許迪輝

摘要：基于社會主義市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的背景下，我國會計(jì)制度隨之得到了進(jìn)一步的健全與完善，并在社會各行業(yè)中發(fā)揮出了重要的作用。高校會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度隸屬于會計(jì)體系的不同分支，當(dāng)前研究比較關(guān)注企業(yè)會計(jì)制度，對高校會計(jì)制度不太重視，致使高校會計(jì)制度在進(jìn)行完善的過程中缺乏必要的理論基礎(chǔ)?；诖?，文章針對高校會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了對比分析，進(jìn)而在明確二者差異性的基礎(chǔ)上，為高校會計(jì)制度的發(fā)展與完善提供新思路。

關(guān)鍵詞：會計(jì)規(guī)范體系 高校會計(jì)制度 企業(yè)會計(jì)制度

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）18-0096-02

當(dāng)前，會計(jì)規(guī)范體系朝著精細(xì)化方向而逐步實(shí)現(xiàn)了進(jìn)一步的發(fā)展與完善，相應(yīng)會計(jì)學(xué)科理論的不斷完善也促使會計(jì)制度體系隨之得到優(yōu)化，在為社會各行業(yè)會計(jì)實(shí)踐提供規(guī)范準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，也使得會計(jì)的作用得到了充分的發(fā)揮，為更好地服務(wù)于各行業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。而對于高校會計(jì)制度，當(dāng)前的研究尚少，使得高校踐行會計(jì)工作的過程中，在如何進(jìn)一步完善會計(jì)制度以更好地服務(wù)于自身會計(jì)工作的開展面臨著極大的挑戰(zhàn)，而將其與企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行對比分析，能夠?yàn)檫M(jìn)一步健全高校會計(jì)制度提供全新出路。

一、高校會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度的對比分析

（一）適用于不同性質(zhì)會計(jì)主體的差異

我國的現(xiàn)行會計(jì)體系包括企業(yè)會計(jì)體系和非企業(yè)會計(jì)體系。企業(yè)會計(jì)體系包括企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。非企業(yè)會計(jì)體系包括財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)、事業(yè)單位會計(jì)、民間非營利組織會計(jì)及基金會計(jì)等。在西方非企業(yè)會計(jì)體系，非企業(yè)會計(jì)一般稱為政府和非營利組織會計(jì)。我國現(xiàn)行的政府會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系基本形成于1997年前后，主要涵蓋財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)與事業(yè)單位會計(jì)，包括《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》（財(cái)庫[2015]192號，2016年1月1日起施行）、《行政單位會計(jì)制度》（財(cái)庫[2013]218號，2014年1月1日起施行）、《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》（2012年中華人民共和國財(cái)政部令第72號，2013年1月1日起施行）、《事業(yè)單位會計(jì)制度》（財(cái)會[2012]22號，2013年1月1日起施行），醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校、中小學(xué)校、科學(xué)事業(yè)單位、測繪事業(yè)單位、地質(zhì)勘查單位、彩票機(jī)構(gòu)等行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度，以及《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》與有關(guān)基金會計(jì)制度等。高校會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)分別適用于不同性質(zhì)的會計(jì)主體。

（二）基于會計(jì)核算角度的區(qū)別

對于從事會計(jì)行業(yè)的工作者而言，會計(jì)基礎(chǔ)作為入行的基礎(chǔ)性專業(yè)知識，需要進(jìn)行完善，進(jìn)而才能夠規(guī)范完成基本的日常會計(jì)處理工作。而基于各行業(yè)的性質(zhì)不同，因而采用的會計(jì)基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)也就存在差異性，但需要注意的是：會計(jì)基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)作用的發(fā)揮是建立在會計(jì)核算制度下的。為適應(yīng)財(cái)政預(yù)算改革和高等學(xué)校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展需要，規(guī)范高等學(xué)校的會計(jì)核算，提高會計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部根據(jù)《中華人民共和國會計(jì)法》和《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》，結(jié)合新修訂的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》，對《高等學(xué)校會計(jì)制度（試行）》進(jìn)行了修訂，自2014年1月1日起施行。新修訂的會計(jì)制度明確規(guī)定，高等學(xué)校會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?；诟咝?jì)制度下，會計(jì)核算采用的是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，分別針對的是一般性業(yè)務(wù)與經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)而言的；而基于企業(yè)會計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)下，會計(jì)確認(rèn)與計(jì)量工作的開展需要基于權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上進(jìn)行。從中可以看出二者在會計(jì)核算上選擇的方式是不同的，對于企業(yè)而言，要基于是否屬于本期內(nèi)進(jìn)行費(fèi)用的核算與劃分，而在期末時(shí)要對會計(jì)賬簿進(jìn)行整理與調(diào)整，以明確當(dāng)期的盈利虧損狀況。而對于高校而言，在進(jìn)行會計(jì)核算的過程中采用的是收付實(shí)現(xiàn)制，以具體項(xiàng)目款項(xiàng)收支為標(biāo)準(zhǔn)來落實(shí)會計(jì)核算。企業(yè)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來進(jìn)行會計(jì)核算，其優(yōu)勢在于能夠在明確企業(yè)盈利虧損狀態(tài)下制定科學(xué)的決策，以服務(wù)于企業(yè)的競爭與發(fā)展；而高校的資金主要部分是屬于國家財(cái)政撥款，以年度預(yù)算為基礎(chǔ)來獲取相應(yīng)的款項(xiàng)，在具體使用上按照預(yù)算要求執(zhí)行，只需要借助會計(jì)核算來實(shí)現(xiàn)對資源的控制，能夠?qū)崿F(xiàn)對高校預(yù)算的更好控制，因此，采用收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)對于高校而言則是十分受用的。

（三）基于會計(jì)要素角度的區(qū)別

會計(jì)要素指的是會計(jì)對象的分類，不同單位性質(zhì)，會計(jì)要素的選擇不同。企業(yè)會計(jì)要素包括了所有者權(quán)益、費(fèi)用、利潤以及資產(chǎn)、負(fù)債、收入；而高校會計(jì)要素包括了凈資產(chǎn)支出與資產(chǎn)、負(fù)債、收入。二者的區(qū)別在于企業(yè)中是所有者權(quán)益，而高校則是凈資產(chǎn)。之所以企業(yè)與高校在會計(jì)要素方面的選擇上會存在這一差異性，原因?yàn)槎叩耐顿Y主體不同，對于高校而言，主要是由國家出資的，所以，并不以盈利為目的，而是為了實(shí)現(xiàn)人才的培養(yǎng)與輸出，而企業(yè)則不然，任何企業(yè)的存在都是以利益為目標(biāo)，注重的是自身經(jīng)濟(jì)效益的獲取，與高校注重社會效益是截然不同的，雖然企業(yè)也需要提升自身的社會效益以提高自身的競爭實(shí)力，但出發(fā)點(diǎn)不同，企業(yè)的出發(fā)點(diǎn)還是為了提升自身的經(jīng)濟(jì)效益，而高校則需要社會效益的獲取來樹立品牌形象，更好地實(shí)現(xiàn)自身培養(yǎng)人才的目標(biāo)?；诖耍髽I(yè)與高校會計(jì)要素中就產(chǎn)生了利潤包含與否的區(qū)別，同時(shí)，基于高校采用的是收付實(shí)現(xiàn)制，所以在會計(jì)要素中，需要包含支出這一內(nèi)容。

（四）基于會計(jì)科目角度的區(qū)別

高校會計(jì)制度將會計(jì)要素共分為54個(gè)具體的科目，企業(yè)會計(jì)制度將會計(jì)科目總共劃分為162個(gè)科目。而在社會主義市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的背景下，為了更好地適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展之需，會計(jì)科目被進(jìn)一步的細(xì)化，而從當(dāng)前高校與企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)科目設(shè)置的數(shù)量上看，則呈現(xiàn)出了明顯的區(qū)別，而之所以企業(yè)的會計(jì)科目設(shè)置更加多且詳細(xì)，原因在于企業(yè)在參與市場經(jīng)濟(jì)的過程中，需要基于市場經(jīng)濟(jì)制度與行業(yè)會計(jì)制度的規(guī)范下來展開會計(jì)核算工作，以應(yīng)對復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動。最新修訂自2014年1月1日起施行的高校會計(jì)制度，一級科目增加達(dá)到了54個(gè)，將部分企業(yè)會計(jì)科目引入其中，以提高會計(jì)核算的準(zhǔn)確性，為更好地服務(wù)于高校的建設(shè)與發(fā)展奠定基礎(chǔ)。從二者會計(jì)科目的設(shè)置看，雖然存在區(qū)別，但是前提都是共屬會計(jì)體系下，差別主要在于企業(yè)的會計(jì)核算科目更加的詳細(xì)，基于此，對于高校而言，則有著一定的參考價(jià)值。

二、完善高校會計(jì)制度的新思路

新企業(yè)會計(jì)制度的頒布下，在某種程度上為高校進(jìn)一步完善會計(jì)制度提供了新的方向，比如，在2009年，高校會計(jì)制度的修訂征求意見中，提出將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入高校會計(jì)核算中。具體而言，對于高校所帶來的啟示為：第一，從權(quán)責(zé)發(fā)生制角度出發(fā)，對于高校而言，采用這一方法能夠促使高校更加明確自身在一定時(shí)期內(nèi)運(yùn)行的實(shí)際狀況，在當(dāng)前高校資金來源日趨多元化的今天，高校需要強(qiáng)化對經(jīng)營效益的重視程度，所以，如果還是采用收付實(shí)現(xiàn)制顯然無法滿足自身發(fā)展的現(xiàn)實(shí)之需，所以，在這一方面高校需進(jìn)行深入思考與探究。第二，從資產(chǎn)折舊角度出發(fā)，高校原有會計(jì)制度缺少固定資產(chǎn)折舊這一項(xiàng)，但實(shí)際上該科目是高校財(cái)務(wù)支出的一大方面，是構(gòu)成高校資產(chǎn)的關(guān)鍵部分之一，因此，新修訂的《高等學(xué)校會計(jì)制度》就充分結(jié)合了高校行業(yè)特點(diǎn)所呈現(xiàn)出的新要求，借鑒企業(yè)會計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)對該項(xiàng)會計(jì)處理內(nèi)容進(jìn)行了優(yōu)化。第三，借鑒企業(yè)會計(jì)制度，高校應(yīng)該加強(qiáng)教育成本核算，提高財(cái)務(wù)管理的水平，引入適合高校的成本核算制度?，F(xiàn)行會計(jì)制度中，教育事業(yè)支出、科研事業(yè)支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出、上繳上級支出、對附屬單位補(bǔ)助支出、經(jīng)營支出、其他支出，9個(gè)支出類科目詳細(xì)反映了多樣化的費(fèi)用支出，可以反映各責(zé)任中心的教育成本，為政府撥款提供了依據(jù)，但是還不能滿足教育成本管理的需要，企業(yè)會計(jì)制度中的作業(yè)成本法可以為高校精細(xì)化成本核算提供一些新思路。

三、新修訂的高校會計(jì)制度的改進(jìn)與優(yōu)化設(shè)計(jì)

（一）引入“虛提”固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷科目

原有的高校會計(jì)制度固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，對無形資產(chǎn)不計(jì)提攤銷，不能反映固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值，使得固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)在處置之前一直按照原值記錄和列示，無法如實(shí)反映固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)在報(bào)告時(shí)點(diǎn)的實(shí)際價(jià)值，不能提供固定資產(chǎn)在報(bào)告期間的損耗信息，進(jìn)而不利于事業(yè)單位的資產(chǎn)管理與成本核算。在高校會計(jì)制度中引入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊（以及無形資產(chǎn)計(jì)提攤銷）的有關(guān)核算內(nèi)容，既能解決上述不足，也符合《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》（財(cái)政部令第36號）中提出的資產(chǎn)“實(shí)物管理與價(jià)值管理相結(jié)合的原則”。兼顧高校事業(yè)單位預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理需求，采用了“虛提”折舊和攤銷模式，即在計(jì)提折舊和攤銷時(shí)沖減凈資產(chǎn)“非流動資產(chǎn)基金”（而非計(jì)入當(dāng)期支出）。按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，按照應(yīng)計(jì)提折舊金額，借記“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。解決了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相背離的狀況，有利于高校固定資產(chǎn)的管理與成本核算，規(guī)范了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的會計(jì)核算和賬務(wù)處理。

（二）將高校事業(yè)單位的在建工程納入單位統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理

為與之相協(xié)調(diào)一致，高校會計(jì)制度中調(diào)整了有關(guān)會計(jì)科目設(shè)置及其核算內(nèi)容和核算方法。設(shè)置了“在建工程”科目和“非流動資產(chǎn)基金——在建工程”科目，通過“在建工程”科目核算高等學(xué)校已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未完工交付使用的各種新建、改建、擴(kuò)建、修繕等建筑工程和設(shè)備安裝工程的實(shí)際成本。高等學(xué)校的基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，同時(shí)按照高校會計(jì)制度的規(guī)定至少按月并入“在建工程”科目及其他相關(guān)科目反映。高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)在“在建工程”科目下設(shè)置“基建工程”明細(xì)科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本。解決了高校基建數(shù)據(jù)長期游離于高?！按筚~”之外的情況，這樣有助于會計(jì)信息的真實(shí)可靠。

（三）完善財(cái)務(wù)報(bào)表體系和會計(jì)報(bào)表格式

為了使高等學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)表格式與國際慣例和企業(yè)會計(jì)更為協(xié)調(diào)，增強(qiáng)其通用性，同時(shí)也兼顧高等學(xué)校的實(shí)際情況，使高等學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)表體系更為完整，以滿足預(yù)算管理、資產(chǎn)管理、績效考核等財(cái)務(wù)管理方面的信息需求。改進(jìn)了資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表的結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目，在資產(chǎn)負(fù)債表中按照流動性和非流動性排列資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，取消了原來資產(chǎn)負(fù)債表中的收入和支出項(xiàng)目；為合理反映高校事業(yè)單位的收支補(bǔ)償機(jī)制，按照多步式結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)收入支出表，并在高校會計(jì)制度財(cái)務(wù)報(bào)告中增加了財(cái)政補(bǔ)助收支表。增強(qiáng)了會計(jì)信息的可理解性，改變了過去會計(jì)報(bào)表列示的項(xiàng)目和內(nèi)容不盡合理，會計(jì)信息披露不充分的情況。

綜上所述，高校會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度在會計(jì)核算基礎(chǔ)、會計(jì)要素以及會計(jì)科目設(shè)置三方面的區(qū)別，通過具體分析后表明，在未來的發(fā)展中，高?？山梃b企業(yè)會計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)的某些內(nèi)容來實(shí)現(xiàn)高校會計(jì)制度的進(jìn)一步優(yōu)化，以滿足自身實(shí)際發(fā)展之需，尤其需要從權(quán)責(zé)發(fā)生制以及固定資產(chǎn)折舊這兩個(gè)方面進(jìn)行深入探究，以通過會計(jì)制度的革新以及具體會計(jì)核算方法與內(nèi)容的完善來迎合當(dāng)前高校在建設(shè)與發(fā)展下新局面之需，為促進(jìn)高校的穩(wěn)健、可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)，同時(shí)，也能夠?yàn)檫M(jìn)一步完善會計(jì)學(xué)科體系奠定理論與實(shí)踐基礎(chǔ)。

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