王志

（江蘇紫金農(nóng)村商業(yè)銀行股份有限公司）

公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)運(yùn)用已有一段時(shí)間，我國(guó)作為發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家較成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境相比還存在一定差距，所以我國(guó)仍存在限制公允價(jià)值會(huì)計(jì)順利推進(jìn)的阻力，因此，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)進(jìn)行研究對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著非常重大的意義。

一、公允價(jià)值會(huì)計(jì)的定義及特點(diǎn)

（一）公允價(jià)值會(huì)計(jì)的定義

公允價(jià)值會(huì)計(jì)是以公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)的主要計(jì)量屬性并對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行計(jì)量與報(bào)告的會(huì)計(jì)模式。從這一定義中可以看出，其關(guān)鍵在于如何確定所計(jì)量的資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：公允價(jià)值是指交易雙方在相互了解情況的前提下按自愿的原則進(jìn)行交易確定的金額。在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下公允價(jià)值具備的三個(gè)條件是：市場(chǎng)信息可獲得、雙方處于自愿交易以及對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債公平交易。

（二）公允價(jià)值會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

與歷史成本會(huì)計(jì)進(jìn)行比較，公允價(jià)值會(huì)計(jì)主要有以下特點(diǎn)：

（1）公允性。公允即保持公平、公正，這在上述三個(gè)定義中都能得到很好的體現(xiàn)。公允價(jià)值是交易雙方在公平、公正的交易過程中達(dá)成的價(jià)格，交易雙方完全出于自愿。

（2）相關(guān)性。歷史成本會(huì)計(jì)是基于資產(chǎn)取得或負(fù)債發(fā)生時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格，反映的是資產(chǎn)或負(fù)債過去的價(jià)值，存在一定的滯后性。而公允價(jià)值是基于市場(chǎng)現(xiàn)行的價(jià)格，反映的是資產(chǎn)或負(fù)債現(xiàn)在的價(jià)值，它能向信息使用者提供最相關(guān)的信息，受時(shí)間的影響較小。

（3）可靠性。歷史成本反映交易發(fā)生時(shí)的情況，是一種面向過去的、相對(duì)的真實(shí)反映。公允價(jià)值提供的卻是在公平交易的市場(chǎng)中隨著市場(chǎng)環(huán)境不斷變動(dòng)的價(jià)格，相對(duì)于歷史成本而言更具可靠性。

（4）不確定性。在公允價(jià)值會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)人員在業(yè)務(wù)處理過程中面臨著根據(jù)一些假設(shè)和估計(jì)對(duì)未實(shí)現(xiàn)損益進(jìn)行確認(rèn)的問題。當(dāng)所需計(jì)量的資產(chǎn)或負(fù)債不存在活躍的交易市場(chǎng)時(shí)，公允價(jià)值難以確定，主要依靠會(huì)計(jì)人員根據(jù)一些估值技術(shù)和自身經(jīng)驗(yàn)來確定，所以公允價(jià)值會(huì)計(jì)的不確定性與會(huì)計(jì)人員采用的估計(jì)技術(shù)和依據(jù)的經(jīng)驗(yàn)所做的決策相關(guān)。

（5）動(dòng)態(tài)性。公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)的就是計(jì)量日的脫手價(jià)格，即公允價(jià)值隨著計(jì)量日變化而不同。公允價(jià)值會(huì)計(jì)要求資產(chǎn)或負(fù)債在后續(xù)計(jì)量中以當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)狀況為依據(jù)，進(jìn)行動(dòng)態(tài)反映。

二、公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用中出現(xiàn)的問題

公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用必須尊重我國(guó)的現(xiàn)實(shí)狀況。目前公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)雖然已經(jīng)得到運(yùn)用，但在這過程中還是面臨著一系列的問題，亟待解決。

1.公允價(jià)值會(huì)計(jì)的推廣進(jìn)程較慢。歷史成本會(huì)計(jì)的計(jì)量模式在會(huì)計(jì)人員的思想意識(shí)和行為上已經(jīng)根深蒂固，而我國(guó)應(yīng)用公允價(jià)值會(huì)計(jì)的時(shí)間更短，要讓人們接受公允價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量模式不是一朝一夕的事，需要一個(gè)漫長(zhǎng)而曲折的過程。

2.公允價(jià)值會(huì)計(jì)操作難度大，缺乏高素質(zhì)人才。公允價(jià)值會(huì)計(jì)推廣應(yīng)用是會(huì)計(jì)理論革新的重要轉(zhuǎn)折點(diǎn)，也是對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員執(zhí)業(yè)能力的全面考驗(yàn)。同時(shí)，企業(yè)管理者由于自身管理水平有限和計(jì)量方法的復(fù)雜性，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)本質(zhì)的理解和運(yùn)用還存在不足。

3. 利用公允價(jià)值隨意調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)利潤(rùn)操縱行為。由于公允價(jià)值會(huì)計(jì)的運(yùn)用會(huì)影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的結(jié)果，具有較高的決策相關(guān)性，公允價(jià)值會(huì)計(jì)提供的信息又難以達(dá)到可驗(yàn)證性標(biāo)準(zhǔn)，所以企業(yè)的管理者利用這一信息優(yōu)勢(shì)和公允價(jià)值的特殊性，高估資產(chǎn)或收益，美化公司業(yè)績(jī)，從而獲取非法利益。

4.有關(guān)會(huì)計(jì)舞弊的法制不健全，監(jiān)督不到位。公允價(jià)值會(huì)計(jì)之所以成為一些不法分子操縱利潤(rùn)的工具，有相當(dāng)一部分原因是因?yàn)槿狈ο鄳?yīng)的法律體系，從而給那些利用公允價(jià)值會(huì)計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊的人留下可趁之機(jī)。

5.外部審計(jì)不到位，不能有效監(jiān)督利用公允價(jià)值會(huì)計(jì)舞弊的行為。現(xiàn)實(shí)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部審計(jì)經(jīng)常流于形式，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審單位之間存在利益依附關(guān)系，對(duì)于難以獲取的公允價(jià)值信息就不按程序進(jìn)行審核，不能真正起到監(jiān)督企業(yè)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的作用。

6.企業(yè)內(nèi)部控制力度不夠，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用不明顯

企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)受制于企業(yè)的高層管理部門，獨(dú)立性不強(qiáng)，制度不夠規(guī)范，執(zhí)行不到位，以至于一些企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的日常運(yùn)轉(zhuǎn)都只是流于形式，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的職能沒有得到很好的履行，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的操作流程不能實(shí)行有效的控制。

三、公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用的改進(jìn)建議

我國(guó)尚是發(fā)展中國(guó)家，在滿足會(huì)計(jì)信息使用者方面與國(guó)際水平還有很大差距，因此，結(jié)合我國(guó)國(guó)情，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用提出幾點(diǎn)建議。

1.政府應(yīng)建立完善的公允價(jià)值信息數(shù)據(jù)系統(tǒng)，為專業(yè)人員提供全面的信息。為了提高財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性和相關(guān)性，政府應(yīng)建立完善的公允價(jià)值數(shù)據(jù)系統(tǒng)，不斷收集和更新市場(chǎng)的公允價(jià)值信息，給從業(yè)人員提供參考，提高公允價(jià)值信息的質(zhì)量，降低公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的獲取成本。

2.完善公司的治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)內(nèi)部控制。完善公司的治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)內(nèi)部控制是有效避免利潤(rùn)操縱現(xiàn)象出現(xiàn)的有效途徑。只有有效發(fā)揮公司內(nèi)部董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的作用，合理分配各崗位的職責(zé)權(quán)限，確保決策、執(zhí)行、監(jiān)督的相互分離，才能從根本上避免利用公允價(jià)值會(huì)計(jì)舞弊的現(xiàn)象發(fā)生。

3.加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人員的執(zhí)業(yè)能力。公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用要求會(huì)計(jì)人員進(jìn)行大量的職業(yè)判斷，從這個(gè)層面上說，有必要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)和教育，完善其知識(shí)結(jié)構(gòu)，熟悉與公允價(jià)值會(huì)計(jì)相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并掌握一定的估值技術(shù)，提高會(huì)計(jì)人員的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德。

4.完善相關(guān)法律制度的建設(shè)，嚴(yán)格對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的監(jiān)督。我國(guó)法律體系不完善，監(jiān)督和懲戒的力度不夠，給那些利用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊的人員有了可趁之機(jī)。因此，我國(guó)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)上市公司在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行方面的監(jiān)管，堅(jiān)決打擊利用公允價(jià)值會(huì)計(jì)操縱利潤(rùn)的違法行為，加大處罰力度，一旦發(fā)現(xiàn)利用公允價(jià)值會(huì)計(jì)舞弊的行為就必須追究責(zé)任。

5.嚴(yán)格規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的審計(jì)，強(qiáng)化監(jiān)管。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部審計(jì)是防止公允價(jià)值會(huì)計(jì)濫用的重要監(jiān)督力量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備相應(yīng)的的職業(yè)技能和操守。不僅要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師熟練各種估值技術(shù)和方法，還要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中保持職業(yè)道德與操守，這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言是一個(gè)嚴(yán)峻的考驗(yàn)。

6.改進(jìn)與公允價(jià)值會(huì)計(jì)相關(guān)的信息披露制度。通過對(duì)采用公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用的過程和其涉及的相關(guān)的信息進(jìn)行披露能使公允價(jià)值信息在一定程度上更可靠。另外，公允價(jià)值的披露還應(yīng)該詳細(xì)說明公允價(jià)值是根據(jù)什么規(guī)定和技術(shù)得出的等等。改進(jìn)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的信息披露制度能夠?qū)⒐蕛r(jià)值計(jì)量過程全面、客觀、清晰地報(bào)告給財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者，從而使信息使用者對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息做出真確的判斷，以降低由于市場(chǎng)的信息不對(duì)稱而帶來的風(fēng)險(xiǎn)。