執(zhí)行企業(yè)會計準則下資源型企業(yè)勘探開發(fā)支出的賬務處理釋疑

【摘要】勘探開發(fā)支出是礦山采掘企業(yè)一項重要的業(yè)務開支，金額往往很大，幾十萬元甚至上千萬元，勘探開發(fā)支出費用化或是資本化，對企業(yè)當年利潤影響較大，進一步影響到應稅所得額的計算。不恰當?shù)奶幚頃硪欢ǖ纳娑愶L險。本文參考《企業(yè)會計準則》2007對勘探支出在不同條件下的賬務處理進行解析，以期能對業(yè)內同行的工作帶來啟示。

【關鍵詞】企業(yè)會計 勘探開發(fā) 賬務處理

一、勘探開發(fā)支出應遵守的會計準則

勘探開發(fā)支出是資源型企業(yè)在地質勘探過程中所發(fā)生的探礦權使用費、地質調查、物理化學勘探各項支出和非成功探井等支出，是企業(yè)生產過程中的一項重要支出項目，這項支出項目復雜，金額大。因為沒有明確的會計準則進行規(guī)范，它的賬務處理一直是資源型企業(yè)財務工作的一項難點。那么，這項支出應執(zhí)行那項會計準則呢？

根據(jù)企業(yè)會計準則講解第28章：“石油天然氣以外的采掘業(yè)企業(yè)的勘探和評價活動參考油氣準則執(zhí)行”。根據(jù)這個講解，因此，采掘類的資源型企業(yè)應參照《企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采》中的勘探支出的規(guī)定進行會計處理。這就給我們工作中發(fā)生的支出是否資本化或費用化提出了指引。

二、形成采權權前在探礦權范圍內的勘探開發(fā)支出的會計處理

《企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采》第十三條規(guī)定：鉆井勘探支出在完井后，確定該井發(fā)現(xiàn)了探明經濟可采儲量的，應當將鉆探該井的支出結轉為井及相關設施成本。確定部分井段發(fā)現(xiàn)了探明經濟可采儲量的，應當將發(fā)現(xiàn)探明經濟可采儲量的有效井段的鉆井勘探支出結轉為井及相關設施成本，無效井段鉆井勘探累計支出轉入當期損益。

未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經濟可采儲量的，應當在完井后一年內將鉆探該井的支出予以暫時資本化。

第十四條 在完井一年時仍未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經濟可采儲量，同時滿足下列條件的，應當將鉆探該井的資本化支出繼續(xù)暫時資本化，否則應當計入當期損益：

（一）該井已發(fā)現(xiàn)足夠數(shù)量的儲量，但要確定其是否屬于探明經濟可采儲量，還需要實施進一步的勘探活動

（二）進一步的勘探活動已在實施中或已有明確計劃并即將實施

鉆井勘探支出已費用化的探井又發(fā)現(xiàn)了探明經濟可采儲量的，已費用化的鉆井勘探支出不作調整，重新鉆探和完井發(fā)生的支出應當予以資本化。

根據(jù)上述準則講解，企業(yè)發(fā)生的勘探支出在勘探項目未完成前應當暫時資本化，記入長期待攤費用或無形資產，然后根據(jù)是否發(fā)現(xiàn)了探明經濟可采儲量分別進行會計處理

一是發(fā)現(xiàn)了探明經濟可采儲量的，應當將原已資本化的支出暫時掛賬。

二是確定沒有發(fā)現(xiàn)經濟可采儲量的，將暫時資本化的支出扣除凈殘值后一次轉入當期損益

三是勘探完成后一年后無法確認是否發(fā)現(xiàn)經濟可采儲量的，應當將發(fā)現(xiàn)的支出全部計入當期損益，除非有證據(jù)表明有足夠的儲量，但是否達到經濟可采儲量，需要進一點的勘探活動。會計人員在判斷是否資本化時，不能濫用職業(yè)判斷，必須還需要足夠的技術資料進行支撐。

四是勘探支出的列支范圍，勘探支出是企業(yè)在探礦權范圍內開展的預查、普查、詳查、勘探等工作中發(fā)生的各項支出，與勘探開發(fā)形成地質成果沒有直接關系的支出，如企業(yè)管理人員的工資、招待費、印刷費、登記注冊費以及不能資本化的借款費用，不能計入勘探開發(fā)成本，應直接記入企業(yè)的“管理費用”中核算。

五是勘探開發(fā)支出是否攤銷的問題。

在探礦權范圍內的勘探開發(fā)成本在企業(yè)財務報表中列入其他長期資產項目，平時不做攤銷。

探礦權無地質成果的，直接轉銷計入損益。有地質成果的，在礦山開采之前不進行攤銷，這一點類似于在建工程達到可使用狀態(tài)之前末結轉固定資產不計提折舊。在取得采礦權后，將勘探開發(fā)成本轉入無形資產，按產量法進行攤銷，每年攤銷的金額為當期動用的資源占設計儲量的比例乘以無形資產原值。

三、形成采礦權后發(fā)生的勘探開發(fā)支出的會計處理

企業(yè)在取得采礦權尚未開采之前發(fā)生的勘探支出應當繼續(xù)資本化，進入開采階段以后發(fā)生的補充性勘探、驗證性勘探支出應屬于生產性探礦，簡稱生探，應在發(fā)生時費用化，計入生產成本。

在采礦權范圍以外的旨在找礦驗儲的勘探支出，應參考探權礦范圍內的會計處理暫時資本化。

四、勘探開發(fā)支出的減值測試

勘探開發(fā)支出屬于一項長期資產，應按照企業(yè)會計準則第8號——資產減值的規(guī)定和企業(yè)會計準則第27號——石油天燃氣開采第7條的要求，每年對勘探成本進行一次減值測試。

企業(yè)對于礦區(qū)權益的減值，應當分別不同情況確認減值損失：

（一）探明礦區(qū)權益的減值，按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》處理。

（二）對于未探明礦區(qū)權益，應當至少每年進行一次減值測試。

單個礦區(qū)取得成本較大的，應當以單個礦區(qū)為基礎進行減值測試，并確定未探明礦區(qū)權益減值金額。單個礦區(qū)取得成本較小且與其他相鄰礦區(qū)具有相同或類似地質構造特征或儲層條件的，可按照若干具有相同或類似地質構造特征或儲層條件的相鄰礦區(qū)所組成的礦區(qū)組進行減值測試。

未探明礦區(qū)權益公允價值低于賬面價值的差額，應當確認為減值損失，計入當期損益。未探明礦區(qū)權益減值損失一經確認，不得轉回。

企業(yè)在進行減值測試時，要注意勘探支出是否存在發(fā)生減值的跡象。常見的減值跡象有：

一是對礦產資源進行進一步勘探，沒有發(fā)現(xiàn)具有商業(yè)價值的資源，決定終止對該區(qū)域的勘探活動。

二是賦存狀況比預期惡化。

三是品位比預期估計降低明顯。

四是開采條件比預期測算更加復雜。

五是因國家法規(guī)、政策變化導致探礦權證、采礦權證無法及時辦理。

六是所采礦種的市場價格發(fā)生較大幅度的大跌。

七是其他發(fā)生減值的跡象。

資源型企業(yè)勘探支出專業(yè)性強，結構復雜，賬務處理比較麻煩。企業(yè)財務人員要深入生產現(xiàn)場，弄清采礦權和探礦權的范圍，了解公司管理層的投資決策，對探礦權取得的地質成果進行分析，才能對勘探支出進行會計處理。

參考文獻

[1]企業(yè)會計準則第4號——固定資產.

[2]企業(yè)會計準則第6號——無形資產.

[3]企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采.

[4]企業(yè)會計準則講解2014.

[5]企業(yè)會計準則第8號——資產減值.

[6]天然氣開采準則油氣勘探支出應用探討《會計之友》2013第27期.

作者簡介：毛文偉（1975-），男，漢族，河南洛陽人，會計師，主要從事企業(yè)會計管理工作。