李廣森 王筱瀾

【摘 要】 信息技術的快速發(fā)展及企業(yè)管理模式的創(chuàng)新，導致“大數(shù)據(jù)審計”的出現(xiàn)。文章在分析財務共享服務模式下大數(shù)據(jù)審計的數(shù)據(jù)流向及預處理流程的基礎上，詳細描述了該模式下大數(shù)據(jù)審計的完整流程，以期對財務共享服務模式下大數(shù)據(jù)審計的實施提供理論支持，從而促進大數(shù)據(jù)審計方式的普及和財務共享服務模式的發(fā)展。

【關鍵詞】 大數(shù)據(jù)； 財務共享服務； 大數(shù)據(jù)審計

【中圖分類號】 F239 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）19-0123-04

一、引言

在大數(shù)據(jù)時代，以云計算及數(shù)據(jù)挖掘為代表的各種信息技術快速發(fā)展，使得基于大數(shù)據(jù)背景下的新審計手段（下文簡稱大數(shù)據(jù)審計）逐漸成為各會計師事務所及審計人員的主要審計方法。企業(yè)業(yè)務作為被審計的對象，審計人員利用大數(shù)據(jù)相關技術對被審計單位與全部業(yè)務相關的所有數(shù)據(jù)進行收集整理、分析處理再到最后的審計報告輸出，綜合評價被審計單位是否有效利用財務信息系統(tǒng)對企業(yè)資產(chǎn)安全、經(jīng)營效率等作出了充分的安排。大數(shù)據(jù)的4V特征（Volume、Velocity、Variety、Veracity）決定了“大數(shù)據(jù)”審計的與眾不同。

同樣，在大數(shù)據(jù)時代各種信息技術的飛快發(fā)展也使很多企業(yè)的財管模式發(fā)生了改變，目前較為流行的是基于云計算、數(shù)據(jù)挖掘及移動互聯(lián)等技術的財務共享服務模式。在財務共享服務模式下，集團企業(yè)利用云計算等信息技術將集團總部、子公司及分公司等各內(nèi)部財務流程進行重新評估，把集團內(nèi)各種日常、標準化、重復性的財務流程獨立剝離納入一個統(tǒng)一處理系統(tǒng)進行處理，此平臺系統(tǒng)即集團企業(yè)的財務共享服務中心云會計系統(tǒng)（下文簡稱云平臺系統(tǒng)）。通過財務共享服務平臺可以統(tǒng)一處理，將打破傳統(tǒng)內(nèi)部各子、分公司及職能部門為代表的管理模式，最終圍繞業(yè)務中心重塑企業(yè)管理流程。該模式讓集團企業(yè)的所有財務相關數(shù)據(jù)集中在平臺系統(tǒng)上，內(nèi)部各職能部門及子、分公司可以適時動態(tài)地根據(jù)自身經(jīng)營需要獲取各種信息[ 1 ]。

大數(shù)據(jù)時代，既改變了企業(yè)的財務管理模式，也改變了傳統(tǒng)審計方法，兩者的有效結合或能為審計帶來更多的便利?；谪攧展蚕砟Ｊ较碌拇髷?shù)據(jù)審計可以定義為：以平臺系統(tǒng)所涵蓋的所有的企業(yè)業(yè)務作為審計對象，然后利用大數(shù)據(jù)審計手段對其中相關的數(shù)據(jù)進行審計，以形成審計疑點，同時在審計過程中獲取審計證據(jù)，最終在得到審計結論的基礎上出具審計報告。

有關學者對大數(shù)據(jù)審計作了研究。程平（2013）在研究中指出審計環(huán)境、審計證據(jù)、審計對象等因素都會對審計產(chǎn)生不同的影響。丁璐（2015）從地稅征管審計角度探析了大數(shù)據(jù)在數(shù)據(jù)的獲取、分析等方面對審計產(chǎn)生的影響。顧洪菲（2015）從數(shù)據(jù)的量、結構及處理方式三個角度闡述了大數(shù)據(jù)對審計的影響，更進一步站在使用者角度描述了大數(shù)據(jù)背景下的審計方法選擇。對比有關學者研究不難發(fā)現(xiàn)，以往研究雖然集中轉向大數(shù)據(jù)審計，但是該審計方式仍舊基于傳統(tǒng)的財務管理模式，而基于筆者所述的財務共享模式下的大數(shù)據(jù)審計目前仍處于真空地帶。

20世紀80年代中期，財務共享服務模式產(chǎn)生于美國，隨后引入中國，得到了中國有關企業(yè)的積極關注與應用。對于大數(shù)據(jù)審計來說，財務共享服務系統(tǒng)平臺的建設至關重要，只有基于此平臺方能充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)審計的優(yōu)點。本文嘗試性地闡述基于財務共享模式的大數(shù)據(jù)審計，并對大數(shù)據(jù)審計在財務共享服務模式下的各種大數(shù)據(jù)的預處理作出分析[ 2 ]。

二、大數(shù)據(jù)在財務共享服務下的預處理

（一）大數(shù)據(jù)流向

大數(shù)據(jù)審計的前提是能夠充分獲得與被審計單位生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務直接相關與間接相關的各種大數(shù)據(jù)。在對大數(shù)據(jù)預處理之前需確認大數(shù)據(jù)在財務共享服務模式下的流向問題。財務共享服務模式必要的條件是云平臺系統(tǒng)的建立，該系統(tǒng)實現(xiàn)了對集團企業(yè)內(nèi)部職能部門及各子、分公司ERP/SCM等系統(tǒng)的有序關聯(lián)，能有效區(qū)分于傳統(tǒng)財務核算模式。具體相關流程參考圖1。

大數(shù)據(jù)審計在財務共享服務模式下有效解決了傳統(tǒng)財務核算模式下大數(shù)據(jù)審計面臨的以下問題。

1.數(shù)據(jù)收集工作量巨大

傳統(tǒng)財務核算模式中集團企業(yè)及下屬各子、分公司的相關財務信息獨立存儲于自己的會計信息系統(tǒng)，當集團企業(yè)作為被審計單位時，需要將各個子分公司的會計信息歸集到集團的審計數(shù)據(jù)中，無意中加大了各項數(shù)據(jù)信息的收集工作量。而在財務共享服務模式中，集團總部審計人員可很簡單地通過云平臺系統(tǒng)收集各種與審計相關的直接或間接數(shù)據(jù)，無需耗費大量的資金及人力成本[ 3 ]。

2.數(shù)據(jù)整理工作量巨大

由于傳統(tǒng)財務核算模式中集團企業(yè)與各子分公司的有關財務信息系統(tǒng)未能有效鏈接，數(shù)據(jù)接口及標準化等差異存在，使得審計人員在采集的基礎上還需要進行各種數(shù)據(jù)的清洗工作，大量清洗工作無疑增加了審計成本，影響審計效率。而在財務共享服務模式中，云平臺系統(tǒng)實現(xiàn)了各種財務數(shù)據(jù)的標準化，并與相關的業(yè)務系統(tǒng)實現(xiàn)了無縫對接，在系統(tǒng)中采集標準化數(shù)據(jù)的同時不需要對數(shù)據(jù)進行大量清洗，提高了數(shù)據(jù)質量。

3.難以有效利用外部數(shù)據(jù)

傳統(tǒng)財務核算模式中審計人員想獲得與審計相關的外部數(shù)據(jù)時，考慮到子分公司的會計信息系統(tǒng)及相關業(yè)務系統(tǒng)相互獨立，想要從各個業(yè)務系統(tǒng)獲得各種與審計相關的外部信息難度較大。而基于財務共享服務模式，云平臺系統(tǒng)建設有效地將企業(yè)內(nèi)部與外部的信息進行管理，審計人員可以利用該系統(tǒng)采集與審計相關的外部數(shù)據(jù)，降低不必要的數(shù)據(jù)采集成本。

（二）大數(shù)據(jù)預處理

在明確大數(shù)據(jù)流向的同時可以知道基于財務共享服務模式下的大數(shù)據(jù)審計將有效地提高審計工作效率、降低審計工作相關成本。后續(xù)主要做的是大數(shù)據(jù)的各種預處理。

1.大數(shù)據(jù)采集

基于云平臺系統(tǒng)的各項數(shù)據(jù)收集主要有以下三個途徑：第一個路徑也是最主要的數(shù)據(jù)來源是云平臺系統(tǒng)，包括與審計直接相關的財務數(shù)據(jù)、業(yè)務數(shù)據(jù)及企業(yè)的各種戰(zhàn)略數(shù)據(jù)等；數(shù)據(jù)來源的第二個途徑是與云平臺系統(tǒng)實現(xiàn)無縫對接的企業(yè)其他業(yè)務系統(tǒng)，比如ERP，該部分數(shù)據(jù)源主要揭示與企業(yè)生產(chǎn)銷售直接相關的采購、生產(chǎn)、銷售等業(yè)務流程中涉及的各項數(shù)據(jù)；第三個途徑是來源于企業(yè)外部的各項與審計相關的數(shù)據(jù)。財務共享服務模式下的標準化財務數(shù)據(jù)為審計人員的數(shù)據(jù)收集工作提供了便利。

2.大數(shù)據(jù)清洗

為了進一步優(yōu)化審計相關數(shù)據(jù)的質量，仍需要對數(shù)據(jù)進行清洗，查找并糾正或剔除各種數(shù)據(jù)中相互矛盾之處。雖然財務共享服務模式在云平臺系統(tǒng)下的各種財務數(shù)據(jù)或非財務數(shù)據(jù)已經(jīng)被標準化，可以減少清洗工作量，但并不能取代清洗工作，大數(shù)據(jù)的清洗工作作為預處理的一個環(huán)節(jié)，必不可少[ 4 ]。

3.大數(shù)據(jù)存儲

對于經(jīng)過清洗后的大數(shù)據(jù)，審計人員需要集中管理并進行分級存儲，在此基礎上創(chuàng)建一個審計數(shù)據(jù)倉庫，適時滿足審計人員在審計時對各種數(shù)據(jù)的需求。

三、基于財務共享服務模式的大數(shù)據(jù)審計實施流程

（一）流程框架構建

經(jīng)過上文所述大數(shù)據(jù)預處理之后，審計人員便可按審計計劃實施相關審計工作以形成審計疑點，在此基礎上去收集各種審計證據(jù)并最終得出審計結論，形成審計報告。具體的審計工作流程可分六個步驟展開，審計目標制定、風險識別與評估、制定審計計劃、選擇可實施的審計程序、審計程序的執(zhí)行、形成審計結論并出具審計報告，完整的框架流程如圖1。

（二）大數(shù)據(jù)審計的實施流程

1.審計目標的制定

大數(shù)據(jù)審計作為一種審計手段并不能幫助審計人員制定各種審計目標，具體的審計目標需要審計人員根據(jù)具體的審計情況來作出選擇。從企業(yè)審計的執(zhí)行者角度來看，基于財務共享服務模式下的大數(shù)據(jù)審計可以用于企業(yè)內(nèi)審人員的內(nèi)審，也可以用于外部會計師事務所的審計人員對企業(yè)的財報進行外審。從審計對象的角度來看，此類大數(shù)據(jù)審計既可以用于對企業(yè)各項業(yè)務的審計，更可對云平臺系統(tǒng)的會計信息進行審計。若是對企業(yè)的各項業(yè)務進行審計，大數(shù)據(jù)審計需要將審計的重心放在能充分反映業(yè)務的相關流程及資金流動上；若是針對云平臺信息系統(tǒng)進行審計，則大數(shù)據(jù)審計的審計重點則是驗證給云平臺系統(tǒng)能否為企業(yè)的財產(chǎn)保護、數(shù)據(jù)維護以及合理的經(jīng)濟資源消耗起到作用；若內(nèi)審，則大數(shù)據(jù)審計的重點又將轉向財務共享服務模式所建立的財務信息系統(tǒng)能否為管理層的決策提供支持；若外審，大數(shù)據(jù)審計的重點則是衡量財務共享服務模式下企業(yè)對預期信息使用者提供的各種財報能否滿足他們的決策需求。

2.風險識別與評估

除了重要性會對大數(shù)據(jù)審計的風險產(chǎn)生負向影響之外，此前大數(shù)據(jù)預處理的過程及結果也會通過各種途徑對審計風險產(chǎn)生影響。正常情況下，若預處理的過程不按照規(guī)定處理或者結果與審計要求的有差異，都會導致審計風險的增加。此外，云平臺系統(tǒng)可信程度與審計風險明顯相關，可信程度過低不僅會顯著增加審計風險，更可能會對最終的審計結論產(chǎn)生重大影響。為了有效地識別與評估審計風險，故需要在大數(shù)據(jù)預處理的全過程中實施有關監(jiān)控活動。另外，審計項目組還可以通過專業(yè)的第三方對云平臺系統(tǒng)等系統(tǒng)的內(nèi)控及可信性等評估報告來考慮審計風險的大小。最終審計項目組在考慮被審計單位重要性的前提下，結合相關評估結果得出被審單位的審計風險，并對其予以評估。

3.制定審計計劃

大數(shù)據(jù)審計的具體審計計劃，需要包括審計的范圍、審計的時間安排以及審計需要的物資人力等各項內(nèi)容，尤其需要突出的是大數(shù)據(jù)預處理過程所涉及的時間及人力安排。對于大數(shù)據(jù)審計來說，其規(guī)定的審計范圍相對傳統(tǒng)審計手段來說更廣，主要數(shù)據(jù)范圍來自于此前大數(shù)據(jù)預處理過程中創(chuàng)建的審計數(shù)據(jù)庫，包括各種與審計相關的內(nèi)部財務與非財務數(shù)據(jù)以及外部各種數(shù)據(jù)。

4.選擇可實施的審計程序

基于財務共享服務模式下的大數(shù)據(jù)審計，審計程序的選擇主要分為三個步驟，即數(shù)據(jù)分析、中間表建立和審計疑點形成。

（1）數(shù)據(jù)分析

審計疑點的發(fā)現(xiàn)與形成主要來自于審計過程中的數(shù)據(jù)分析，審計疑點的形成又是后續(xù)審計證據(jù)獲取的前提。審計人員需要在數(shù)據(jù)分析過程中除重點關注云平臺系統(tǒng)與ERP、SCM等業(yè)務系統(tǒng)的銜接情況外，還需要審計云平臺系統(tǒng)中的“結算管理、憑證制證、稽核及檔案歸檔”等業(yè)務流程的內(nèi)部控制，共同目的是為了數(shù)據(jù)分析有效。具體數(shù)據(jù)分析的方法主要涵蓋以下三項：

一是大數(shù)據(jù)挖掘技術。通過自動化的大數(shù)據(jù)挖掘算法處理審計數(shù)據(jù)倉庫中的各種大數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)各種大數(shù)據(jù)潛在的、未知或不可預見的各種問題，最終借助于此發(fā)現(xiàn)各種審計疑點?；谪攧展蚕矸漳Ｊ降拇髷?shù)據(jù)審計中，數(shù)據(jù)挖掘技術的主要功能體現(xiàn)為：不僅可以利用此技術搜尋出財務、非財務及各種業(yè)務數(shù)據(jù)的異常，而且更重要的功能是關聯(lián)云平臺系統(tǒng)中的財務數(shù)據(jù)與ERP等業(yè)務系統(tǒng)中的業(yè)務數(shù)據(jù)，建立起財務數(shù)據(jù)與財務數(shù)據(jù)、財務數(shù)據(jù)與業(yè)務數(shù)據(jù)、業(yè)務數(shù)據(jù)與業(yè)務數(shù)據(jù)之間的勾稽關系，形成審計疑點，發(fā)現(xiàn)業(yè)務中存在的問題。

二是多維分析法。大數(shù)據(jù)分析除了數(shù)據(jù)分析方法使用外，也常常使用另一方法便是多維分析法。審計人員利用審計數(shù)據(jù)倉庫中的多維數(shù)據(jù)，多角度進行各種匯總、關聯(lián)、聚類和分類等分析。利用多維分析法，相對數(shù)據(jù)挖掘技術來說，更容易在數(shù)據(jù)分析過程中找到潛在的業(yè)務流程問題，得出審計疑點，最后通過對多維的數(shù)據(jù)集合體審計獲取審計證據(jù)，得到審計結論。

三是SQL查詢。在大數(shù)據(jù)挖掘技術及多維分析法運用與數(shù)據(jù)分析過程之外，當下以及傳統(tǒng)都比較常用在大數(shù)據(jù)審計中的第三種數(shù)據(jù)分析法即SQL數(shù)據(jù)查詢技術。審計人員可以利用SQL語句實現(xiàn)多表之間的交叉查詢或模糊查詢，在此過程中發(fā)現(xiàn)潛在的或隱藏的各種問題，形成審計疑點。

（2）中間表的建立

無論何種數(shù)據(jù)分析方法的運用，最終的目的都是為了協(xié)助審計人員發(fā)現(xiàn)各種財務、非財務數(shù)據(jù)及業(yè)務數(shù)據(jù)中的問題，以便形成審計疑點。在審計疑點形成的基礎上，審計人員緊接的工作便是實施進一步的審計程序，以獲取各種針對審計疑點的審計證據(jù)，最終形成審計結論，出具審計報告?；氐綄徲嬕牲c問題，中間表作為形成審計疑點的中間產(chǎn)物，是審計人員根據(jù)審計分析模型對數(shù)據(jù)標準表進行處理后形成的步驟表?？紤]審計過程中各種業(yè)務數(shù)據(jù)的復雜性及勾稽關系的異同，審計人員可以在審計疑點的形成過程中根據(jù)需要設置一級或多級中間表，這將是審計人員驗證審計疑點的重要參考。審計人員按照規(guī)定的流程及標準建立各級中間表是其形成審計疑點和后續(xù)審計證據(jù)獲取的必要保障。對于中間表的建立方法，正常的審計過程中大多可以考慮利用“級聯(lián)”、“投影”等方法。

（3）形成審計疑點

所謂審計疑點，是經(jīng)過上述大數(shù)據(jù)分析及中間表對比后查找到各種潛在問題的信息匯總。審計人員對于審計疑點形成后做的主要工作就是進一步獲取各種審計證據(jù)，以驗證審計疑點是否真的是由于各種錯誤或舞弊導致的錯報，根據(jù)驗證結果得出最后審計結論。

查證審計疑點的主要工作是對各種財務、非財務及各種業(yè)務數(shù)據(jù)的真實性、完整性進行檢查。基于財務共享服務模式的大數(shù)據(jù)審計，審計人員可以減少的一項工作便是實質性程序里的函證工作，其可以由審計人員通過云平臺系統(tǒng)及各ERP為代表的業(yè)務系統(tǒng)實現(xiàn)對外部數(shù)據(jù)直接的驗證，無需函證等復雜的審計程序，在降低成本、節(jié)約時間的基礎上提高了審計的效率。

5.審計程序的執(zhí)行

按照審計計劃擬實施的審計程序展開執(zhí)行工作，在執(zhí)行過程中需要全面、全過程地監(jiān)督各種審計大數(shù)據(jù)的收集、整理以及存儲。審計人員在根據(jù)第三方專家對云平臺系統(tǒng)及各業(yè)務系統(tǒng)的可靠性專業(yè)綜合測評的基礎上，綜合利用云平臺系統(tǒng)及業(yè)務系統(tǒng)形成的審計疑點去獲取盡可能的審計證據(jù)，以便最終得到審計結果。對在大數(shù)據(jù)審計過程發(fā)現(xiàn)的問題應當及時向企業(yè)管理層反饋，同時還需要對這些問題進行復核和評估。

6.形成審計結論并出具審計報告

在根據(jù)審計計劃形成審計疑點的基礎上獲取了各種審計證據(jù)，基于此得到審計項目組的審計結果，在考慮被審計單位及其環(huán)境的同時需要結合此前制定的審計目標得出審計意見。對于審計過程中發(fā)現(xiàn)的各種錯報問題需要及時與被審計單位的管理層溝通，必要的時候給管理層及治理層提出各種意見，最終在取得管理層相關回復或建議的基礎上出具審計報告。

四、結論

隨著大數(shù)據(jù)時代的來臨以及各種信息技術的快速發(fā)展，大數(shù)據(jù)審計變得愈發(fā)重要，同時，財務共享服務模式的企業(yè)管理方式被大量企業(yè)引進，在此背景下，如何利用各種信息技術來實現(xiàn)基于財務共享服務模式的大數(shù)據(jù)審計日益成為業(yè)界所關注的焦點。財務共享服務模式下的大數(shù)據(jù)審計問題本文進行了試探性的分析，在簡述該模式大數(shù)據(jù)流向的前提下對大數(shù)據(jù)的預處理流程作出描述，最后介紹了基于財務共享服務模式的大數(shù)據(jù)審計的基本流程，以為企業(yè)開展相關業(yè)務提供借鑒。

【主要參考文獻】

[1] 丁璐，劉康.大數(shù)據(jù)環(huán)境下的地稅征管審計實踐[J].審計月刊，2015（8）：15-16.

[2] 陳偉.電子數(shù)據(jù)審計模擬實驗室研究[J].中國注冊會計師，2015（7）：26-28.

[3] 王德宇.財務共享服務與企業(yè)管理研究[J].山東社會科學，2015（5）：19-20.

[4] 顧洪菲.大數(shù)據(jù)環(huán)境下審計數(shù)據(jù)分析技術方法初探[J].中國管理信息化，2015（3）：23-24.