關(guān)于公允價值理論在新會計準(zhǔn)則中運(yùn)用的思考

王海英

【摘要】公允價值在我國已進(jìn)行了廣泛應(yīng)用，在多方面都有著積極的作用，但它在我國應(yīng)用中所存在的問題也是不能忽視的。分析公允價值在我國應(yīng)用中存在的問題，然后針對這些問題提出相應(yīng)的解決對策，是我們需要面對的一個重要課題。

【關(guān)鍵詞】公允價值；應(yīng)用；問題；對策

新會計準(zhǔn)則于2007年1月1日在上市公司實(shí)行，新準(zhǔn)則的一些變化非常引人關(guān)注，新準(zhǔn)則引入公允價值作為會計計量屬性是一個重要的變化，具體體現(xiàn)在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等準(zhǔn)則當(dāng)中。

一、新會計準(zhǔn)則應(yīng)用公允價值的動因

1.新會計準(zhǔn)則強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念。要求提供的信息不僅是真實(shí)的，可靠的，更重要的是有用的，相關(guān)的信息，就是必然要求相應(yīng)地改革受托責(zé)任觀下所形成的傳統(tǒng)會計程序和方法，采用公允價值計量屬性。

2.基于中國改革開放的客觀現(xiàn)實(shí)和國際會計協(xié)調(diào)的大趨勢，努力使中國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則靠近，是對中國當(dāng)前發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)和融入國際經(jīng)濟(jì)生活這一現(xiàn)實(shí)的基本認(rèn)可。

3.公允價值的運(yùn)用符合我國現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境金融衍生品交易活躍，作為一種合約，它的市場價格在不斷變化。這種變化在以歷史成本為計量屬性的傳統(tǒng)財務(wù)報表中根本無法反映出來，只有公允價值才能對其進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計量。

二、公允價值應(yīng)用中存在的問題分析

（一）公允價值計量的可靠性難以確保

相比以實(shí)際交換為基礎(chǔ)的歷史成本計量，公允價值計量能為投資者提供更有效的決策信息，但由于我國相關(guān)市場的發(fā)展還不成熟，市場交易不夠活躍，與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則所依賴的“成熟市場經(jīng)濟(jì)”相距甚遠(yuǎn)，因此在發(fā)達(dá)的市場上公允價值比較容易確認(rèn)的條件下，我國如何確認(rèn)公允價值就成了難題。這時許多金融工具的公允價值無法可靠計量，可能會發(fā)生人為操縱計量結(jié)果的情況，就難以滿足會計信息可靠性的質(zhì)量要求。

（二）公允價值有可能成為調(diào)節(jié)利潤的工具

由于我國相關(guān)市場的發(fā)展還不成熟，公允價值可能難以達(dá)到公允，并有可能成為利潤操縱的工具。招商證券的分析師余志勇就曾指出，公允價值在38個準(zhǔn)則里可使用的地方非常多，但它的采用前提是必須有較活躍的相關(guān)交易市場和客觀公正的評估機(jī)構(gòu)，恰恰目前我國這兩點(diǎn)基礎(chǔ)都比較薄弱。比如說后者，目前國內(nèi)評估機(jī)構(gòu)對于公允價值的經(jīng)驗(yàn)比較欠缺，在實(shí)際操作當(dāng)中可能會有一定困難，而且采用不同的評估方法會造就不同的評估結(jié)果。若在沒有可靠的市場價值基礎(chǔ)的情況下，公允價值的認(rèn)定如計算現(xiàn)金流量折算值的時候，現(xiàn)金流量的估計、折現(xiàn)率的估計甚至折現(xiàn)期的估計等，都需要加上人為的判斷——這就在客觀上存在操縱利潤的可能。

（三）公允價值計量易導(dǎo)致價格波動頻繁

與歷史成本法相比，公允價值隨市場價格的變化而變化，固然能夠合理地反映資產(chǎn)的當(dāng)時價值，但是若該項(xiàng)資產(chǎn)價格總是頻繁地變動，必然會導(dǎo)致財務(wù)狀況和盈利能力的波動性變化。而這些由于外部環(huán)境等變化所引起的損益的變動，可能并不能提供非常相關(guān)的信息，甚至可能誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者。對于上市公司而言，如果市場上原料或商品的一點(diǎn)點(diǎn)變化都可能引起股價的較大波動，這并不是一件好事，畢竟給投資者的感覺是公司財務(wù)發(fā)展不穩(wěn)定。

（四）管理人員和會計從業(yè)人員的素質(zhì)有待提高

當(dāng)不存在活躍市場時，需要采用估值技術(shù)來確定公允價值，算出來的數(shù)據(jù)在一定程度上要依賴于會計從業(yè)人員專業(yè)的評估技術(shù)、誠信的職業(yè)素養(yǎng)。但是，目前我國管理人員和會計從業(yè)人員的素質(zhì)偏低，合理進(jìn)行判斷和估計的能力較差，會計人員往往容易喪失道德水準(zhǔn)和職業(yè)良知，虛假評估資產(chǎn)的價值，低估損失或高估收益，制造虛假的會計信息，嚴(yán)重影響經(jīng)濟(jì)活動的正常進(jìn)行。對于這種不負(fù)責(zé)任和嚴(yán)重缺乏專業(yè)道德素質(zhì)的會計從業(yè)人員，應(yīng)當(dāng)給予嚴(yán)厲的法律懲罰。

（五）內(nèi)部控制及外部監(jiān)督的問題

目前，企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)存在很多問題?？毓晒蓶|往往是國有股和法人股，他們經(jīng)常通過關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行會計舞弊行為，侵害中小股東利益；獨(dú)立董事選拔、聘任缺乏法定程序，他們不能很好地代表中小股東履行治理公司的職責(zé)，最后形成“內(nèi)部控制人”等現(xiàn)象[1]。企業(yè)內(nèi)部會計、審計人員不能有效地遏制虛假會計信息的發(fā)生，其治理和監(jiān)管的作用非常有限，審核公允價值對企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債的計量準(zhǔn)確與否也比較困難。

三、公允價值在我國應(yīng)用的對策

（一）完善公允價值應(yīng)用的市場條件

首先，強(qiáng)化法制環(huán)境建設(shè)，加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)督。擁有好的法制環(huán)境，資源的擁有者才會放心地與其他交易方進(jìn)行交易，才能達(dá)到資源優(yōu)化配置的效果。其次，大力發(fā)展價值評估中介機(jī)構(gòu)，并加強(qiáng)對他們的監(jiān)管。當(dāng)公允價值需要估計才能運(yùn)用時，企業(yè)除了可以自行估計外，還應(yīng)有獨(dú)立的、公平的中介機(jī)構(gòu)幫助估計。同時，加強(qiáng)信息系統(tǒng)的建設(shè)，保證信息暢通，從而推動資源的有效流動。我國應(yīng)加強(qiáng)市場環(huán)境的公平競爭，打破行業(yè)和地區(qū)壟斷，建立活躍、流動、健全的市場，提供公平交易的市場氛圍，使得公允價值的確定能夠建立在這種公平交易和雙方交易者熟悉情況的基礎(chǔ)之上。轉(zhuǎn)

（二）完善公司治理結(jié)構(gòu)

1.完善公司治理結(jié)構(gòu)，提高運(yùn)作的透明度，可以為公允價值的運(yùn)用創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境。解決的對策就是盡可能地完善我國上市公司的治理結(jié)構(gòu)，使更多的投資者能夠參與到資本市場，發(fā)展產(chǎn)權(quán)多元化。這樣，可以使內(nèi)部人控制局面得到緩解，確保在我國合理運(yùn)用公允價值。首先，可以實(shí)行國有股減持，并產(chǎn)生多個有能力和積極性控制企業(yè)的社會股東，進(jìn)行國有股分持，增強(qiáng)大股東之間的制衡。

2.可以加大培養(yǎng)職業(yè)經(jīng)理人市場，取消行政指派董事、經(jīng)理制度，更多地通過選聘機(jī)制任免公司管理者。還可以設(shè)置董事、經(jīng)理期股激勵計劃，使董事、經(jīng)理的個人利益與公司的長遠(yuǎn)價值目標(biāo)一致，讓他們的會計政策選擇以股東利益為基礎(chǔ)。要建立完善的信息披露制度，將企業(yè)的財務(wù)報表及相關(guān)的財務(wù)信息合理規(guī)范地披露給信息使用者，防止欺詐行為的發(fā)生。要建立完善的企業(yè)風(fēng)險管理系統(tǒng)，制定與之相關(guān)的風(fēng)險管理政策和程序，以保證企業(yè)使用公允價值時，能夠?qū)崿F(xiàn)與其風(fēng)險管理框架以及董事會批準(zhǔn)的整體風(fēng)險承受力相一致的風(fēng)險管理目標(biāo)。

3.加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)，提高會計人員的專業(yè)水平。在新的會計環(huán)境下，不僅需要會計師掌握新的會計處理方法、程序，能夠恰當(dāng)運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)，而且要提高會計師的職業(yè)判斷能力。為了會計人員整體素質(zhì)的提高，需要加大會計人員的教育培訓(xùn)投入。長期開展公允價值評估的教育，能夠使會計人員正確地理解公允價值計量，從而提高會計人員的實(shí)際操作能力。同時，要通過持續(xù)的后續(xù)專業(yè)知識教育培訓(xùn)，提高我國會計隊(duì)伍中的會計人員對交易和事項(xiàng)的確認(rèn)、計量和報告進(jìn)行復(fù)雜判定和處理的能力，改變對公允價值的判定偏差的不利局面。

4.會計人員還應(yīng)具備計算機(jī)技術(shù)以擺脫復(fù)雜的計算，減少人為計算的錯誤，提高準(zhǔn)確度。

四、結(jié)束語

公允價值在我國應(yīng)用中存在著很多問題，但是從公允價值的國際應(yīng)用來看，公允價值的廣泛采用是不可回避的，有可能發(fā)展成為未來價值計量主要屬性的趨勢。但由于進(jìn)行公允價計量較為復(fù)雜，涉及許多經(jīng)濟(jì)環(huán)節(jié)，執(zhí)行難度較大，不可能一蹴而就，其普及過程只能是漸進(jìn)性的，因此目前我們?nèi)詰?yīng)采用多種計量屬性并存的做法，由歷史成本計量逐漸向公允價值計量過渡，不斷地做到積累經(jīng)驗(yàn)與使其完善。