內(nèi)蒙金屬材料研究所 李紅艷

淺析研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和防范

內(nèi)蒙金屬材料研究所 李紅艷

為了激勵(lì)企業(yè)從事研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，加大自主創(chuàng)新投資力度，提高自主創(chuàng)新能力，增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，從《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的研發(fā)費(fèi)用。但是研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策也會(huì)給企業(yè)帶來(lái)較大的、潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，分析這些風(fēng)險(xiǎn)并進(jìn)行防范，既有助于企業(yè)規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)，也有助于避免國(guó)家稅收的流失。本文首先分析了研發(fā)費(fèi)用的財(cái)稅處理差異，其次，分析了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，包括人工費(fèi)用、材料、燃料、動(dòng)力費(fèi)用，儀器設(shè)備運(yùn)維費(fèi)、租賃費(fèi)、折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)、模具樣品費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、試驗(yàn)費(fèi)等。此外，還深入探討了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范措施。

研發(fā)費(fèi)用 加計(jì)扣除 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)家大力推進(jìn)大眾創(chuàng)業(yè)、萬(wàn)眾創(chuàng)新的強(qiáng)國(guó)之策，對(duì)于全社會(huì)厚植創(chuàng)新文化、增強(qiáng)創(chuàng)新意識(shí)，對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展具有重要意義，越來(lái)越多的企業(yè)通過(guò)各類(lèi)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)提高自主創(chuàng)新能力。為了激勵(lì)企業(yè)從事研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，加大自主創(chuàng)新投資力度，提高自主創(chuàng)新能力，增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，基于《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的研發(fā)費(fèi)用。但是研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策也會(huì)給企業(yè)帶來(lái)較大的、潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。本文就研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和防范進(jìn)行探討。

1　研發(fā)費(fèi)用的財(cái)稅處理差異

1.1研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)歸集范圍

財(cái)企【2007】194號(hào)《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見(jiàn)》中，明確規(guī)定了企業(yè)會(huì)計(jì)核算中研發(fā)費(fèi)用的歸集范圍；國(guó)科發(fā)火【2016】195號(hào)《科技部財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》中也對(duì)企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用歸集進(jìn)行了規(guī)定，與會(huì)計(jì)規(guī)定基本一致略有不同，財(cái)企【2007】194號(hào)中單獨(dú)列示了評(píng)審費(fèi)而沒(méi)有單獨(dú)列示設(shè)計(jì)費(fèi)；而國(guó)科發(fā)火【2016】195號(hào)將評(píng)審費(fèi)納入其他費(fèi)用，單獨(dú)列示了設(shè)計(jì)費(fèi)。主要包括八類(lèi)：直接投入、外部研發(fā)費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)、設(shè)計(jì)費(fèi)、裝備調(diào)試費(fèi)、折舊費(fèi)、人工費(fèi)、其他費(fèi)用。

1.2稅法準(zhǔn)予加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用范圍

財(cái)稅【2015】119號(hào)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局科學(xué)技術(shù)部關(guān)于完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》規(guī)定，自2016年1月1日起，研發(fā)費(fèi)用的歸集范圍包括六大類(lèi)，主要包括人工費(fèi)用、直接投入費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)用、折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)、其他費(fèi)用。

2　研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

2.1人工費(fèi)用

(1) “直接從事研發(fā)活動(dòng)”的界定。企業(yè)在開(kāi)展一系列的研究開(kāi)發(fā)工作的過(guò)程中，通常都會(huì)涉及到兩大類(lèi)人群，第一類(lèi)是指單一地從事研究開(kāi)發(fā)工作的人員；第二類(lèi)是在第一類(lèi)的基礎(chǔ)上，還要參與其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的人員。對(duì)于第二類(lèi)人群，基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第97號(hào)公告來(lái)看，若其從事非研究開(kāi)發(fā)工作，那么需要詳細(xì)記錄其工作過(guò)程中使用無(wú)形資產(chǎn)、儀器設(shè)備的情況，并且還要將其計(jì)算為精確的費(fèi)用，并且要分配在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用和研發(fā)費(fèi)用之間，值得注意的是，不得加計(jì)扣除未分配費(fèi)用。由此可見(jiàn)，對(duì)于后類(lèi)人群的人工費(fèi)，務(wù)必要將其納入到扣除范圍，分別核算非研究開(kāi)發(fā)工作費(fèi)用及研究開(kāi)發(fā)工作費(fèi)用，并對(duì)用于費(fèi)用分配的實(shí)際工時(shí)等記錄留存?zhèn)洳?，只有從事研發(fā)活動(dòng)期間發(fā)生的人工費(fèi)才可以加計(jì)扣除。

(2)從財(cái)稅【2015】119號(hào)文規(guī)定可以看出，可加計(jì)扣除的人工費(fèi)用僅限于工資薪金、“五險(xiǎn)一金”，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。基于《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》來(lái)看，職工薪酬不僅包括這些可加計(jì)扣除的內(nèi)容，還應(yīng)包括辭退福利費(fèi)、福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)等。值得注意的是，務(wù)必要加計(jì)扣除這些還沒(méi)有納入加計(jì)扣除范圍的金額。

2.2材料、燃料、動(dòng)力費(fèi)用

基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的、直接消耗的動(dòng)力費(fèi)用、燃料費(fèi)用和材料費(fèi)用。值得注意的是，若并不是單獨(dú)開(kāi)展研究開(kāi)發(fā)工作，還存在著一部分的非研究開(kāi)發(fā)工作，那么需要分開(kāi)核算二者各自直接消耗的動(dòng)力費(fèi)用、燃料費(fèi)用和材料費(fèi)用，不可加計(jì)扣除劃分不清的費(fèi)用。

2.3儀器設(shè)備運(yùn)維費(fèi)、租賃費(fèi)、折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)

基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的設(shè)備儀器維修費(fèi)用、運(yùn)行維護(hù)費(fèi)用、租賃費(fèi)用、檢驗(yàn)費(fèi)用、調(diào)整費(fèi)用、折舊費(fèi)等，可納入稅前加計(jì)扣除范圍。

上述費(fèi)用在申報(bào)加計(jì)扣除時(shí)需要注意以下問(wèn)題。

(1)租賃費(fèi)、折舊費(fèi)的范圍

基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所用到設(shè)備儀器的租賃費(fèi)、折舊費(fèi)可納入到可加計(jì)扣除的范圍，不動(dòng)產(chǎn)等固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)、折舊費(fèi)不可納入到可加計(jì)扣除的范圍。

(2)儀器、設(shè)備以及無(wú)形資產(chǎn)的用途

如果一項(xiàng)儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)既用于研發(fā)活動(dòng)又用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，務(wù)必要詳細(xì)記錄其工作過(guò)程中使用無(wú)形資產(chǎn)、儀器設(shè)備的情況，并且還要將其計(jì)算成為精確的費(fèi)用，并且要分配在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用和研發(fā)費(fèi)用之間，值得注意的是，不得加計(jì)扣除未分配費(fèi)用。

2.4模具、樣品費(fèi)

基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的模具、樣品費(fèi)主要是指購(gòu)置或者生產(chǎn)用于產(chǎn)品試制、中間試驗(yàn)的工藝裝備、模具等，但一般不包括樣機(jī)、樣品等屬于固定資產(chǎn)的購(gòu)置費(fèi)，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照規(guī)定實(shí)行加計(jì)扣除。

申報(bào)加計(jì)扣除模具、樣品費(fèi)的過(guò)程中，要注意兩個(gè)方面。

(1)用于產(chǎn)品試制、中間試驗(yàn)的工藝裝備、模具

基于會(huì)計(jì)核算角度，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的用于產(chǎn)品試制、中間試驗(yàn)的工藝裝備、模具等費(fèi)用，主要包括設(shè)備、廠房的折舊費(fèi)、租賃費(fèi)、材料費(fèi)，工人的人工費(fèi)等。值得注意的是，雖然財(cái)稅【2015】119號(hào)文中，對(duì)模具和樣品費(fèi)沒(méi)有規(guī)定“專(zhuān)門(mén)”用于研發(fā)活動(dòng)，但從國(guó)家稅務(wù)總局【2015】97號(hào)公告對(duì)“多用途對(duì)象費(fèi)用的歸集”的解釋可以得出，該項(xiàng)費(fèi)用也同樣適用于批量生產(chǎn)的產(chǎn)品試制、中間試驗(yàn)的工藝裝備、模具。

(2)樣機(jī)、樣品等屬于固定資產(chǎn)的購(gòu)置費(fèi)

只有在構(gòu)成固定資產(chǎn)入賬標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，樣機(jī)、樣品等屬于固定資產(chǎn)的購(gòu)置費(fèi)才能夠被直接計(jì)入該費(fèi)用。各個(gè)企業(yè)可以基于當(dāng)?shù)氐臅?huì)計(jì)政策來(lái)各自確定固定資產(chǎn)入賬標(biāo)準(zhǔn)。

2.5設(shè)計(jì)費(fèi)、試驗(yàn)費(fèi)

基于國(guó)家稅務(wù)總局在2015年所發(fā)布的第119號(hào)規(guī)定來(lái)看，可依法扣除研究開(kāi)發(fā)工作過(guò)程中所出現(xiàn)的設(shè)計(jì)費(fèi)、試驗(yàn)費(fèi)主要包括：現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)、新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、臨床試驗(yàn)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)等。

政策規(guī)定中可以加計(jì)扣除的試驗(yàn)費(fèi)僅僅包括新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)，但是值得注意的是，加計(jì)扣除試驗(yàn)費(fèi)范圍內(nèi)并不會(huì)包括企業(yè)當(dāng)前已經(jīng)發(fā)生的新產(chǎn)品測(cè)試費(fèi)和檢測(cè)費(fèi)。

3　研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范

3.1健全會(huì)計(jì)核算和管理

國(guó)家研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策適用于會(huì)計(jì)核算健全、實(shí)行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。根據(jù)國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和稅法規(guī)定，企業(yè)對(duì)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)按研發(fā)項(xiàng)目分別設(shè)置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用，如果在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集。要將用于研發(fā)活動(dòng)的費(fèi)用與用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的費(fèi)用分開(kāi)核算，準(zhǔn)確、合理地歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出，如果劃分不清則不能享受加計(jì)扣除。

3.2完善企業(yè)內(nèi)控制度

企業(yè)要將風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制與內(nèi)部控制機(jī)制相結(jié)合，使企業(yè)、管理者、研發(fā)人員都具有責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，要用制度協(xié)調(diào)、牽制每一個(gè)直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員和財(cái)務(wù)人員的利益，減少或降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；加強(qiáng)對(duì)研發(fā)支出效果與財(cái)務(wù)效益情況的綜合業(yè)績(jī)考核，并采用一定的獎(jiǎng)懲政策激勵(lì)化解涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

3.3建立企業(yè)信息系統(tǒng)

企業(yè)應(yīng)建立與研發(fā)相關(guān)的法律法規(guī)收集、更新信息系統(tǒng)，保證企業(yè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)的內(nèi)容與法律法規(guī)的要求同步，使會(huì)計(jì)信息的傳輸能夠反映法律法規(guī)的最新變化，從而減少稅務(wù)信息處理、傳遞過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，提前識(shí)別和防范風(fēng)險(xiǎn)；還應(yīng)將信息技術(shù)應(yīng)用于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，建立研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)管理流程和內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)。

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