王凱

內(nèi)容摘要：會(huì)計(jì)信息是企業(yè)與投資者之間的聯(lián)系紐帶，也是市場(chǎng)中信息使用者進(jìn)行科學(xué)投資和管理決策的重要依據(jù)。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的好壞在很大程度上關(guān)系著企業(yè)投資者的決策過(guò)程和決策結(jié)果，正是基于此，進(jìn)一步強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息質(zhì)量建設(shè)，提升會(huì)計(jì)信息在投資者決策中的支撐作用具有重要意義。內(nèi)部控制在不同發(fā)展階段有著不同的內(nèi)容和概念范疇，對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也有著不同的影響。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

內(nèi)部控制概述

內(nèi)部控制作為一個(gè)抽象性的管理概念，在管理實(shí)踐中和應(yīng)用過(guò)程中是不斷發(fā)展和完善的。具體來(lái)講，內(nèi)部控制在企業(yè)管理中先后經(jīng)歷了包括內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制制度以及內(nèi)部控制框架在內(nèi)的諸多發(fā)展階段和過(guò)程。

當(dāng)前，《內(nèi)部控制——整體框架》在內(nèi)部控制理論和實(shí)踐體系中仍占據(jù)著主導(dǎo)地位，在這一框架中，內(nèi)部控制本身包含了內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面的構(gòu)成要素，這五個(gè)要素作為內(nèi)部控制的組成內(nèi)容相互之間有著密切的關(guān)系，互為整體不可分割，共同組成了企業(yè)內(nèi)部控制體系。建立并逐步完善COSO內(nèi)部控制框架體系有助于強(qiáng)化企業(yè)管理者對(duì)于內(nèi)部控制的理解和認(rèn)識(shí)，不少?lài)?guó)家和地區(qū)在實(shí)踐中都是將其作為內(nèi)部控制報(bào)告的基礎(chǔ)，重視對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的把握和控制?？偟膩?lái)講，內(nèi)部控制體系的建立和完善能夠?qū)υ械膬?nèi)部控制機(jī)制進(jìn)行補(bǔ)充和強(qiáng)化，可以進(jìn)一步提升企業(yè)對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的管控，同時(shí)有助于及時(shí)管控企業(yè)生產(chǎn)管理風(fēng)險(xiǎn)，保障企業(yè)健康運(yùn)行。

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量及其特征分析

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是會(huì)計(jì)信息的重要保障，也是企業(yè)投資者決策的重要參考依據(jù)。所謂會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求就是企業(yè)會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和基本要求，也是在評(píng)價(jià)和分析企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量時(shí)最為基本的依據(jù)，它對(duì)會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿(mǎn)足的各項(xiàng)特征進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定和描述。按照《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》中對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征應(yīng)當(dāng)充當(dāng)會(huì)計(jì)目標(biāo)手段以及會(huì)計(jì)信息目標(biāo)之間的聯(lián)系橋梁和紐帶，并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系內(nèi)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行約束，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)。

按照內(nèi)容跟質(zhì)量特征的關(guān)聯(lián)關(guān)系可以將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量分為三個(gè)部分，分別是跟會(huì)計(jì)內(nèi)容相關(guān)的質(zhì)量特征，如可靠性和相關(guān)性；跟報(bào)表表述相關(guān)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，如可理解性和可比性；對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生約束性作用的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，如及時(shí)性、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)權(quán)衡以及效益大于成本等。在可靠性特征中主要有完整性、中立性、謹(jǐn)慎性、實(shí)質(zhì)性和如實(shí)表述等。而相關(guān)性則主要包括證實(shí)價(jià)值和預(yù)測(cè)價(jià)值?？杀刃园ㄐ畔⒌某浞峙兑约耙恢滦裕衫斫庑詣t包括了信息使用者能力要求以及分類(lèi)匯總等。當(dāng)前，我國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量并沒(méi)有將其當(dāng)作是單獨(dú)對(duì)象加以確認(rèn)和計(jì)量，而是將會(huì)計(jì)信息特征在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中作為一般性原則進(jìn)行體現(xiàn)，在具體內(nèi)容上細(xì)分為重大性、一致性、可理解性、可靠性、相關(guān)性、真實(shí)性、可比性、謹(jǐn)慎性等。

在企業(yè)會(huì)計(jì)信息的諸多特征和要求中，相關(guān)性及可靠性是最重要的特征，因此在建立和完善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)將相關(guān)性和可靠性作為質(zhì)量層次結(jié)構(gòu)中的核心內(nèi)容，其中相關(guān)性要求會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所反映出的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與信息使用者的管理決策具有密切關(guān)系，所提供的會(huì)計(jì)信息既要滿(mǎn)足國(guó)家經(jīng)濟(jì)宏觀管理需求，同時(shí)也需要滿(mǎn)足市場(chǎng)上信息使用者的決策需求，還應(yīng)當(dāng)滿(mǎn)足企業(yè)管理者的內(nèi)部管理需求。而可靠性則要求企業(yè)的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)能夠較為恰當(dāng)?shù)貙?duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行反映，滿(mǎn)足謹(jǐn)慎性、完整性、無(wú)重大錯(cuò)誤陳述、中立性以及公允披露會(huì)計(jì)信息等。在實(shí)際表述中，就要求會(huì)計(jì)信息本身沒(méi)有重大的偏差或者差錯(cuò)，同時(shí)還能夠真實(shí)地反映出應(yīng)當(dāng)反映的會(huì)計(jì)信息，并能夠?yàn)樾畔⑹褂谜呖茖W(xué)決策提供有效依據(jù)。

內(nèi)部控制各要素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響分析

一般來(lái)講，內(nèi)部控制的各個(gè)要素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都具有影響，但是具體到各個(gè)要素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響程度又有所區(qū)別，相互之間不均衡。相對(duì)而言，信息與溝通、控制環(huán)境以及監(jiān)督對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響比較大一些，風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動(dòng)、事項(xiàng)識(shí)別以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、目標(biāo)設(shè)定等要素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響稍小一些。依據(jù)內(nèi)部控制框架對(duì)要素進(jìn)行分類(lèi)，能夠便于管理者從各個(gè)角度分析它對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

（一）控制環(huán)境對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

控制環(huán)境作為一種氛圍因素，能夠?qū)μ囟ǔ绦?、特定政策以及相關(guān)管理效率產(chǎn)生加強(qiáng)或者削弱的作用，在塑造企業(yè)文化的同時(shí)也會(huì)對(duì)企業(yè)職工的內(nèi)部控制理念和意識(shí)產(chǎn)生影響，在很大程度上關(guān)系著企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)因素能否順利實(shí)現(xiàn)。盡管控制環(huán)境作為一種外在影響因素，并不會(huì)直接對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生影響，但它作為內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，會(huì)通過(guò)董事會(huì)和管理當(dāng)局的品質(zhì)、企業(yè)文化、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)等因素進(jìn)行影響。

作為公司治理結(jié)構(gòu)的主體，公司董事會(huì)也是構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的重要因素。良好有效的董事會(huì)機(jī)制可以積極引導(dǎo)和強(qiáng)化董事會(huì)在監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制方面的職能，并在此基礎(chǔ)上為提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提供切實(shí)保障。董事會(huì)履行其監(jiān)督職能，監(jiān)督管理層的管理活動(dòng)，并完成受托責(zé)任，保證為股東提供的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效。不過(guò)在現(xiàn)實(shí)中，一些董事會(huì)沒(méi)有完全履行好自身的監(jiān)督職能，甚至在董事會(huì)的設(shè)置上形同虛設(shè)，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及管理層之間職責(zé)不明確，無(wú)法實(shí)現(xiàn)相互監(jiān)督、相互制約的效果，也難以保障會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

與此同時(shí)，管理層的素質(zhì)和品行也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生重要影響，良好的管理層素質(zhì)能夠保障信息被充分披露，不會(huì)由于盈余操縱或者隱瞞消息等目的對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行篡改。假設(shè)管理者素質(zhì)偏低，好的內(nèi)部控制制度也會(huì)由于執(zhí)行不到位而喪失應(yīng)有的監(jiān)督效果。在管理者素質(zhì)偏低的情況下，財(cái)務(wù)部門(mén)也很容易發(fā)生舞弊行為，內(nèi)部控制制度在設(shè)置和執(zhí)行上都很難保持有效性和公允性。在這一情況下，管理者出于自身私利目的，就會(huì)在向外披露外部信息時(shí)提供虛假信息，以實(shí)現(xiàn)自身目的。從這一角度上講，企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊和會(huì)計(jì)信息虛假披露問(wèn)題的出現(xiàn)在很大程度上是出于管理決策層，而不是業(yè)務(wù)執(zhí)行部門(mén)。正是基于此，管理層在管理過(guò)程中應(yīng)當(dāng)充分履行自身職責(zé)，嚴(yán)格規(guī)范自身會(huì)計(jì)信息披露行為，只有這樣才能夠保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有相關(guān)性和可靠性。從控制環(huán)境分析，結(jié)合實(shí)踐調(diào)查得出內(nèi)部控制目標(biāo)調(diào)查表，如表1所示。

（二）信息與溝通對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響因素中，信息與溝通因素也發(fā)揮著重要作用，在這其中信息包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息兩種，這兩種信息的傳播和交流能夠?qū)ω?cái)務(wù)人員記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、披露會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。按照內(nèi)部控制中信息與溝通的要求，相關(guān)的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)采用合適的形式進(jìn)行捕捉、識(shí)別和交流，這樣才能夠確保信息使用者及時(shí)對(duì)信息進(jìn)行處理，并保障各個(gè)部門(mén)之間相互配合協(xié)作。對(duì)于會(huì)計(jì)信息來(lái)講，其有用性程度的大小在很大程度上取決于其及時(shí)性和可靠性的大小。正是基于此，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)緊緊圍繞公司實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行合理選擇，在保證會(huì)計(jì)期間合理的基礎(chǔ)上提高會(huì)計(jì)計(jì)量的準(zhǔn)確性，以便信息使用者所獲得的會(huì)計(jì)信息及時(shí)可靠。假如企業(yè)在管理和內(nèi)部控制過(guò)程中缺少有效的信息與溝通環(huán)節(jié)，信息溝通交流機(jī)制的不暢通很容易導(dǎo)致所提供的會(huì)計(jì)信息可靠性和及時(shí)性較差。部門(mén)之間信息溝通不暢會(huì)使得會(huì)計(jì)信息的傳遞不及時(shí)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息披露出現(xiàn)滯后性。在實(shí)踐中，不少上市公司出于自身目的，財(cái)務(wù)報(bào)告遞交不及時(shí)，信息披露滯后，這都會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息質(zhì)量難以有效保障。

（三）監(jiān)督對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

監(jiān)督是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)，也會(huì)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生較大的影響。一般情況下，企業(yè)的監(jiān)督包含了多個(gè)方面的環(huán)節(jié)和內(nèi)容，如內(nèi)部稽核、內(nèi)部審計(jì)等。這些監(jiān)督機(jī)制和環(huán)節(jié)既是企業(yè)會(huì)計(jì)質(zhì)量的重要保證，也是企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行的必要條件。不過(guò)需要注意的是，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制來(lái)講，監(jiān)督制度和機(jī)制并不是一成不變的，它是一個(gè)不斷完善、不斷發(fā)展的過(guò)程，企業(yè)的內(nèi)部控制在執(zhí)行過(guò)程中必須緊緊圍繞外部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化來(lái)進(jìn)行完善和補(bǔ)充，依靠完善健全的內(nèi)部控制確保財(cái)務(wù)目標(biāo)更好地實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部控制監(jiān)督要素中各種方法的比例如表2所示。

內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)和手段，能夠?qū)ζ髽I(yè)日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合理性、合法性、真實(shí)性以及有效性等進(jìn)行評(píng)價(jià)和檢驗(yàn)。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)也會(huì)圍繞企業(yè)財(cái)務(wù)資料的完整性以及可靠性等進(jìn)行檢驗(yàn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的故意性以及非故意性財(cái)務(wù)信息錯(cuò)報(bào)漏報(bào)，并切實(shí)提升會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。從這個(gè)角度上講，健全完善內(nèi)部審計(jì)等內(nèi)部控制監(jiān)督環(huán)節(jié)，能夠有助于減少企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊行為，對(duì)于提升企業(yè)管理水平、提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都具有重要的積極作用。

（四）控制活動(dòng)等因素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、事項(xiàng)識(shí)別以及風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)等主要是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)進(jìn)行影響，但是這些控制因素也會(huì)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生不同程度的影響。對(duì)于企業(yè)來(lái)講，作為市場(chǎng)主體其面臨的市場(chǎng)環(huán)境是不斷變化的，同時(shí)風(fēng)險(xiǎn)也無(wú)處不在。假若企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)控制和管理環(huán)節(jié)不夠重視，勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致企業(yè)面臨較大的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使得企業(yè)在遭受風(fēng)險(xiǎn)時(shí)依靠會(huì)計(jì)信息舞弊來(lái)維系企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。通過(guò)研究可以發(fā)現(xiàn)，在管理實(shí)踐中存在著比較多的會(huì)計(jì)舞弊案例，這些案例很大程度上都是由于公司業(yè)績(jī)下滑或者業(yè)績(jī)不佳進(jìn)而出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息造假。管理者不重視內(nèi)部控制系統(tǒng)中的風(fēng)險(xiǎn)管理和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，很容易導(dǎo)致企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)抵御能力下降，正是由于缺少風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的能力，才使得企業(yè)在面臨風(fēng)險(xiǎn)時(shí)措手不及，依靠會(huì)計(jì)信息造假支撐起業(yè)績(jī)，這對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有很大的不利影響。

在這其中，又涉及到會(huì)計(jì)人員跟管理人員之間的博弈行為，通過(guò)研究分析可以發(fā)現(xiàn)在違規(guī)披露和公允披露會(huì)計(jì)信息兩種情況下，會(huì)計(jì)人員和管理人員能夠獲得不同的收益，博弈分析如表3所示。

總的來(lái)講，內(nèi)部控制和會(huì)計(jì)信息共同的理論基礎(chǔ)都是委托代理理論，相互之間具有結(jié)合和影響的關(guān)系，所要解決的都是代理問(wèn)題。進(jìn)一步提升內(nèi)部控制管理質(zhì)量和水平對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有很大的積極作用，同時(shí)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高又能推動(dòng)內(nèi)部控制的有效落實(shí)。盡管內(nèi)部控制在理論和實(shí)踐中是不斷發(fā)展完善的，但是其管理的主線(xiàn)始終是保護(hù)資產(chǎn)的完整安全以及確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)可靠。當(dāng)前，在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量管理上出現(xiàn)的問(wèn)題大都是由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗或者會(huì)計(jì)信息失真，而這些又大都是由于企業(yè)內(nèi)部控制管理不到位所造成的。企業(yè)管理者在管理過(guò)程中應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部控制的重視，認(rèn)真分析和把握內(nèi)部控制各要素對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響，重點(diǎn)把握信息與溝通、控制環(huán)境以及監(jiān)督的作用，強(qiáng)化軟控制在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量管理中的作用，確保企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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