任林杰

摘要：隨著防治霧霾行動(dòng)的開(kāi)展，重污染企業(yè)的排放污染問(wèn)題引起人們的關(guān)注，其中又以重污染上市公司為主要目標(biāo)，因?yàn)檫@些公司利益牽扯更多、更受關(guān)注。減輕污染，承當(dāng)起社會(huì)責(zé)任，成為煤炭企業(yè)維護(hù)形象的重要手段。為此，在重污染企業(yè)引入環(huán)境會(huì)計(jì)勢(shì)在必行。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；霧霾天氣；重污染企業(yè)

2016年末，我國(guó)霧霾天氣多次爆表，為治理霧霾，國(guó)家不得不頒布史上最厲的環(huán)保法來(lái)管理或關(guān)閉不合規(guī)的重污染企業(yè)。2010年9月14日，環(huán)保部《上市公司環(huán)境信息披露指南》（征求意見(jiàn)稿）中指出，煤炭等16個(gè)行業(yè)被列為重污染行業(yè)。披露煤炭公司的環(huán)境會(huì)計(jì)信息對(duì)公司形象的樹(shù)立、博得投資者支持、配合環(huán)保部門(mén)的監(jiān)督檢查、提升公司價(jià)值有很大的潛在意義。

十八屆三中全會(huì)提出“用制度保護(hù)生態(tài)環(huán)境”。伴隨霧霾現(xiàn)象對(duì)我國(guó)居民健康產(chǎn)生的巨大威脅，保護(hù)環(huán)境，查找霧霾產(chǎn)生的根源成為人們亟待解決的問(wèn)題。重污染行業(yè)尤其是煤炭行業(yè)的污染問(wèn)題成為人們的“眼中釘”，其中又以重污染上市公司為主要目標(biāo)，因?yàn)檫@些公司利益牽扯者更多，更受關(guān)注。減輕污染，承當(dāng)起社會(huì)責(zé)任，成為煤炭企業(yè)維持形象的重要手段。環(huán)境會(huì)計(jì)是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)與企業(yè)社會(huì)責(zé)任的反省與進(jìn)步。環(huán)境會(huì)計(jì)量化了企業(yè)環(huán)境績(jī)效，帶領(lǐng)企業(yè)由空喊口號(hào)進(jìn)入了實(shí)質(zhì)階段。環(huán)境問(wèn)題與會(huì)計(jì)問(wèn)題聯(lián)系在一起起源于20世紀(jì)90年代。西方會(huì)計(jì)理論界推導(dǎo)出環(huán)境會(huì)計(jì)理論，用會(huì)計(jì)方法來(lái)具體量化、控制、反饋企業(yè)對(duì)環(huán)境造成的效益以及危害，從而為企業(yè)制定具體的環(huán)境目標(biāo)，與同行業(yè)形成對(duì)比，給社會(huì)一個(gè)量化的交代，給企業(yè)設(shè)立一個(gè)進(jìn)步的空間，而不是大話空話，使企業(yè)保護(hù)環(huán)境的社會(huì)使命不再是空中樓閣。

長(zhǎng)期以來(lái)，煤炭一直是中國(guó)的根本能源，在一次能源組成中占94%。煤炭行業(yè)近幾年盈利能力如同坐過(guò)山車，而近兩年更是表現(xiàn)慘淡，煤炭市場(chǎng)進(jìn)入深度調(diào)整階段。想要由粗獷模式進(jìn)入精細(xì)模式，引入環(huán)境會(huì)計(jì)看來(lái)十分必要。

一、環(huán)境會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)的含義

環(huán)境會(huì)計(jì)以與社會(huì)保持良好的關(guān)系為目的，擴(kuò)大了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的核算范圍。貨幣是環(huán)境會(huì)計(jì)的主要計(jì)量單元，以會(huì)計(jì)學(xué)理論為根底，計(jì)量的成本費(fèi)用包含環(huán)境污染、環(huán)境防治、環(huán)境開(kāi)發(fā)。通過(guò)評(píng)估環(huán)境績(jī)效計(jì)算對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果的影響，試圖實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)不計(jì)量非互換、非人類勞動(dòng)物品，而環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的貨幣大多是環(huán)境中抽象的價(jià)值，因此，建立適合當(dāng)前企業(yè)通用的環(huán)境價(jià)值理論是環(huán)境會(huì)計(jì)盡快進(jìn)入企業(yè)的敲門(mén)磚。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)的產(chǎn)生

只有在平和的可持續(xù)發(fā)展的環(huán)境中，環(huán)境會(huì)計(jì)才可以順利施展自身價(jià)值，才可以計(jì)量企業(yè)凈利潤(rùn)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本。環(huán)境會(huì)計(jì)建立在可持續(xù)發(fā)展之上，據(jù)實(shí)反映一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度及富有程度，促使企業(yè)挖掘內(nèi)部潛力。目前從我國(guó)的環(huán)境現(xiàn)狀來(lái)說(shuō)，我國(guó)既消耗巨大資源，又排放大量污染物。大氣污染已經(jīng)給我國(guó)造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失，占GDP的3%-7%，同時(shí)我國(guó)大氣污染和水污染造成的經(jīng)濟(jì)損失約占GDP的8%。這說(shuō)明，環(huán)境問(wèn)題是我國(guó)目前可持續(xù)發(fā)展面臨的最大障礙。而環(huán)境會(huì)計(jì)提供的信息的主要目的是實(shí)現(xiàn)環(huán)保，在這樣的背景下，環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

（三）煤炭行業(yè)實(shí)行環(huán)境會(huì)計(jì)的背景

在重污染企業(yè)尤其是原始煤炭行業(yè)中建立環(huán)境會(huì)計(jì)能發(fā)揮環(huán)境會(huì)計(jì)的最大價(jià)值，這也是環(huán)境會(huì)計(jì)學(xué)者一直研究的價(jià)值。環(huán)境會(huì)計(jì)將礦區(qū)主體與環(huán)境相連，增加了預(yù)防成本，減少了災(zāi)害發(fā)生后的補(bǔ)償費(fèi)用，如“塌陷補(bǔ)償”、“環(huán)境治理費(fèi)”等。

二、環(huán)境會(huì)計(jì)的特性

（一）會(huì)計(jì)基本假設(shè)

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以企業(yè)為核算主體，而環(huán)境會(huì)計(jì)涉及的相當(dāng)一部分是外部核算內(nèi)容，把企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)范圍擴(kuò)展到整個(gè)影響范圍內(nèi)，企業(yè)不再是唯一的關(guān)注對(duì)象，單純追求自己的盈利，忽視外部環(huán)境污染已經(jīng)不是當(dāng)今趨勢(shì)了，危害環(huán)境的惡果終究要自己加倍承擔(dān)。環(huán)境會(huì)計(jì)短期看是增加了企業(yè)的成本，但是長(zhǎng)期來(lái)看絕對(duì)是有利的。將與企業(yè)有關(guān)的自然、生態(tài)資源計(jì)入核算成本勢(shì)在必行。同時(shí)，計(jì)算資源應(yīng)采用多重計(jì)量方式。

（二）在會(huì)計(jì)要素方面

隨著環(huán)保意識(shí)的增加，純粹的計(jì)算企業(yè)內(nèi)部的成本盈利已經(jīng)不能滿足企業(yè)發(fā)展的需要。自然資源在企業(yè)管理者意識(shí)中是無(wú)價(jià)值的。自然資源如同我們?nèi)粘：粑目諝?，不需要成本?gòu)買，但是當(dāng)資源被破壞消失后，再想利用時(shí)不需要費(fèi)用還原修復(fù)嗎？將資源納入成本核算范圍，對(duì)企業(yè)保護(hù)環(huán)境意識(shí)的提升和成本的優(yōu)化，意義不言而喻。成本方面，環(huán)保排污費(fèi)用和環(huán)境治理費(fèi)不在產(chǎn)品成本中反映，致使企業(yè)淪入高投入低產(chǎn)出的不合理產(chǎn)投比怪圈。因此，不對(duì)環(huán)境要素確認(rèn)，導(dǎo)致企業(yè)成本確認(rèn)不完整。企業(yè)負(fù)責(zé)人高估了企業(yè)的權(quán)益。

（三）在成本核算方面

煤礦類企業(yè)以往一直只反映人工、材料和制造成本，將成本項(xiàng)目分為“原材料、工資、職工福利費(fèi)、電力、折舊費(fèi)、井巷工程基金、維檢費(fèi)、修理費(fèi)、地面塌陷賠償費(fèi)和其他支出”等，而沒(méi)有環(huán)境成本這一項(xiàng)。如何讓煤炭行業(yè)管理者重視環(huán)境成本？推進(jìn)環(huán)境成本的施行，不僅需要企業(yè)的努力，政府和社會(huì)也應(yīng)支持鼓勵(lì)。國(guó)家對(duì)重污染企業(yè)征稅應(yīng)分等級(jí)，對(duì)污染嚴(yán)重的企業(yè)應(yīng)加重征稅，對(duì)注重減輕環(huán)境污染的企業(yè)施行稅收優(yōu)惠，通過(guò)稅收影響企業(yè)傳統(tǒng)成本，從而使管理者從根本上注重環(huán)境成本對(duì)當(dāng)前環(huán)境下企業(yè)的影響，提高企業(yè)在環(huán)境治理方面的重視，使企業(yè)成本分配更加符合權(quán)責(zé)配比。

三、煤炭行業(yè)盡快引入環(huán)境會(huì)計(jì)的方法

首先要加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)的宣傳推廣工作。在煤炭行業(yè)中推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)，給處在低谷的煤炭行業(yè)注入一股新的力量，可以贏得社會(huì)對(duì)煤炭行業(yè)的好感。其次，要健全有關(guān)法規(guī)與行業(yè)規(guī)范，完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。最后，企業(yè)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)決定環(huán)境會(huì)計(jì)執(zhí)行的好壞，加強(qiáng)財(cái)會(huì)人員對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的學(xué)習(xí)，是企業(yè)盡快執(zhí)行環(huán)境會(huì)計(jì)的捷徑。目前，環(huán)境會(huì)計(jì)還不成熟，一線會(huì)計(jì)人員的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的完善十分有益。

四、煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)模式

目前，對(duì)于煤炭企業(yè)如何構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)模式，會(huì)計(jì)學(xué)界有兩種主張：一種是在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)報(bào)表體系中加入環(huán)境項(xiàng)目，同時(shí)在報(bào)表附注及財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)披露非貨幣化的環(huán)境信息；另一種是單獨(dú)核算，將兩者結(jié)合在一起，企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算時(shí)，貨幣化信息以會(huì)計(jì)報(bào)表的形式披露，非貨幣化信息以會(huì)計(jì)報(bào)表附注、說(shuō)明書(shū)的形式披露。在會(huì)計(jì)核算科目的設(shè)置方面，資產(chǎn)負(fù)債表中增加的科目：環(huán)境資產(chǎn)、應(yīng)交環(huán)保稅，用來(lái)核算企業(yè)因使用環(huán)境資源而應(yīng)繳納的各種稅費(fèi)和長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等，可以通過(guò)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)里的“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“遞延資產(chǎn)”等賬戶進(jìn)行核算。損益表中增加的科目有環(huán)境收入和環(huán)境成本。

現(xiàn)金流量表中增加的項(xiàng)目有環(huán)保投資的現(xiàn)金流出和現(xiàn)金流入等科目。但是企業(yè)面對(duì)的主要是排放污染權(quán)的交易問(wèn)題，排放污染權(quán)是解決企業(yè)與環(huán)境私利性與外部性矛盾的主要方法，目前急需相關(guān)指標(biāo)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。相對(duì)的，要獎(jiǎng)懲分明。如果說(shuō)環(huán)境稅是對(duì)污染環(huán)境的懲罰，有后滯性，是被動(dòng)的，那么對(duì)于舉報(bào)污染或是主動(dòng)保護(hù)環(huán)境的企業(yè)及個(gè)人行為，應(yīng)該得到獎(jiǎng)勵(lì)，計(jì)入企業(yè)相關(guān)利得或資產(chǎn)，有利于會(huì)計(jì)對(duì)環(huán)境的影響從被動(dòng)變?yōu)橹鲃?dòng)。

實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)需要政府及企業(yè)的重視，如果讓政府全部負(fù)責(zé)相關(guān)資金投入，監(jiān)管會(huì)有所缺乏，如果讓企業(yè)全部負(fù)責(zé)，尚屬于企業(yè)管理會(huì)計(jì)方面，是否納入會(huì)計(jì)核算范圍、哪些納入核算，屬于企業(yè)的私人行為，企業(yè)可能會(huì)為了一己私利而不實(shí)行環(huán)境會(huì)計(jì)。但是環(huán)境污染一般是外部性問(wèn)題，與企業(yè)和個(gè)人的內(nèi)部私利性相背離。所以，在企業(yè)施行環(huán)境會(huì)計(jì)需要政府和企業(yè)的共同努力，缺一不可，在企業(yè)為主的基礎(chǔ)下，政府相應(yīng)支持和監(jiān)督。