【摘 要】文物資產(chǎn)是指文化事業(yè)單位的一類特殊資產(chǎn)，主要是博物館、展覽館、紀(jì)念館等單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫、紀(jì)念物品等。目前，大多數(shù)博物館對此部分藏品由文物陳列部門專門保管，財務(wù)部門對這部分文物藏品無法進行財務(wù)核算和資產(chǎn)入賬，造成博物館的財務(wù)信息缺乏完整性與真實性。強化這部分的資產(chǎn)管理，有助于我們了解這些藏品背后的巨大價值，也是對文物藏品保管體制和資產(chǎn)管理制度的規(guī)范和完善。

【關(guān)鍵詞】文物；資產(chǎn)；特性；問題；設(shè)想

一、文物資產(chǎn)的特性

2012年財政部公布的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》，規(guī)定了固定資產(chǎn)一般分為六大類，房屋及構(gòu)筑物；專用設(shè)備；通用設(shè)備；文物和陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物。這里的文物和陳列品即指博物館、展覽館、紀(jì)念館等文化事業(yè)單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫、紀(jì)念物品等。根據(jù)上述規(guī)則，文物及陳列品既然列入了固定資產(chǎn)，就應(yīng)該登記固定資產(chǎn)賬冊。但文物是對歷史的記載，由于它們不能夠再重復(fù)地被制造出來，所以就顯得尤為珍貴。也正因這種特質(zhì)，文物及陳列品與一般資產(chǎn)存在一定的差別，如果簡單生硬地照搬普通資產(chǎn)的處理方法，許多實際操作中的問題無法得以解決。

1.文化特性突出。文物資產(chǎn)的文化屬性是第一位的?！段奈锉Ｗo法》第十一條規(guī)定：“文物是不可再生的文化資源”。文物事業(yè)單位主要利用文物資產(chǎn)發(fā)掘其文化屬性的價值，為社會服務(wù)；當(dāng)然，文物資產(chǎn)也具有經(jīng)濟屬性，而且具有巨大的經(jīng)濟價值，只不過因不能進入商品流通而無法實現(xiàn)經(jīng)濟價值而已。這和其他資產(chǎn)所表現(xiàn)的經(jīng)濟屬性為主是有很大區(qū)別的。

2.資產(chǎn)的價值表現(xiàn)呈現(xiàn)多樣性。相對于其他固定資產(chǎn)價值主要表現(xiàn)為經(jīng)濟和使用價值來看，文物資產(chǎn)的價值是呈現(xiàn)多樣性，而且主要表現(xiàn)為：歷史價值、藝術(shù)價值和科學(xué)研究價值等，經(jīng)濟價值對文物資產(chǎn)反而居次要地位，同時文物價值會隨著社會發(fā)展和時間推移，一件文物在不同時間、地點、條件下，其價值也會發(fā)生變化，或減值，或增值；但總體來說是逐漸增值的，所以文物資產(chǎn)不存在折舊問題，而其他固定資產(chǎn)則隨著時間推移和使用次數(shù)的增加，不斷減值，因此需要提取折舊和適時更新報廢。

3.資產(chǎn)的獲得渠道不同。首先，文物事業(yè)單位文物資產(chǎn)的獲得渠道主要為歷史遺留、傳承、考古發(fā)掘和隸屬關(guān)系改變所得；其次，少量文物是通過征集、拍賣等方式獲得，借助貨幣交換、商品流通來實現(xiàn)；最后，通過捐贈、依法交換等方式獲得。

其他固定資產(chǎn)主要是通過購、建等方式獲得，只有少量資產(chǎn)通過調(diào)撥、捐贈、物物交換等方式獲得。

4.資產(chǎn)不可再生。文物是不可再生的文化資產(chǎn)，具有個體生命的唯一性、一次性、不可替代性。其他固定資產(chǎn)多是工業(yè)化生產(chǎn)、建設(shè)的，是可以替代的、再生的，資產(chǎn)壽終后可以通過購、建等方式重新獲得。

二、當(dāng)前文物資產(chǎn)管理的做法及存在的問題

博物館的基本功能、作用是收藏、展示、研究和教育。文物及陳列品是建立博物館的必備條件，也是物質(zhì)基礎(chǔ)。從資產(chǎn)管理來說，這些藏品又是博物館的特殊資產(chǎn)。但按目前來看，有很多博物館長期以來并未將藏品納入固定資產(chǎn)的詳細(xì)賬目進行管理。他們的做法是一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定資產(chǎn)賬，在文物藏品總登記賬中，文物藏品只體現(xiàn)藏品的數(shù)量和品級，并未體現(xiàn)文物藏品的經(jīng)濟價值。

究其原因，文物的征集形式及其多樣，有收購、捐贈、交換、考古發(fā)掘等多種形式，以本館中國印學(xué)博物館為例，文物倉庫中有一萬余件藏品，除一部分收購及征集來的文物藏品有確切的取得成本之外，大量的藏品來自于捐贈，這些藏品的取得成本為零，入賬價值難以確定，市場價值更是難以估計。從實際情況看，目前博物館在文物資產(chǎn)管理上主要存在以下問題。

1.估值困難。文物資產(chǎn)的實際價值受多方面因素的影響，如作品的作者、來源、品相、材質(zhì)、風(fēng)格、流通性、知名度、參考價等等，有許多文物在市場流通中，的確有它的市場價格，但這種價格并不能反映出文物自身的真實價值。所以說對藏品的合理估價是一件十分困難的事情。正因為實際操作中藏品價值評估的困難性，以致于會計控制疏于對文物藏品的管理。

2.賬面價值無法反映真實價值。由于文物資產(chǎn)大量來源于繼承和捐贈，財政部在2012年的《事業(yè)單位會計制度》中規(guī)定了接受捐贈、無償調(diào)入的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)，在沒有相關(guān)憑據(jù)、同類或類似資產(chǎn)的市場價格也無法可靠取得時，該資產(chǎn)使用名義金額入賬。新制度規(guī)定，如該資產(chǎn)入賬價值無法確定，按照名義金額1元入賬。這種做法有利于固定資產(chǎn)在會計賬目的反映，也有利于加強管理。但不足之處是這些資產(chǎn)的賬面價值不能真實反映其實際價值，存在著賬面價值與實際價值背離的現(xiàn)象。

3.未納入資產(chǎn)管理體系。當(dāng)前大多數(shù)的博物館的文物藏品長期以來由文物陳列部門專門管理，對文物藏品的數(shù)量和品級進行登記，一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定賬，其格式由文物局制定，偏重于反映藏品的專業(yè)信息，并不能體現(xiàn)此件物品的經(jīng)濟價值，也就是說博物館的文物藏品并未納入實際財務(wù)固定資產(chǎn)管理體系。單位財務(wù)部門對文物資產(chǎn)管控較弱，存在資產(chǎn)流失風(fēng)險。

三、加強文物資產(chǎn)管理的設(shè)想

1.建立合理的計價制度。一個可行的合理的計價制度是將文物資產(chǎn)納入財務(wù)固定資產(chǎn)管理體系的基礎(chǔ)，文物的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理與文物藏品的總登記賬有所不同，它著重反映的是文物的經(jīng)濟價值。但在實際操作中，文物價值用貨幣價值進行估量有一定的難度。

文物資產(chǎn)的征集形式有購買、捐贈、拍賣等各種形式。以購買形式得來的文物在登記固定資產(chǎn)入賬的操作中較為容易，因其有明確的征集成本，比較難以解決的是未有發(fā)生貨幣支付的文物。以中國印學(xué)博物館為例，庫房中有占相當(dāng)大比例的是捐贈品，對這部分文物進行合理的估價，可能更能直觀地反映出一個博物館所擁有藏品的經(jīng)濟價值。接受捐贈的文物資產(chǎn)可按照以下三種方式計價入賬：（1）評估價格。捐贈方的賬面價值和捐贈雙方共同確認(rèn)的價格。評估價格作為公允，為首選計價方式；（2）捐贈價格。如果不便取得評估價格，可按捐贈方的賬面價值或捐贈雙方共同確認(rèn)的價格計價入賬。為取得捐贈文物所支付的相關(guān)費用可與該資產(chǎn)一并入賬；（3）拍賣價格。另一種比較常見的獲取文物資產(chǎn)的方式是通過參加公益拍賣，此類文物的價格建議以實際拍賣支付的成本加上相關(guān)稅費來計算。在會計核算中，可專門設(shè)立文物和陳列品的科目進行會計核算。

2.完善博物館固定資產(chǎn)的會計管理系統(tǒng)。財務(wù)部門與文物陳列部門應(yīng)做好對接工作，建立一個文物固定資產(chǎn)管理與藏品管理的銜接平臺，將文物藏品納入固定資產(chǎn)管理體系，對原有的文物藏品進行清產(chǎn)核資，重新計價。在資產(chǎn)的清查基礎(chǔ)之上建立資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)。在清產(chǎn)核資基礎(chǔ)上，對文物資產(chǎn)進行計價，逐步作為文物資產(chǎn)納入財務(wù)固定資產(chǎn)賬，作為特殊資產(chǎn)進行管理和核算。

3、建立文物藏品入庫制度，并定期盤點。入庫的藏品經(jīng)評估組織評估后，應(yīng)及時登記入藏品賬與文物固定資產(chǎn)賬目。參照固定資產(chǎn)管理制度，建立出入庫制度。由于文物資產(chǎn)隨著市場變化，價格會發(fā)生一定波動，因此需根據(jù)市場變化進行后續(xù)計量。同時，盡管文物資產(chǎn)不提折舊，但仍需根據(jù)文物資產(chǎn)變化進行增值或減值核算。

作者簡介：

吳閩（1971—），浙江杭州人，會計師，中國印學(xué)博物館。