在進(jìn)行績效審計中起到參考的作用，也便于被審計單位了解審計評價的內(nèi)容，自我評價與自我監(jiān)督，也利于被審單位開展審計整改工作。高?？冃徲嬙u價指標(biāo)體系構(gòu)建圖如下：

3、高?？冃徲嫵Ｓ玫脑u價指標(biāo)

根據(jù)高?？冃徲嬮_展的情況，以高校人力資源管理、資產(chǎn)管理、資金管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、圖書管理、基建管理、后勤管理為例，綜合起來主要運(yùn)用如下評價指標(biāo)五、績效審計評價指標(biāo)運(yùn)用要注意的問題

1、上述所列的績效審計評價指標(biāo)只是對一般性的審計項(xiàng)目所設(shè)計，由于各個高校的實(shí)際情況不一樣，所設(shè)計的指標(biāo)還是有差別的，應(yīng)根據(jù)學(xué)校的實(shí)際情況進(jìn)行設(shè)計。特別是對專項(xiàng)審計更應(yīng)結(jié)合審計的要求來設(shè)計績效審計評價指標(biāo)體系。

2、上述圖所列的主要是定量指標(biāo)，各高校在設(shè)計審計評價指標(biāo)時，要結(jié)合實(shí)際，將定量指標(biāo)和定性指標(biāo)相結(jié)合來進(jìn)行分析評價。

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作者簡介：

蘇華董 （1963-），男，壯族，在職研究生學(xué)歷，廣西民族大學(xué)審計室主任，高級會計師，研究方向財務(wù)和審計。

（作者單位：廣西民族大學(xué)審計室 廣西南寧市 530006）