張金昌++馬萌

【摘 要】 管理會計作為企業(yè)利用財務(wù)或非財務(wù)信息從事戰(zhàn)略規(guī)劃、預(yù)算、決策、分析、評價、考核與控制的工具，目前已成為學(xué)術(shù)研究熱點，其本量利分析、作業(yè)成本法、平衡計分卡等眾多工具已經(jīng)應(yīng)用于企業(yè)、醫(yī)院、學(xué)校、銀行等不同類型組織的經(jīng)營管理與決策分析，目前與大數(shù)據(jù)、價值鏈優(yōu)化、信息系統(tǒng)相結(jié)合，正在改變著企業(yè)的經(jīng)營管理模式。但是管理會計的發(fā)展目前存在制度、標(biāo)準(zhǔn)、指引不健全，方法與工具的應(yīng)用不廣泛、不普及等問題，隨著國內(nèi)外相關(guān)機構(gòu)的重視、企業(yè)財務(wù)管理的轉(zhuǎn)型升級和信息化的深入推進(jìn)，管理會計將會迎來一次快速發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】 管理會計； 熱點綜述； 管理會計系統(tǒng)

中圖分類號：F235.1；F234.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）12-0024-05

管理會計從字面來看，由管理（Management）和會計（Accounting）組成。管理是對“人”“財”“物”“組織”“資金”“信息”等的管理，會計是“核數(shù)”“計量”“統(tǒng)計”工作，管理會計（Management Accounting）即是對管理工作的會計。從這個字面意義理解，管理會計涉及到企業(yè)經(jīng)營的每一個環(huán)節(jié)。2014年11月14日財政部發(fā)布《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，使管理會計迅速成為學(xué)術(shù)熱點問題，企業(yè)實際工作者迫切期望了解管理會計研究最新進(jìn)展，并期望能夠解決管理會計實施過程中遇到的一些實際問題，讓管理會計盡快落地并發(fā)揮效力。

一、從管理會計概念變遷看管理會計的定位

管理會計源于泰勒的科學(xué)管理理論[1]。1911年泰勒（F.W.Taylor）發(fā)表的《科學(xué)管理原理》（Principles of Scientific Management）中出現(xiàn)了“標(biāo)準(zhǔn)成本”（Standard Cost）、“預(yù)算控制”（Budget Control）和“差異分析”（Variance analysis）等內(nèi)容，1918年哈里森（G. C. Harrison）發(fā)表的《有助于生產(chǎn)的成本會計》（Cost Accounting to Aid Production）、《新工業(yè)時代的成本會計》（Cost Accounting in the New Industrial Day）和《成本會計的科學(xué)基礎(chǔ)》（Scientic Basis for Cost Accounting）等專著推動了美國全國成本會計師協(xié)會于1919年的創(chuàng)立。1921年6月美國國會頒布《預(yù)算與會計法》，麥金西教授于1922年出版了《預(yù)算控制論》（Budgetary Control）。同年，奎因坦斯（H. W. Quaintance）出版了《管理會計：財務(wù)管理入門》（Managerial Accounting：an Introductiont of Inancial Management），首次提出了“管理會計”的概念。1924年麥金西公開出版了《管理會計》（Managerial Accounting）專著。同時，布利斯（Bliss）所寫的《通過會計進(jìn)行經(jīng)營管理》（Management Through Accounts）一書問世。以上著作的出版標(biāo)志著管理會計學(xué)科基本形成，它包括成本會計、差異分析、預(yù)算控制、經(jīng)營管理等內(nèi)容。1981年美國全國會計師聯(lián)合會（NAA）管理會計實務(wù)委員會的定義是：“管理會計是向管理當(dāng)局提供關(guān)于企業(yè)內(nèi)部計劃、評價、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)營責(zé)任的履行所需要財務(wù)信息的確認(rèn)、計量、歸集、分析、編報、解釋和傳遞的過程。管理會計還包括為諸如股東、債權(quán)人、規(guī)章定制機構(gòu)及稅務(wù)當(dāng)局等非管理集團編制財務(wù)報告?！边@一定義將管理會計的邊界擴大到除審計以外的各個管理領(lǐng)域，它既包括財務(wù)會計，又包括成本會計、計劃和預(yù)算、績效評價、內(nèi)部控制。1988年國際會計師聯(lián)合會（IFAC）則認(rèn)為：“管理會計是在一個組織內(nèi)部對管理當(dāng)局用于規(guī)劃、評價和控制的信息（財務(wù)的和經(jīng)營的信息）進(jìn)行確認(rèn)、計量、積累、分析、編報、解釋和傳輸?shù)倪^程，以確保其資源的利用并對他們承擔(dān)經(jīng)營責(zé)任?！?014年10月英國皇家特許管理會計師公會（簡稱CIMA）和美國注冊會計師協(xié)會（簡稱AICPA）聯(lián)合發(fā)布了《全球管理會計原則》（簡稱GMAP），認(rèn)為“管理會計是為組織創(chuàng)造價值和保值而收集、分析、傳遞和使用與決策相關(guān)的財務(wù)和非財務(wù)信息?！盵2]這一定義既突破了管理會計是財務(wù)會計一個分支的概念，也突破了是“對管理工作的會計”的理念，而是將其看作一切影響企業(yè)價值創(chuàng)造的財務(wù)和非財務(wù)信息的處理工作。新的管理會計理念的誕生為管理會計理論和實踐的發(fā)展開辟了廣闊空間。

我國改革開放之后引入西方國家管理會計理念。楊時展[3]發(fā)表了《從管理會計學(xué)看近三十年西方國家會計科學(xué)的演變》一文，從本量利分析的加強、損益計算和編報方法的演變、成本計算方法的改進(jìn)、會計核算重點的轉(zhuǎn)移四個角度論述了會計已經(jīng)演變?yōu)橐环N控制企業(yè)經(jīng)濟活動的有力武器。楊義群[4]認(rèn)為管理會計應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)代管理科學(xué)為基礎(chǔ)，以提高經(jīng)濟效益為目的，使用一系列特定的技術(shù)、方法為手段，對企業(yè)的整個經(jīng)營活動進(jìn)行規(guī)劃、決策、控制和考核的一種管理活動。馮巧根[5]認(rèn)為管理會計從傳統(tǒng)的會計體系分離出來，它以成本、利潤、資金為中心來分析過去、控制現(xiàn)在、規(guī)劃未來。胡玉明[6]認(rèn)為管理會計應(yīng)當(dāng)以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，建立基于“環(huán)境—戰(zhàn)略—行為—過程—結(jié)果”一體化的管理會計體系。樓繼偉[7]在總結(jié)管理會計的發(fā)展歷史時指出，管理會計初步完成了從“為產(chǎn)品定價提供信息”到“為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供信息”的轉(zhuǎn)變，這一轉(zhuǎn)變是在過去的成本計算、標(biāo)準(zhǔn)成本管理制度、預(yù)算管理的基礎(chǔ)上強化了管理控制和決策分析功能。

二、管理會計研究熱點問題

與傳統(tǒng)的財務(wù)與會計領(lǐng)域研究專題相比，管理會計研究文章數(shù)量近年來呈明顯上升趨勢。2005—2010年期間財會與會計熱點問題主要集中于財務(wù)管理、內(nèi)部控制、預(yù)算管理、會計準(zhǔn)則、會計核算、會計電算化等領(lǐng)域（見表1）。自2014年以來管理會計領(lǐng)域研究文章數(shù)量明顯增加。從相關(guān)文獻(xiàn)來看，目前的研究熱點主要集中于本量利分析在企業(yè)管理中的應(yīng)用、作業(yè)成本法在成本管理中的應(yīng)用、價值鏈分析、戰(zhàn)略管理與管理會計的結(jié)合、平衡計分卡、經(jīng)濟增加值、管理會計在中小企業(yè)的應(yīng)用、管理會計與大數(shù)據(jù)的結(jié)合、管理會計人才培養(yǎng)、管理會計理論體系建設(shè)等領(lǐng)域。

（一）本量利分析在企業(yè)管理中的運用

在這方面的研究成果主要集中于本量利分析在各行業(yè)中的應(yīng)用。例如在建筑行業(yè)，由于行業(yè)特點，利用本量利分析需要企業(yè)內(nèi)部市場開發(fā)部、施工管理部、財務(wù)部、工程預(yù)算部等部門共同配合才能完成[8]。本量利分析可以幫助醫(yī)院分析盈虧原因，規(guī)劃目標(biāo)利潤，正確進(jìn)行經(jīng)營決策和合理規(guī)劃醫(yī)院經(jīng)濟活動[9]，它還能夠預(yù)測醫(yī)院人、財、物的流向[10]。

（二）作業(yè)成本法在成本管理中的應(yīng)用

近年來隨著企業(yè)流程再造、生產(chǎn)型服務(wù)業(yè)（產(chǎn)品即是服務(wù)）和傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展，過去以產(chǎn)品成本為中心的標(biāo)準(zhǔn)成本核算方法已不能適應(yīng)企業(yè)成長的需要。特別是在物流行業(yè)，由于電商的打折促銷（如“雙十一”）等非標(biāo)準(zhǔn)化活動的干擾，以時間序列為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)的成本形態(tài)分析方法很難正確分析物流企業(yè)的成本、數(shù)量和利潤之間的關(guān)系，基于作業(yè)的成本核算方法便在物流行業(yè)受到重視，主要應(yīng)用于物流成本的核算、物流服務(wù)定價決策、供應(yīng)商選擇和評價決策、物流成本預(yù)算體系以及物流基礎(chǔ)績效評價等[11]?，F(xiàn)代物流與傳統(tǒng)制造業(yè)在采購、運送和輸出、裝載和卸貨、倉庫儲藏等方面均存在差異，傳統(tǒng)的、單一的、標(biāo)準(zhǔn)化的產(chǎn)品定價方法很難使用，需要使用變動的、針對作業(yè)的、成本加成的定價法來進(jìn)行服務(wù)定價。物流服務(wù)的每個作業(yè)可以落實到每個具體的執(zhí)行人，這便使得個人的績效考核也有了可靠的成本核算數(shù)據(jù)。作業(yè)成本法在醫(yī)院的成本管理中也得到了較好應(yīng)用。醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品具有項目種類多、技術(shù)難和風(fēng)險高等特點，醫(yī)院的間接費用占比也較大[12]。患者在醫(yī)院消耗的資源因病癥的不同會有很大差異，醫(yī)院的管理人員將每位患者的資源消耗數(shù)據(jù)記錄到基于作業(yè)成本法的成本管理系統(tǒng)中。在選擇間接費用的分?jǐn)傄罁?jù)時，摒棄了以往單純以業(yè)務(wù)量或者人工數(shù)量來分配的原則，將醫(yī)院的服務(wù)流程劃分為若干相互聯(lián)系的作業(yè)，使醫(yī)療服務(wù)的成本核算更加準(zhǔn)確[13]。作業(yè)成本法不僅在物流企業(yè)和醫(yī)院的成本管理中發(fā)揮出有效的作用，在電信[14]、金融[15]等行業(yè)的應(yīng)用也存在一定優(yōu)勢。作業(yè)成本法可以跟蹤產(chǎn)生成本的作業(yè)和流程，辨認(rèn)出最有價值的顧客、產(chǎn)品和渠道，準(zhǔn)確預(yù)測成本、利潤及資源需求，及時發(fā)現(xiàn)不良財務(wù)業(yè)績的根源，為企業(yè)戰(zhàn)略決策提供更科學(xué)的信息。

（三）基于價值鏈分析的管理會計

價值鏈?zhǔn)敲绹鴮W(xué)者邁克爾·波特在1985年提出的。波特的價值鏈分析實現(xiàn)了兩個突破：一是使成本分析從傳統(tǒng)產(chǎn)品成本的料工費分析轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ鳂I(yè)的分析；二是企業(yè)管理的范疇由企業(yè)內(nèi)部擴展到上下游企業(yè)、顧客以及競爭對手[16]?；趦r值鏈分析的管理會計決策方法框架有三個要素：利潤、資金和成本[17]。以利潤要素為導(dǎo)向，企業(yè)運用利潤分析、客戶價值分析和供應(yīng)商契約模型三種決策方法，重點關(guān)注企業(yè)自身的利潤訴求，通過定位盈利環(huán)節(jié)、挖掘獲利潛力和實現(xiàn)目標(biāo)利潤來協(xié)調(diào)縱向價值鏈上各方關(guān)系。以資金要素為導(dǎo)向，企業(yè)運用競爭態(tài)勢矩陣分析和實物期權(quán)估價模型兩種決策方法，最大限度地提高資金利用率，通過明確資金投入方向和降低凈現(xiàn)金流波動風(fēng)險增強企業(yè)在橫向價值鏈上的競爭力。以成本要素為導(dǎo)向，企業(yè)運用估時作業(yè)成本法和作業(yè)成本管理兩種決策方法，力爭創(chuàng)造和維持長久的成本優(yōu)勢，通過完善成本考核和優(yōu)化作業(yè)流程調(diào)整內(nèi)部價值鏈的結(jié)構(gòu)。

價值鏈分析與傳統(tǒng)分析手段的不同之處是更多地考慮了與競爭對手的橫向比較和與企業(yè)經(jīng)營活動相關(guān)的上下游組織的價值分析。比如在傳統(tǒng)模式下，企業(yè)會分析如何降低各種渠道成本而忽視一些外部因素對成本的影響；在互聯(lián)網(wǎng)營銷模式下，很多新興企業(yè)已經(jīng)開始轉(zhuǎn)向零渠道，通過企業(yè)網(wǎng)站、社交網(wǎng)站等發(fā)展“粉絲”經(jīng)濟，產(chǎn)品直接面對客戶，甚至以出廠價直接發(fā)到客戶手中。在保證質(zhì)量并降低成本的同時，企業(yè)才能獲得更多的利潤，傳統(tǒng)的成本會計分析已經(jīng)不能滿足當(dāng)今市場形式變換的要求，基于價值鏈分析的管理會計綜合考慮整體價值鏈的增值，將對企業(yè)提供更加精準(zhǔn)的決策分析。

（四）戰(zhàn)略管理與管理會計的全面結(jié)合

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展、互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)應(yīng)用的不斷創(chuàng)新以及新興商業(yè)模式的大量涌現(xiàn)，戰(zhàn)略管理會計的重要性日益提高。這首先是因為在互聯(lián)網(wǎng)時代市場環(huán)境變幻莫測、經(jīng)營條件日益復(fù)雜，企業(yè)管理者在進(jìn)行經(jīng)營決策時往往會舉棋不定。其次是因為我國經(jīng)濟還正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級換代的疊加期，經(jīng)營者在企業(yè)如何轉(zhuǎn)型等問題上還猶豫不決，將管理會計與戰(zhàn)略管理全面結(jié)合，幫助企業(yè)洞察先機和精準(zhǔn)定位的戰(zhàn)略管理會計便獲得了發(fā)展空間[18]。在實際應(yīng)用中，戰(zhàn)略管理會計將大量財務(wù)信息與非財務(wù)信息相結(jié)合，幫助企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略方針、市場占有率、預(yù)測競爭者等戰(zhàn)略層面的分析。特別是業(yè)務(wù)量、現(xiàn)金流量以及對企業(yè)總資源的需求等方面的分析使戰(zhàn)略管理會計從更高的起點重新界定財務(wù)管理和管理會計的內(nèi)涵。戰(zhàn)略管理會計對企業(yè)的市場環(huán)境、競爭對手的信息、客戶價值等外部因素進(jìn)行的深入分析，比傳統(tǒng)的管理會計更具前瞻性，更能提升企業(yè)的核心競爭力。

（五）平衡計分卡的運用

平衡計分卡是由羅伯特·卡普蘭和大衛(wèi)·諾頓在1992年設(shè)計并提出，包含的關(guān)鍵業(yè)績考核指標(biāo)有財務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程和員工培訓(xùn)學(xué)習(xí)四大類。在全美1 000家最大的公司中，50%使用了不同形式的平衡計分卡，像微軟、American Express、ExxonMobil等公司以及政府和非營利性機構(gòu)，如美國的交通運輸部、美國聯(lián)合道路[19]。我國自2005年引入平衡計分卡，它通過將戰(zhàn)略地圖、計分卡、戰(zhàn)略主題、戰(zhàn)略目標(biāo)、衡量指標(biāo)、行動方案、戰(zhàn)略績效責(zé)任制等一系列可執(zhí)行的管理工具，實現(xiàn)了企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)與企業(yè)經(jīng)營活動的有效鏈接，建立起一個對企業(yè)目標(biāo)執(zhí)行情況的動態(tài)監(jiān)控和決策支持的管理系統(tǒng)[20]。平衡計分卡近年來被推廣應(yīng)用到高校、政府、醫(yī)院、軍隊、科研機構(gòu)管理等領(lǐng)域。

（六）管理會計與大數(shù)據(jù)的結(jié)合

管理會計與大數(shù)據(jù)技術(shù)結(jié)合近幾年有較多文獻(xiàn)討論。大數(shù)據(jù)是指無法在可容忍的時間內(nèi)用傳統(tǒng)IT技術(shù)和軟硬件工具對其進(jìn)行感知、獲取、管理、處理和服務(wù)的數(shù)據(jù)集合[21]。運用大數(shù)據(jù)技術(shù)管理會計人員可以根據(jù)收集到的原材料供給、生產(chǎn)、銷售等相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘分析，根據(jù)歷史的財務(wù)數(shù)據(jù)，制定嚴(yán)密的原材料采買、產(chǎn)品生產(chǎn)、銷售等的規(guī)劃與預(yù)算，并依據(jù)各個環(huán)節(jié)的特點，建立適合企業(yè)的內(nèi)部管理綜合信息系統(tǒng)，以提高管理會計的實時性，使企業(yè)快速把握市場形勢[22]。大數(shù)據(jù)技術(shù)可以將大量雜亂無序的數(shù)據(jù)信息收集起來，并快速地將有效數(shù)據(jù)篩選出來，使企業(yè)的管理會計可以基于全數(shù)據(jù)[23]，這將會對企業(yè)的管理會計工作帶來根本性變化。例如像現(xiàn)在流行的嘀嘀打車、順風(fēng)車和專車服務(wù)等，用戶在相應(yīng)的手機軟件上設(shè)置目的地并定位自己所處的位置，企業(yè)可以通過大數(shù)據(jù)技術(shù)對客戶的位置和常去的地點信息以及對客戶的生活習(xí)慣、偏好等進(jìn)行分析，制定出適合企業(yè)產(chǎn)品、服務(wù)推廣的營銷方案，提供更多的個性化服務(wù)。大數(shù)據(jù)技術(shù)將財務(wù)數(shù)據(jù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行高度結(jié)合，為使用者提煉挖掘出有價值的信息，為企業(yè)管理者提供科學(xué)的分析結(jié)果[24]。以庫存周轉(zhuǎn)率為例，當(dāng)企業(yè)已有精細(xì)化到每一天、每一種物料、每一次進(jìn)出庫的數(shù)據(jù)時，大數(shù)據(jù)系統(tǒng)就可以結(jié)合次日的生產(chǎn)計劃計算出即時的、精細(xì)到每一個庫存量單位的存貨周轉(zhuǎn)率。可以說，大數(shù)據(jù)時代的到來帶來了“大財務(wù)”理念，在大數(shù)據(jù)的支持下企業(yè)的管理會計會獲得快速發(fā)展。

（七）管理會計理論體系的構(gòu)建

隨著政府主管部門對管理會計的重視，管理會計理論的重新構(gòu)建是一個繞不開的話題。管理會計似乎應(yīng)當(dāng)包括成本會計、責(zé)任會計、預(yù)算管理、績效評價、內(nèi)部控制、風(fēng)險分析、投資評價（資本預(yù)算）、決策支持等與企業(yè)價值創(chuàng)造和經(jīng)營決策相關(guān)的眾多內(nèi)容。將管理會計作為財務(wù)管理的一個分支或一項輔助工作來看待顯然與企業(yè)實際的管理會計工作內(nèi)容不符[25]。在管理會計方法設(shè)計時設(shè)置過多的假設(shè)條件也使得這些方法難以廣泛推廣應(yīng)用，例如成本性態(tài)分析假設(shè)、相關(guān)范圍假設(shè)、品種結(jié)構(gòu)穩(wěn)定假設(shè)、線性假設(shè)等與會計實踐活動差距較大，不利于實踐應(yīng)用[26]。另外管理會計工具和方法目前從國外引進(jìn)的較多，自己創(chuàng)新創(chuàng)造、土生土長的較少[27]，這些均制約著管理會計實踐的發(fā)展。

三、管理會計實踐存在的主要問題

管理會計涉及的內(nèi)容非常廣泛，盡管國內(nèi)外學(xué)者做了大量努力，積累了大量應(yīng)用案例，但管理會計在我國的發(fā)展仍然存在著一系列需要解決的問題。

（一）管理會計工作標(biāo)準(zhǔn)、制度體系不健全

管理會計工作的主要領(lǐng)域之一是成本核算和管理，包括生產(chǎn)消耗統(tǒng)計、業(yè)務(wù)費用統(tǒng)計、期間費用歸集與分?jǐn)?、采購與倉儲成本核算、銷售成本核算、產(chǎn)品成本核算、作業(yè)成本核算、物流成本核算、研發(fā)費用資本化處理、資本性支出會計、折舊與攤銷、合并會計報表等。財政部已發(fā)布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，但不難發(fā)現(xiàn)這個制度僅僅是一些原則性的規(guī)定，許多具體方法并沒有在該項制度中加以闡述并規(guī)范，需要企業(yè)進(jìn)一步探索。

管理會計的另外一項工作是經(jīng)營習(xí)性、決策分析與績效評價工作，如成本習(xí)性分析、單位成本分析、盈虧平衡分析、產(chǎn)量價格決策、經(jīng)營績效評價、功能價值分析、質(zhì)量成本分析、用戶滿意度和用戶價值分析等。這些方面?zhèn)€別先進(jìn)企業(yè)制定了自己的管理制度，例如《大連萬達(dá)商業(yè)地產(chǎn)股份有限公司成本核算指引》（2011年）有效地規(guī)范了萬達(dá)集團在各地的地產(chǎn)建設(shè)項目，推動了相關(guān)地產(chǎn)項目的大批量發(fā)展。但在大多數(shù)企業(yè)，目前還處于個體探索、粗放式發(fā)展階段。

管理會計的第三項工作是進(jìn)行規(guī)劃、預(yù)算和內(nèi)部控制。如開展財務(wù)預(yù)測與財務(wù)規(guī)劃、預(yù)算管理與預(yù)算執(zhí)行情況分析、資金融通與調(diào)配管理、財務(wù)風(fēng)險預(yù)警和內(nèi)部控制、投資項目管理、并購與重組、供應(yīng)鏈和價值鏈分析、戰(zhàn)略成本管理、信息化成本規(guī)劃等工作。在這方面，目前出臺了一些制度性規(guī)定，如財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合下發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（2008年），國務(wù)院國資委于2012年也下發(fā)了《關(guān)于加快構(gòu)建中央企業(yè)內(nèi)部控制體系有關(guān)事項的通知》，但這些制度大多數(shù)停留在文字描述層面，缺乏能夠指導(dǎo)企業(yè)實際工作的準(zhǔn)則或體系，并且這些制度規(guī)定對企業(yè)約束性的內(nèi)容、規(guī)定和要求較多，但對企業(yè)預(yù)測、決策和開拓性的內(nèi)容、規(guī)定和要求較少。許多企業(yè)反映，這些制度規(guī)定和要求過于繁文縟節(jié)，執(zhí)行這些制度性規(guī)定之后在一定程度上限制和束縛了企業(yè)的發(fā)展。

（二）會計核算、審計準(zhǔn)則與管理會計工作的要求不適應(yīng)

管理會計是根據(jù)企業(yè)內(nèi)部管理的需要所進(jìn)行的會計核算和分析工作，它需要結(jié)合企業(yè)的業(yè)務(wù)工作進(jìn)行預(yù)算管理、過程控制和決策分析，以實現(xiàn)企業(yè)管理目標(biāo)。而財務(wù)會計是按照會計準(zhǔn)則的要求對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行核算并將其結(jié)果提交給股東、投資者、債權(quán)人和政府稅務(wù)等部門，其目的是核算某個期間企業(yè)的財務(wù)狀況，財務(wù)會計的核算職能是核算和報告，很難適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理會計工作的需要，并且相關(guān)部門出臺了一系列的規(guī)范企業(yè)財務(wù)會計行為的制度文件，企業(yè)每年要接待不同批次、多個角度的財務(wù)會計審計，而對管理會計工作的規(guī)范和制度要求非常少。企業(yè)的各項制度、各種流程和數(shù)據(jù)、文檔歸集和整理方式受會計核算和審計制度的要求和制約，形成了企業(yè)內(nèi)部重核算輕預(yù)算、重審計輕決策、重控制輕開拓的局面，這種局面也制約著管理會計的發(fā)展。

（三）管理會計專業(yè)知識欠缺，專業(yè)人才缺乏

管理會計的核心職能是核算、預(yù)測、決策、預(yù)算、控制和評價，實現(xiàn)這些職能不僅僅需要財務(wù)人員掌握最基本的財務(wù)會計核算工作，還需要財務(wù)人員站在企業(yè)全局和企業(yè)管理的角度，根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)和管理發(fā)展的需要，進(jìn)行管理和決策的財務(wù)分析，為實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)提供管理方案和政策建議。受相關(guān)制度規(guī)定和企業(yè)實際情況的制約，現(xiàn)在真正在企業(yè)從事管理會計工作的人員少之又少，可以歸入管理會計領(lǐng)域工作的人員大概有財務(wù)總監(jiān)、預(yù)算處處長等少數(shù)。管理會計專業(yè)人才的缺乏和管理會計專業(yè)工作在企業(yè)的不受重視形成惡性循環(huán)，導(dǎo)致企業(yè)目前缺乏能夠從事管理會計工作的專業(yè)人才。

（四）管理會計應(yīng)用缺乏成功的行業(yè)應(yīng)用案例

由于過去政府有關(guān)部門和企業(yè)對管理會計工作的忽視，致使個別企業(yè)在管理會計領(lǐng)域的創(chuàng)新性成果也沒有轉(zhuǎn)化成為行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或行業(yè)應(yīng)用指引，導(dǎo)致在我國普遍缺乏能夠指導(dǎo)企業(yè)實際管理會計工作的案例成果和行業(yè)應(yīng)用指引。2015年財政部等單位組織了管理會計應(yīng)用征文和應(yīng)用案例宣傳，但要將其上升到行業(yè)應(yīng)用指引高度目前在許多行業(yè)還沒有實現(xiàn)。

四、管理會計發(fā)展前景展望

隨著互聯(lián)網(wǎng)和信息技術(shù)的發(fā)展，管理會計在企業(yè)實踐中的一些難題逐步得到解決，特別是在經(jīng)營決策、價值創(chuàng)造、業(yè)務(wù)流程梳理和戰(zhàn)略成本管理方面國內(nèi)外先進(jìn)企業(yè)已積累了一定經(jīng)驗。在以下幾方面有利因素的推動下，管理會計制度缺乏、指引缺乏、應(yīng)用案例缺乏的情況將會很快得到改善。

一是國際管理會計權(quán)威機構(gòu)和中國政府主管部門均非常重視推動管理會計工作深入開展。為了推動管理會計工作的深入開展，美國和英國的管理會計機構(gòu)聯(lián)合發(fā)布了管理會計《執(zhí)行概要》和《診斷清單》，將成本動因、商業(yè)模式、財務(wù)戰(zhàn)略、預(yù)算控制、投資評價、內(nèi)部控制、定價、資源管理、風(fēng)險管理、稅收籌劃、現(xiàn)金管理、內(nèi)部審計、可持續(xù)發(fā)展等都列為管理會計的主要應(yīng)用領(lǐng)域。我國財政部《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》提出力爭用五到十年左右的時間基本建立與我國社會主義市場經(jīng)濟體制相適應(yīng)的管理會計體系，各地財政廳局也非常重視。浙江省財政廳下發(fā)《關(guān)于確定巨化集團公司等18家企業(yè)開展管理會計應(yīng)用試點的通知》（浙財會〔2014〕47號），為18家管理會計試點企業(yè)指定了實施指導(dǎo)的專家，以推動企業(yè)管理會計工作的落地就是很好的一種實踐。北京市財政局也組織了由產(chǎn)學(xué)研三結(jié)合的管理會計實踐創(chuàng)新配對活動。在政府部門的強力推動下，管理會計的理論和實踐將會獲得快速發(fā)展。

二是企業(yè)財務(wù)管理工作已經(jīng)發(fā)展到管理會計能夠“挑大梁”的階段。管理會計已先后經(jīng)歷了標(biāo)準(zhǔn)成本核算、成本歸集與分?jǐn)?、項目現(xiàn)金流預(yù)測與投資成本核算、流程再造與作業(yè)成本核算、供應(yīng)鏈重組與價值鏈核算、用戶體驗與全業(yè)務(wù)成本核算等不同發(fā)展階段，目前已經(jīng)和企業(yè)內(nèi)部的決策與控制緊密結(jié)合，形成了產(chǎn)品成本控制與價格決策、成本習(xí)性分析與盈虧平衡決策、邊際利潤核算與產(chǎn)量決策、功能價值分析與性價比決策、競爭戰(zhàn)略分析與戰(zhàn)略成本決策、互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)營與盈利模式?jīng)Q策等不同決策方法，能夠在企業(yè)管理精細(xì)化、決策科學(xué)化方面發(fā)揮較大作用。管理會計與企業(yè)的價值創(chuàng)造緊密結(jié)合，目前也形成了責(zé)任中心利潤核算、經(jīng)營業(yè)績評價、企業(yè)價值評估、戰(zhàn)略單元價值創(chuàng)造、企業(yè)并購與產(chǎn)業(yè)鏈重組、協(xié)同價值創(chuàng)造與企業(yè)未來價值評估等一系列管理工具，并在財務(wù)共享、知識共享、聚智創(chuàng)新方面進(jìn)行著新的探索。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和技術(shù)的進(jìn)步，以財務(wù)核算為中心的企業(yè)財務(wù)管理工作很難適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的客觀需要，要求企業(yè)的管理會計工作發(fā)揮更大的作用，使企業(yè)的財務(wù)會計工作實現(xiàn)質(zhì)的飛躍。

三是信息技術(shù)為企業(yè)全面開展管理會計工作創(chuàng)造了有利條件?；ヂ?lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算的發(fā)展為企業(yè)實時、全面地歸集和統(tǒng)計各種業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)提供了可能。以信息化手段推動管理會計工作的開展，實現(xiàn)會計與業(yè)務(wù)活動的有機融合，從源頭上防止出現(xiàn)信息孤島，是管理會計發(fā)展的主要方向。這一方面要求企業(yè)將管理會計信息化需求納入信息化規(guī)劃，做好組織和人力保障；另一方面要求企業(yè)充分利用專業(yè)化分工和信息技術(shù)優(yōu)勢，建立財務(wù)共享中心，加快會計職能從核算到管理決策的轉(zhuǎn)變。

總之，推動管理會計理論和實踐的發(fā)展，需要對管理會計理念、工具、應(yīng)用范例等進(jìn)行重新規(guī)范和定義。要使用更加寬泛意義上的管理會計概念，過于狹窄的理解與企業(yè)當(dāng)前管理會計實踐不符，會束縛管理會計的發(fā)展。要將管理會計理解為與企業(yè)價值創(chuàng)造相關(guān)的各項工作，而不僅僅局限于企業(yè)內(nèi)部財務(wù)信息的處理工作。要從戰(zhàn)略規(guī)劃、預(yù)測與預(yù)算、核算與分析、決策與預(yù)警、風(fēng)險控制等角度入手建立管理會計系統(tǒng)，形成管理會計閉環(huán)，確保企業(yè)價值創(chuàng)造。只有在新的理念推動下管理會計才會有更大發(fā)展。

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