小企業(yè)稅收規(guī)避的財(cái)務(wù)措施分析

魏鸝瑤

摘 要：隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展以及稅法體系的持續(xù)完善，依法納稅已經(jīng)成為企業(yè)、公民應(yīng)盡的一項(xiàng)義務(wù)，與此同時(shí)，企業(yè)也獲得了合理避稅的必要條件與空間。從國(guó)際上看，采取各種措施合理避稅是任何國(guó)家的企業(yè)都經(jīng)常采用的一種手段，企業(yè)通常會(huì)通過(guò)合理的途徑，采取不違法的合理措施，以便能夠降低其納稅成本，提升其經(jīng)濟(jì)效益。改革開放以后，我國(guó)的小企業(yè)發(fā)展迅猛，但是一部分小企業(yè)還沒(méi)有意識(shí)到合理避稅對(duì)企業(yè)的作用。

關(guān)鍵詞：稅收規(guī)避；財(cái)務(wù)措施；小企業(yè)

一、小企業(yè)所得稅規(guī)避的概述

1.企業(yè)所得稅規(guī)避的理論

避稅在理論界并沒(méi)有比較明確的一個(gè)概念，也很難對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確的定義。一般來(lái)講，避稅通常是納稅人（企業(yè)或者自然人）采取或者利用稅收法律的漏洞或者含糊不明確的地方，充分利用會(huì)計(jì)與稅收規(guī)則，其目的是為了減少納稅人所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的納稅數(shù)額。企業(yè)所得稅是我國(guó)企業(yè)所承擔(dān)的一項(xiàng)主要稅種，因此，我國(guó)的企業(yè)現(xiàn)在非常重視對(duì)所得稅的研究，其中如何避稅也是重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。所謂的企業(yè)所得稅規(guī)避，就是指企業(yè)在納稅過(guò)程中，在不違反稅法規(guī)定的情況下，充分利用稅收優(yōu)惠政策、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定以及稅法的天然漏洞，盡量減小企業(yè)的應(yīng)納所得稅額度。

2.小企業(yè)所得稅進(jìn)行規(guī)避的原因

（1）主觀原因

對(duì)于大多數(shù)的企業(yè)來(lái)講，避稅的主觀原因是由于對(duì)于企業(yè)來(lái)講，都在心理上有逃避納稅義務(wù)的愿望，也就是說(shuō)，大多數(shù)的納稅人都希望通過(guò)一定的手段與方式來(lái)實(shí)現(xiàn)少納稅或者不納稅的目的。對(duì)企業(yè)而言，盡管納稅是其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的一種法定義務(wù)，國(guó)家規(guī)定的稅種與稅率也是正當(dāng)、合理的，但是畢竟也是企業(yè)在經(jīng)濟(jì)利益上的一種損失。因?yàn)榧僭O(shè)企業(yè)的其他因素不發(fā)生變化，企業(yè)的收入與納稅金額之間成反比關(guān)系，企業(yè)上繳的稅金越多，實(shí)際的獲利就會(huì)越少；反過(guò)來(lái)也一樣，企業(yè)只有在納稅時(shí)少繳稅，其實(shí)際的獲利才會(huì)越多。因此，任何一個(gè)企業(yè)都必然希望少繳稅多獲利。

（2）客觀原因

首先，對(duì)于國(guó)家或者地區(qū)來(lái)講，其經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平在不同的時(shí)期都有著與其他任何時(shí)期不同的側(cè)重點(diǎn)。企業(yè)在這種情況下，特別是稅法規(guī)定了一些不同的優(yōu)惠或者納稅待遇的時(shí)候，納稅人就會(huì)想辦法利用各種納稅差異來(lái)盡量減少納稅。

其次，稅收制度不可能絕對(duì)完善。這就給納稅人得以實(shí)現(xiàn)避稅提供了相應(yīng)的條件與基礎(chǔ)。比如當(dāng)前我國(guó)的企業(yè)所得稅的稅率規(guī)定就比較高，因此企業(yè)就一定會(huì)想辦法減少納稅額度。假如稅率不高，納稅人繳納的稅款很輕松就能夠承擔(dān)，那么納稅人也就不會(huì)去想辦法避稅。再比如稅法還不夠完善，也很難窮盡所有的企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為，因此有些內(nèi)容規(guī)定就不夠具體，這種制度上的漏洞也為企業(yè)創(chuàng)造了避稅的條件。還比如稅法上的課稅對(duì)象相互之間有一定的重疊與交叉，因此企業(yè)就有條件選擇對(duì)自己最為有利的課稅對(duì)象進(jìn)行計(jì)稅。

再次，稅法征收方法上也存在一定的漏洞。比如在流轉(zhuǎn)稅的征收方面就給企業(yè)留下了很大的操作空間，因?yàn)樵摱惙N是一個(gè)按照商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行課稅的稅種，所以只要納稅人能夠有效地控制商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)數(shù)，就一定能夠?qū)崿F(xiàn)避稅。例如，某制衣公司是一個(gè)聯(lián)營(yíng)企業(yè)，當(dāng)該企業(yè)收購(gòu)進(jìn)原材料以后，要對(duì)紡毛、染色以及制衣等全部過(guò)程進(jìn)行內(nèi)部管理，因此當(dāng)該制衣公司出售最終成品產(chǎn)品的時(shí)候，就只需要在唯一的銷售環(huán)節(jié)繳納流轉(zhuǎn)稅。但是如果紡毛、染色以及制衣等全部過(guò)程都是在獨(dú)立核算的企業(yè)里完成的，那么所經(jīng)過(guò)的全部流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都需要繳納流轉(zhuǎn)稅。所以，對(duì)于企業(yè)來(lái)講，從采購(gòu)到生產(chǎn)、銷售都能夠完成的企業(yè)就有著避稅的天然優(yōu)勢(shì)。

3.小企業(yè)納稅規(guī)避的意義

我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)在最近幾十年得到了飛速的發(fā)展，企業(yè)也有了更為廣闊的發(fā)展空間，我國(guó)的企業(yè)也更為注重財(cái)務(wù)管理，以便能夠有效降低成本，從而使得企業(yè)獲得最大化的利潤(rùn)。而稅收負(fù)擔(dān)對(duì)于企業(yè)成本支出來(lái)講始終是一個(gè)很重要的支出，因此我國(guó)的企業(yè)尤其是中小企業(yè)也越來(lái)越認(rèn)識(shí)到合理避稅，做好稅收籌劃的重要價(jià)值。第一，合理避稅能夠幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。企業(yè)通過(guò)合理避稅，能夠減少企業(yè)實(shí)際的稅收支出，這部分節(jié)約的稅收成本能夠再次投入到企業(yè)其他的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中，有利于企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)，也非常有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)價(jià)值；第二，合理避稅還能夠幫助企業(yè)有效提升其財(cái)務(wù)管理水平，由于企業(yè)在其經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中所作出的任何決策都需要以財(cái)務(wù)報(bào)表信息為決策依據(jù)，而科學(xué)的避稅措施能夠提升會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量，提升企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。

二、小企業(yè)納稅規(guī)避的類型

1.合法的避稅

合法的避稅，指的是企業(yè)的避稅行為沒(méi)有違反稅收法律的規(guī)定，企業(yè)主要是利用了國(guó)家間或者國(guó)家行業(yè)間稅法規(guī)定方面的差別規(guī)定，選擇對(duì)企業(yè)最為有利的納稅策略來(lái)開展企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。例如，我國(guó)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定分公司的利潤(rùn)要與總公司利潤(rùn)合并計(jì)算應(yīng)納稅所得額，但是子公司可以單獨(dú)計(jì)算應(yīng)納稅所得額，這就讓企業(yè)在設(shè)立境外經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)提供了法律上的機(jī)會(huì)。假如該企業(yè)預(yù)計(jì)境外機(jī)構(gòu)要想實(shí)現(xiàn)盈利需要經(jīng)過(guò)一個(gè)較長(zhǎng)的時(shí)期，在此期間可能該機(jī)構(gòu)始終處于虧損經(jīng)營(yíng)的狀態(tài)，由于分公司的虧損能夠在總公司得到合并計(jì)算時(shí)的彌補(bǔ)，因此不僅能夠減輕分公司的經(jīng)營(yíng)壓力，還能夠讓總公司少繳納稅款，因此組建分公司對(duì)總公司而言就非常有利。而假如境外機(jī)構(gòu)在經(jīng)營(yíng)初期就能夠?qū)崿F(xiàn)盈利，那么它采取子公司的設(shè)立方式就更為合適。因?yàn)樵谝恍﹪?guó)家就規(guī)定，子公司的稅后利潤(rùn)假如不上交回國(guó)內(nèi)母公司，那么母公司就不需要合并計(jì)算納稅，實(shí)際上獲得了延期納稅的利益。此類避稅行為盡管對(duì)稅收能夠產(chǎn)生一定的影響，但此類避稅行為是在在稅法允許的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)的，只是企業(yè)選擇了有利于減輕企業(yè)稅負(fù)的計(jì)算方式，與稅法不抵觸，因此屬于合法避稅的范疇。

2.非違法的避稅

非違法的避稅行為通常是基于稅法本身不夠完善而存在一定的漏洞，企業(yè)就可以利用這種不完善或者漏洞而作出有利于企業(yè)的納稅安排。比如跨國(guó)企業(yè)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行交易，可以是商品買賣，也可以是企業(yè)間貸款，還可以是提供勞務(wù)，在此過(guò)程中，交易企業(yè)之間利用定價(jià)權(quán)來(lái)降低或提高商品價(jià)格、勞務(wù)費(fèi)用與貸款利率，就能夠把高稅國(guó)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅國(guó)，實(shí)際上減少公司的納稅負(fù)擔(dān)。從法律上來(lái)講這種避稅行為在稅法上并不禁止，跨國(guó)公司按照自己的意愿實(shí)現(xiàn)定價(jià)，就不能認(rèn)定該行為是違法的或者不合法的。從實(shí)踐中看，此類利用稅收漏洞進(jìn)行非違法的避稅，盡管確實(shí)讓國(guó)家稅收受到了一定的損失，但是稅務(wù)主管部門由于無(wú)法可依，也不能象對(duì)待偷稅一樣進(jìn)行相應(yīng)的法律制裁，只有加大力度完善稅收體系，以減少和杜絕稅收漏洞。

3.小企業(yè)采取的的違法避稅的方式

有些小企業(yè)在合法外衣的掩蓋下，采用欺詐手段進(jìn)行逃稅，此類避稅方法屬于違法行為，通常是利用稅法上的差別規(guī)定，看起來(lái)是合法的，實(shí)際上就是一種逃稅行為。比如，按照我國(guó)的稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓技術(shù)過(guò)程中所收取的特許權(quán)使用費(fèi)是需要繳納預(yù)提稅的，但是作為投資所進(jìn)口的設(shè)備卻不需要納稅，以上規(guī)定就讓一些外國(guó)的投資商有了一定的可乘之機(jī)。從我國(guó)中外合資企業(yè)的實(shí)際情況看，通常都是既有外方投資商以投資名義進(jìn)口的設(shè)備，同時(shí)又有一些專有技術(shù)的進(jìn)口，外方投資商往往利用國(guó)內(nèi)對(duì)設(shè)備和技術(shù)的真實(shí)價(jià)格不是很清楚的現(xiàn)象，在進(jìn)口中抬高設(shè)備價(jià)格，相應(yīng)壓低技術(shù)進(jìn)口的價(jià)格，實(shí)際上是將技術(shù)價(jià)格隱藏在了設(shè)備價(jià)格之中，這樣就逃避了特許權(quán)中使用費(fèi)應(yīng)納的預(yù)提稅。這種避稅行為實(shí)際上就是用欺詐手段偷逃稅收的行為，與一般偷稅行為一樣。

三、小企業(yè)稅收規(guī)避的財(cái)務(wù)措施及方式

1.小企業(yè)費(fèi)用支出的合理列支

中小企業(yè)可以將經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所發(fā)生的水、電、交通、燃料費(fèi)等分?jǐn)偟狡髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)成本中，這樣就能夠?qū)崿F(xiàn)節(jié)稅的目的。比如一些小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者將自己的房子與車子的各項(xiàng)支出都列支為公司的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目。盡管這種做法為國(guó)家稅法所禁止，但是確實(shí)有大量的小企業(yè)在采用。小企業(yè)還可以適當(dāng)提高職工的福利以便獲得節(jié)稅的利益。小企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中，在計(jì)稅工資的幅度范疇內(nèi)可以適當(dāng)提高工資與福利待遇。以上福利費(fèi)用按照我國(guó)稅法的規(guī)定能夠在成本中進(jìn)行列支，在幫助企業(yè)調(diào)動(dòng)員工的積極性的情況下，也可以減少企業(yè)的稅負(fù)。

2.利用個(gè)人接受捐贈(zèng)免稅的政策

我國(guó)于2012年出臺(tái)了《捐贈(zèng)免稅相關(guān)政策》，該政策明確規(guī)定了企業(yè)與個(gè)人公益性捐贈(zèng)的情況下，其所得稅實(shí)行稅前扣除的政策。同時(shí)該政策還規(guī)定企業(yè)如果發(fā)生了公益性捐贈(zèng)支出，可以在當(dāng)年度企業(yè)利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額的時(shí)候予以扣除。由于我國(guó)絕大多數(shù)的小企業(yè)都是個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或者是合伙企業(yè)，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)相對(duì)簡(jiǎn)單，企業(yè)的財(cái)產(chǎn)通常情況下就是屬于少數(shù)投資者個(gè)人所有的。因此，基于這項(xiàng)規(guī)定，小企業(yè)就可以利用個(gè)人接受捐贈(zèng)免稅的政策實(shí)現(xiàn)避稅。

3.小企業(yè)可以的利用稅收優(yōu)惠的政策

我國(guó)為了鼓勵(lì)中小企業(yè)發(fā)展，國(guó)家以及一些地方都出臺(tái)了很多的針對(duì)中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。比如提高增值稅、營(yíng)業(yè)稅的起征點(diǎn)的優(yōu)惠政策，山東省的稅收征管部門就規(guī)定，從2011年11月1日開始，對(duì)于銷售貨物與應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)，其增值稅的起征點(diǎn)提高到月銷售額兩萬(wàn)元；如果是按次納稅的，起征點(diǎn)則提高到每次（日）銷售額五百元。再比如我國(guó)稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%。而按照我國(guó)對(duì)于企業(yè)規(guī)模的劃分標(biāo)準(zhǔn)，很大一部分企業(yè)都可以歸類為小規(guī)模納稅人。因此，在我國(guó)的小企業(yè)中，多數(shù)都可以充分利用相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策實(shí)現(xiàn)企業(yè)的合理避稅目的。

4.將利息轉(zhuǎn)化成其他收入

按照我國(guó)的稅法規(guī)定，企業(yè)的利息收入是應(yīng)當(dāng)繳納所得稅的，但是我們也可以采用會(huì)計(jì)方法實(shí)現(xiàn)避稅或者節(jié)稅。比如，A企業(yè)借給B企業(yè)一筆借款，當(dāng)期收到利息10萬(wàn)元，如果將此筆利息計(jì)入收入，那么，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納該筆收入的所得稅。但是，如果將該筆10萬(wàn)元收入計(jì)入B企業(yè)的貨款定金，則不需要在該期繳納所得稅，留待將來(lái)某一個(gè)恰當(dāng)?shù)臅r(shí)期計(jì)入收入。這樣做的效果是在企業(yè)資金比較緊張的情況下，能夠延期繳納應(yīng)繳的所得稅，增加企業(yè)的流動(dòng)資金，緩解了企業(yè)面臨的資金壓力。

5.小企業(yè)應(yīng)選擇合適自己企業(yè)的固定資產(chǎn)的折舊法

企業(yè)利用固定資產(chǎn)折舊實(shí)現(xiàn)合理避稅的目的有很多便利條件，比如企業(yè)可以延長(zhǎng)固定資產(chǎn)的折舊年限來(lái)實(shí)現(xiàn)避稅?？陀^上來(lái)看，固定資產(chǎn)的折舊年限是由該固定資產(chǎn)的實(shí)際使用年限所決定的。但是該使用年限并不是肯定的而是一個(gè)人為預(yù)估的經(jīng)驗(yàn)值，因此在折舊年限的確定中人為因素影響較大，這就為避稅提供了一定的可能性。從實(shí)踐中的效果看，縮短固定資產(chǎn)的折舊年限必然起到了縮短成本的收回期限的效果，從而讓前期的企業(yè)利潤(rùn)后移到未來(lái)的一段時(shí)期。在國(guó)家所得稅稅率保持穩(wěn)定不變的前提下，企業(yè)如果能夠遲緩交納所得稅，與企業(yè)向國(guó)家獲得一筆無(wú)息貸款的效果是一樣的。例如，某小企業(yè)以50萬(wàn)元購(gòu)買了一輛貨車，如果其殘值按原價(jià)的4%進(jìn)行估算，其預(yù)計(jì)的使用年限為8年。如果企業(yè)采用直線法計(jì)算，其年計(jì)提折舊額為6萬(wàn)元。我們可以假定該企業(yè)的實(shí)際資金成本比例為10%，那么該貨車折舊后所節(jié)約的所得稅支出折合成現(xiàn)值為105633元；假如我們將折舊期限從原來(lái)的8年改變到現(xiàn)在的6年，那么每年計(jì)提的折舊額就是8萬(wàn)元，那么該貨車折舊后所節(jié)約的所得稅支出折合成現(xiàn)值為114972元，盡管企業(yè)只是改變了折舊期限，從總數(shù)上看，企業(yè)所得稅的稅負(fù)總和并沒(méi)有發(fā)生變化，但是如果我們考慮到資金投入經(jīng)營(yíng)所帶來(lái)的預(yù)期收益，那么6年折舊要比8年折舊對(duì)企業(yè)而言更為合算。事實(shí)上當(dāng)國(guó)家的稅率發(fā)生改變的情況下，企業(yè)延長(zhǎng)固定資產(chǎn)的折舊期限是能夠?qū)崿F(xiàn)其節(jié)稅的目的的。

小企業(yè)還可以采用不同的折舊計(jì)提方法以便實(shí)現(xiàn)避稅。按照我國(guó)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，有多種計(jì)提折舊的方法可以使用，最常為企業(yè)所采用的有直線法、產(chǎn)量法、工時(shí)法與加速折舊法等等。而且我國(guó)稅法并不規(guī)定某一個(gè)企業(yè)必須采用何種計(jì)提方法，而是賦予企業(yè)自由選擇固定資產(chǎn)折舊方法與年限的權(quán)利。這樣的情況下，在以上各種折舊方法中，采用不同的折舊方法所計(jì)算出來(lái)的折舊額在數(shù)量上是不一樣的，因此分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)的成本也必然會(huì)存在一定的差別，也就在事實(shí)上影響到了企業(yè)各期的成本與利潤(rùn)。

6.固定資產(chǎn)修理中的納稅籌劃

假如小企業(yè)能夠從生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際需要出發(fā)考慮將固定資產(chǎn)的維修盡可能地按照大修理處理的話，那么企業(yè)就能獲得一定的經(jīng)濟(jì)利益。這是由于固定資產(chǎn)的日常維修支出屬于在建工程的范圍，因此在日常維修中所耗的配件與材料的進(jìn)項(xiàng)稅是不能夠在稅前進(jìn)行抵扣的，何況這種日常維修支出要么是要計(jì)入固定資產(chǎn)原值按規(guī)定計(jì)提折舊，要不就是作為遞延費(fèi)用在大于或者等于5年的期間內(nèi)分期予以攤銷；但是固定資產(chǎn)在大修理中所使用的配件與材料的進(jìn)項(xiàng)稅是可以在稅前進(jìn)行抵扣的，而且該筆修理費(fèi)用還能夠在發(fā)生當(dāng)期就直接予以扣除。很明顯，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行大修的財(cái)務(wù)效果對(duì)企業(yè)節(jié)稅有利。

四、結(jié)論

總之，在當(dāng)前我國(guó)《企業(yè)所得稅》的背景下，小企業(yè)要對(duì)所得稅的繳納范圍、方式等進(jìn)行系統(tǒng)、深入的研究，也才能為企業(yè)找到合理的避稅空間與方式，并且要采取恰當(dāng)?shù)谋芏惔胧?，以便減少稅務(wù)支出。這里需要我們注意的是，在企業(yè)籌劃合理避稅的過(guò)程中，首先要保證該避稅措施“不違法”，避免由于采用違法的避稅措施而給企業(yè)帶來(lái)不必要的風(fēng)險(xiǎn)，只有這樣，才能確保企業(yè)在有效的避稅措施下獲得避稅與節(jié)稅的良好效果。

參考文獻(xiàn)：

[1]岳軍花.新企業(yè)所得稅法下合理避稅面面觀[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì)，2010-09-15.

[2]武曉娜.新《企業(yè)所得稅法》下的避稅與反避稅問(wèn)題研究[J].中國(guó)證券期貨，2012-01-25.

[3]張俊清.固定資產(chǎn)后續(xù)支出會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異分析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2010年01期.

[4]張雅麗，王娟.企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范[A].陜西省改革發(fā)展研究會(huì)2009優(yōu)秀論文集[C]，2010年.