于平

摘要：本文以促進(jìn)完善基本建設(shè)內(nèi)部控制為目標(biāo)，對工程管理審計發(fā)展進(jìn)行梳理，從業(yè)務(wù)、財務(wù)和內(nèi)控、事項兩個維度對工程審計內(nèi)容進(jìn)行劃分，明確了各板塊審計重點(diǎn)，針對目前四個板塊存在的問題，提出了抓宏觀、抓內(nèi)控、抓節(jié)點(diǎn)的審計策略。

關(guān)鍵詞：高校 建設(shè)工程管理 審計策略

一、高校建設(shè)工程管理審計發(fā)展過程

高校建設(shè)工程管理審計的實踐歷經(jīng)多年發(fā)展，從工程竣工結(jié)算開始，推廣工程建設(shè)項目全過程審計，開展內(nèi)部控制審計、進(jìn)行內(nèi)控基礎(chǔ)性評價，進(jìn)一步發(fā)展到目前要求建立投資評審制度、審計全覆蓋。

（一）推廣全過程審計

2007年《教育部關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范建設(shè)工程項目全過程審計的意見》發(fā)布后，高校審計部門更多采用建設(shè)項目全過程審計模式，對建設(shè)項目投資估算、勘察設(shè)計概算、施工預(yù)算、竣工結(jié)算、財務(wù)決算等各階段經(jīng)濟(jì)管理活動進(jìn)行檢查和評價。

這一階段，高校審計由竣工結(jié)算審計推廣到工程各階段，不再僅僅拘泥于竣工結(jié)算審計。全過程審計模式成為高校工程審計部門的標(biāo)配，審計人員開始在事前、事中參與工程審計業(yè)務(wù)。

（二）推動內(nèi)部控制建設(shè)

2012年《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》文件發(fā)布，第46-53條專門描述建設(shè)項目業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制。文件要求項目單位健全項目內(nèi)部管理制度，要求內(nèi)部審計部門或崗位應(yīng)當(dāng)定期或不定期檢查單位內(nèi)部管理制度和機(jī)制的建立與執(zhí)行情況，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題并提出改進(jìn)建議。

2015年的《教育部關(guān)于加強(qiáng)直屬高等學(xué)校內(nèi)部審計工作的意見》，在加強(qiáng)建設(shè)工程審計方面，提出“以促進(jìn)控制工程造價、規(guī)范工程管理、落實管理責(zé)任為重點(diǎn)，加強(qiáng)建設(shè)工程管理審計”。

2016年，《關(guān)于開展內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評價工作的通知》發(fā)布，部屬高校等單位開展了內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評價工作，其中包括了建設(shè)工程領(lǐng)域的內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評價。

在這一階段，內(nèi)部審計部門開始對建設(shè)工程內(nèi)部控制進(jìn)行檢查、評價。內(nèi)控評價要求對業(yè)務(wù)內(nèi)容高度熟悉，離不開工程審計人員的參與和支持，建設(shè)工程內(nèi)部控制評價初步打破了工程審計與財務(wù)管理審計的界限。

（三）推動建設(shè)工程投資評審制度建立

2016年12月，《教育部關(guān)于加強(qiáng)直屬高校建設(shè)工程管理審計的意見》發(fā)布，要求各部屬高校建立投資評審制度，實行建設(shè)工程管理審計全覆蓋。

這一制度實質(zhì)是學(xué)校投資決策機(jī)制，由學(xué)校成立決策機(jī)構(gòu)投資評審小組，在建設(shè)工程開工前對建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)、投資計劃、設(shè)計概算等進(jìn)行評審，是確立審計標(biāo)準(zhǔn)的過程。實行投資評審制度，可以明確工程建設(shè)管理部門的造價控制目標(biāo)，形成造價管控硬性約束。

二、高校建設(shè)工程管理審計內(nèi)容分類

建設(shè)工程管理審計是對建設(shè)工程業(yè)務(wù)活動及其內(nèi)部控制的適當(dāng)性、有效性進(jìn)行的確認(rèn)和評價活動。按照審計維度和審計內(nèi)容，對高校建設(shè)工程管理審計劃分為四個方面，包括工程業(yè)務(wù)內(nèi)控審計、工程業(yè)務(wù)事項審計、工程財務(wù)內(nèi)控審計、工程財務(wù)事項審計（如表1所示）。

內(nèi)部控制審計是管“機(jī)制”的，事項審計是管“具體”的，兩者共同構(gòu)成了工程管理審計業(yè)務(wù)的內(nèi)容。機(jī)制主要是確定“誰、應(yīng)該做什么、是否做到位”，針對的是部門管理；事項主要是某一項工程的某個環(huán)節(jié)是否遵守相應(yīng)的規(guī)定，針對的是具體的事項。缺少內(nèi)控，審計缺少抓手和骨架；內(nèi)控達(dá)標(biāo)后會大量節(jié)約事項審計的工作量。

在實踐中，工程審計人員主要從事業(yè)務(wù)和財務(wù)事項審計工作。工程造價審計，指工程業(yè)務(wù)重要事項審計中對造價的審計。工程招標(biāo)審計，指工程業(yè)務(wù)管理重要事項審計中招標(biāo)階段對造價的審計和經(jīng)濟(jì)文書的審計，包括控制價、招標(biāo)文件、施工合同等。工程付款審計，指財務(wù)管理重要事項審計中依據(jù)合同對不同階段應(yīng)付款項適當(dāng)性、準(zhǔn)確性的審計。造價、招標(biāo)、付款等審計，均依賴建設(shè)工程內(nèi)部控制的建立。

三、高校建設(shè)工程管理審計重點(diǎn)

（一）工程業(yè)務(wù)內(nèi)控審計的重點(diǎn)

是否對工程業(yè)務(wù)進(jìn)行歸口管理，是否建立投資評審等投資約束和控制機(jī)制，是否對使用方功能需求進(jìn)行管理，是否制定并執(zhí)行工程建設(shè)相關(guān)制度規(guī)范等。

（二）工程財務(wù)內(nèi)控審計的重點(diǎn)

建設(shè)管理部門、財務(wù)管理部門是否建立了付款審核、復(fù)核機(jī)制，是否按照要求履行了審核職責(zé)。

（三）工程業(yè)務(wù)事項審計和工程財務(wù)事項重點(diǎn)

不同審計階段，業(yè)務(wù)審計和事項審計均可以分為造價審計和文書審計兩類，具體如表2所示。

高校建設(shè)工程管理審計經(jīng)歷了審計單項重要事項（竣工結(jié)算）、審計多項重要事項（全過程審計）、審計內(nèi)控與審計重要事項并重的發(fā)展。

四、高校建設(shè)工程審計面臨的問題

（一）工程業(yè)務(wù)內(nèi)部控制存在不足

1.缺少實質(zhì)性投資控制機(jī)制

以往規(guī)模以上建設(shè)項目均需要上報項目建議書、可行性研究報告、設(shè)計概算等。教育部批復(fù)的可行性研究報告是重要的造價控制目標(biāo)。盡管存在控制目標(biāo)，還是存在部分工程造價突破設(shè)計概算、大量出現(xiàn)洽商變更的現(xiàn)象。投資控制未在工程開展前期發(fā)揮作用。

2.工程建設(shè)未歸口管理

目前不少高校新建工程、修繕工程由不同的部門管理，各部門建設(shè)管理制度不同、人員職責(zé)分工不同。建設(shè)工程是復(fù)雜的管理事項，需要專業(yè)人員分工配合，提升管理效率。管理職責(zé)分散不利于集中人力，容易造成人力資源的浪費(fèi)，不利于提升工程管理效率。

3.工程建設(shè)各階段未形成規(guī)范的管理體制

第一，立項階段未明確條件，部分工程未確定使用部門已經(jīng)立項。在此條件下，工程管理部門無法確定建筑特殊的功能需求，是按照理科實驗樓建設(shè)還是按照文科科研樓建設(shè)，是建設(shè)化學(xué)、生物類“濕”實驗室，還是數(shù)學(xué)、理論物理類只需要用電條件的實驗室。工程邊設(shè)計、邊施工、邊改動，造成造價失控，嚴(yán)重浪費(fèi)人財物。

第二，設(shè)計階段未進(jìn)行限額設(shè)計，也未建立各類建筑通用的建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)，可能導(dǎo)致部分項目過于豪華或過于簡要，均不符合學(xué)校長遠(yuǎn)發(fā)展規(guī)劃。

第三，招投標(biāo)階段未建立招標(biāo)控制價管理制度。部分高校建設(shè)工程招標(biāo)委托市場招標(biāo)代理公司進(jìn)行，招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價、施工合同文本均由招標(biāo)代理公司安排。招標(biāo)控制價是招標(biāo)文件的重要組成部分，也是建設(shè)工程管理部門進(jìn)行造價控制的重要手段。如果未能落實管理部門對招標(biāo)控制價的審核責(zé)任，招標(biāo)價格形成風(fēng)險敞口，中標(biāo)價可能遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離市場價。

第四，竣工階段未落實結(jié)算管理審核責(zé)任。工程竣工結(jié)算由原合同部分和洽商變更部分組成，部分高校未建立洽商變更的審批制度，洽商變更金額較高。工程結(jié)算直接由施工方報送，工程管理部門未對結(jié)算進(jìn)行實質(zhì)審核，導(dǎo)致工程結(jié)算價格虛高，大幅增加造價失控風(fēng)險。

（二）工程財務(wù)內(nèi)部控制存在不足

建設(shè)管理部門未建立財務(wù)付款管控機(jī)制，內(nèi)部未確定付款審核、復(fù)核流程，未將管理責(zé)任落實到個人。財務(wù)部門未建立工程款項支付的審核、復(fù)核、付款流程，相當(dāng)于只履行了出納“核票”職責(zé)，未履行財務(wù)審核職責(zé)。

（三）工程業(yè)務(wù)事項審計未突出重點(diǎn)

造價控制是建設(shè)工程管理審計最重要的目標(biāo)之一。據(jù)統(tǒng)計，在工程立項階段對造價的影響超過80%，設(shè)計階段對造價的影響超過70%。施工前基本決定了該項目造價的大半。

在工程審計業(yè)務(wù)中，部分高校未能在投資立項階段和設(shè)計階段參與，未要求工程管理部門落實管理責(zé)任，進(jìn)行限額設(shè)計和功能需求管理，對設(shè)計概算、招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價、合同等重要環(huán)節(jié)缺少管控。施工階段后緊跟管理部門，采用旁站式的審計方式，事無巨細(xì)，未突出重要環(huán)節(jié)、重要文件，削弱了審計效果。

（四）工程財務(wù)事項審計未覆蓋

財務(wù)付款審計是重要的審計方式，通過審計可以確認(rèn)管理部門和財務(wù)部門是否落實審核責(zé)任，是否按照合同和相應(yīng)進(jìn)度付款。能否付款的審核權(quán)限，能夠增強(qiáng)審計管理效果，也是檢驗投資控制是否有效的重要手段。

五、高校建設(shè)工程審計策略

（一）建立工程審計宏觀管理概念

建設(shè)工程管理為復(fù)雜事項，需要建立一套機(jī)制，防止工程建設(shè)運(yùn)行漏洞出現(xiàn)，否則審計部門將成為“第二基建工程部”，耗用大量精力用于核量核價，也容易出現(xiàn)管理越位風(fēng)險。

抓宏觀管理，就是抓機(jī)制，審計人員要做審計應(yīng)做的事項，在最能產(chǎn)生效果的階段做事，做產(chǎn)生效益最大的事項。例如，促進(jìn)和規(guī)范投資評審制度建設(shè)，在項目立項階段形成切實的造價控制標(biāo)準(zhǔn)，形成實質(zhì)性控制目標(biāo)，用投資估算控制設(shè)計概算，進(jìn)而控制施工圖預(yù)算，最終控制結(jié)算價格。這一做法能強(qiáng)化工程造價管控，在立項階段推動投資評審效果明顯，就是審計應(yīng)推動建立的事項。

抓宏觀管理，要做好建設(shè)工程內(nèi)部控制審計，一方面促進(jìn)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制機(jī)制建立，一方面促進(jìn)財務(wù)內(nèi)部控制機(jī)制建立。審計應(yīng)落實各部門的管理責(zé)任，讓應(yīng)做事的部門做好自己的管理事項。建立建設(shè)工程歸口管理制度，對不同資金來源、不同性質(zhì)的建設(shè)工程統(tǒng)一管理制度、管理方式、管理機(jī)構(gòu)，避免資源浪費(fèi)；規(guī)范工程建設(shè)管理制度，防止工程新建、修繕等缺少管理依據(jù)；捋順建設(shè)功能審核制度，防止未確定使用功能就進(jìn)行設(shè)計或出現(xiàn)豪華裝修；招標(biāo)要建立招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價、合同等審核制度，防止價格失控；對洽商變更、工程結(jié)算應(yīng)明確工程管理部門造價審核責(zé)任；財務(wù)管理部門應(yīng)落實管理責(zé)任，審核付款是否符合合同和進(jìn)度要求，落實好“兩支筆會簽”制度。

（二）突出審計重點(diǎn)，進(jìn)行過程控制

工程造價控制貫穿于工程管理過程中，審計嵌入重要事項管理，嵌入關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，能有效控制工程造價。在立項、設(shè)計階段投入更多審計力量。投資估算、設(shè)計概算、招標(biāo)控制價、大額洽商變更、竣工結(jié)算為重要造價審核事項；招標(biāo)文件、施工合同為重要文書審核事項；建設(shè)工程付款為財務(wù)管理重要審核事項。

過程管理可以將造價審計由事后審計延伸到事前預(yù)防，從減少損失延伸到防止損失事項出現(xiàn)。通過對重要造價文件和經(jīng)濟(jì)文書的審計，將審計機(jī)制嵌入整體管理流程中，強(qiáng)化了造價管理的效果，減少了審計風(fēng)險。

（三）建立結(jié)果運(yùn)用機(jī)制

完善建設(shè)工程管理審計結(jié)果運(yùn)用，建立審計結(jié)果反饋機(jī)制，強(qiáng)化審計信息提煉及傳遞功能。關(guān)注建設(shè)工程與全校教學(xué)科研、社會服務(wù)等目標(biāo)的協(xié)調(diào)，總結(jié)工程管理中的體制機(jī)制性問題，減少長期隱形損失浪費(fèi)，發(fā)揮審計的建設(shè)性作用。

（作者單位：北京大學(xué)審計室）