淺析目標成本管理的動機及其創(chuàng)新實施辦法

楊文選

摘要：歐美日韓等傳統(tǒng)制造強國已經(jīng)開始實施以數(shù)控化、智能化、物聯(lián)網(wǎng)、無人化等為特征新一代的技術革新和工業(yè)革命，我國國務院2015年也公布了《中國制造2025》。中國制造“人口紅利”為基礎的低成本優(yōu)勢已經(jīng)成為過去，多樣化的市場和客戶需求、相對僵持的競爭環(huán)境、不斷提高的規(guī)模門檻與制造升級，日漸顯示傳統(tǒng)成本管理的局限性，目標成本管理成為企業(yè)制勝的必然選擇。本文把目標成本管理與價值鏈模塊化經(jīng)營相結合，這種創(chuàng)新的實施辦法使目標成本管理成為企業(yè)經(jīng)營的支柱之一。

關鍵詞：經(jīng)營管理；財務管理；目標成本

歐美日韓等傳統(tǒng)制造強國已經(jīng)開始實施以數(shù)控化、智能化、物聯(lián)網(wǎng)、無人化等為特征新一代的技術革新和工業(yè)革命，比如德國提出了工業(yè)4.0。我國國務院2015年5月公布了《中國制造2025》，《中國制造2025》立足我國轉變經(jīng)濟發(fā)展方式的需要，圍繞創(chuàng)新驅動、智能轉型、強化基礎、綠色發(fā)展、人才為本等關鍵環(huán)節(jié)，以及先進制造、高端裝備等重點領域，提出了加快制造業(yè)轉型升級、提升增效的重大戰(zhàn)略任務和重大政策舉措，力爭到2025年使我國從制造大國邁入制造強國行列。

“中國制造2025”除了以智能制造為基礎的硬件投資外，管理創(chuàng)新也是必不可少的驅動因素，其中成本精細化管理是最重要的一環(huán)，而目標成本管理是成本精細化管理的最有效的工具之一。

一、企業(yè)引進目標成本管理的動機

（一）市場和客戶需求的多樣化，高品質化，產(chǎn)品生命周期縮短

進入二十一世紀，我國市場經(jīng)濟日益繁榮，市場和客戶對產(chǎn)品的品質、功能、價格、包裝、款式和服務等方面的需求日益多樣化。客戶希望購買的產(chǎn)品和服務能夠更美觀、更舒適、更便捷、更安全、更環(huán)保、更低成本。這驅動企業(yè)利用新材料、新工藝、新設備、新技術等研發(fā)和制造物美價廉的新產(chǎn)品，而物美價廉的新產(chǎn)品反過來也會引導客戶的需求。技術進步的加速度也導致產(chǎn)品生命周期不斷縮短，比如智能手機。

（二）市場容量的“天花板”，制造業(yè)產(chǎn)能過剩，市場競爭加劇

近年來中國制造業(yè)的一個普遍問題是大部分產(chǎn)品遇到市場容量的“天花板”，更新?lián)Q代需求超過了新增需求，產(chǎn)能過剩，市場競爭加劇，按傳統(tǒng)方式經(jīng)營的制造業(yè)舉步維艱。成本領先戰(zhàn)略和差異化戰(zhàn)略是企業(yè)取得競爭優(yōu)勢的最基本經(jīng)營戰(zhàn)略。對于目標客戶來說，差異化產(chǎn)品帶來的附加值即體驗價值能否超越購買低成本產(chǎn)品的貨幣損失是選擇的關鍵因素。在產(chǎn)品差異化的同時做到低成本，才能在市場上長久地保持競爭優(yōu)勢。

（三）大規(guī)模定制、柔性生產(chǎn)、智能制造和ERP信息化技術

市場和客戶需求的多樣化并不意味著產(chǎn)品的個性化定制和生產(chǎn)，搭建能靈活配置成各種最終產(chǎn)品的模塊化構件和接口，達到模塊化規(guī)模經(jīng)濟要求和適當個性化要求，實現(xiàn)大規(guī)模定制生產(chǎn)。而柔性生產(chǎn)技術、智能制造技術和ERP信息化技術為大規(guī)模定制生產(chǎn)準備了條件。

（四）傳統(tǒng)成本管理的局限性

傳統(tǒng)的成本管理主要關注成本核算，且將成本核算重點放在產(chǎn)品制造過程所發(fā)生的彈性資源消耗上，只關注制造環(huán)節(jié)的成本控制，是事后的、靜態(tài)的成本管理，而目標成本管理可以實現(xiàn)基于價值鏈的、動態(tài)的、全流程的、總的成本管理。企業(yè)競爭環(huán)境的變化要求企業(yè)從傳統(tǒng)成本管理轉向以顧客為導向、著眼于競爭優(yōu)勢的目標成本管理。

二、目標成本管理的定義

小米公司創(chuàng)始人雷軍有一個很有名的“七字真訣——專注、極致、口碑、快”，細究起來每個字都和目標成本管理有關，小米公司的成功與其實施目標成本管理息息相關。目標成本管理是根據(jù)企業(yè)的競爭戰(zhàn)略和經(jīng)營目標，在成本設計、成本預測、成本決策、測定目標成本的基礎上，進行目標成本的設計和分解、控制和分析、評價和考核的一系列成本管理工作。

模塊化生產(chǎn)在IT、汽車、飛機制造等行業(yè)得到了極大的應用，未來的產(chǎn)業(yè)組織也必然呈現(xiàn)模塊式的發(fā)展。日本經(jīng)濟學家青木昌彥給模塊作了如下定義：“‘?？焓侵赴胱月傻淖酉到y(tǒng)，按照一定的規(guī)則與其它同樣的子系統(tǒng)相互聯(lián)系而構成的更加復雜的系統(tǒng)或過程。”模塊有三個特點即獨立性、統(tǒng)一性、標準化。企業(yè)價值鏈模塊化經(jīng)營就是將價值鏈中的每個工序分別按一定的“塊”進行調整和分割。價值鏈模塊會計核算的對象是企業(yè)總體價值、產(chǎn)品價值與產(chǎn)品各模塊價值，不同模塊組合形成產(chǎn)品價值，不同產(chǎn)品組合形成企業(yè)總體價值，企業(yè)總體價值、產(chǎn)品價值和模塊價值取決于企業(yè)的整合能力。

目標成本管理，需要將目標成本管理與價值鏈模塊化經(jīng)營相結合，形成以企業(yè)總體價值、產(chǎn)品價值與產(chǎn)品各模塊價值為控制對象的目標成本管理。為簡單起見，通常的目標成本管理的控制對象局限于企業(yè)內部的可控資源。

三、目標成本的設定

目標成本是基于產(chǎn)品競爭性市場價格，在滿足企業(yè)從該產(chǎn)品中取得必要利潤情況下所確定的產(chǎn)品或服務的最高期望成本。用公式表達即為：

①產(chǎn)品目標成本=產(chǎn)品競爭性市場價格-產(chǎn)品的必要利潤

②∑產(chǎn)品模塊目標成本（模塊1+模塊2+……+模塊n）=產(chǎn)品目標成本

③產(chǎn)品競爭性市場價格=競爭性市場通用模塊價格+差異性體驗溢價

產(chǎn)品競爭性市場價格主要來源于兩個途徑：一是詳細的市場調查和大量用戶互動溝通，即要量化該產(chǎn)品的通用模塊和差異化模塊的不同組合分別有多少終端用戶愿意用多少錢購買；二是與市場上現(xiàn)有的競品和未來上市時的競品的價格PK，力爭做到品質和體驗高于競品而售價低于競品。應該注意，產(chǎn)品競爭性市場價格與目標客戶群和目標銷量有關，目標銷量同樣來源于市場調查、用戶互動溝通和營銷部門的承諾。沒有目標銷量的市場價格是無意義的。

產(chǎn)品的必要利潤是指企業(yè)在特定競爭戰(zhàn)略下所要求的目標利潤。

產(chǎn)品目標成本必須按價值鏈分解到不同的模塊，且模塊不能遺漏。這些模塊成本包括產(chǎn)品功能模塊成本、模具成本、包裝成本、生產(chǎn)成本、物流成本、研發(fā)成本、銷售成本和日常管理成本等。單位產(chǎn)品模塊目標成本是產(chǎn)品生命周期內不同階段總的產(chǎn)品目標成本與相應階段市場承諾銷量的平均數(shù)。

產(chǎn)品競爭性市場價格、產(chǎn)品目標成本、產(chǎn)品模塊目標成本是動態(tài)變動的，與競爭戰(zhàn)略、競品銷售的策略、產(chǎn)品生命周期所處的階段等有關。

產(chǎn)品目標成本、產(chǎn)品模塊目標成本一旦確定，ERP信息化技術已經(jīng)能夠將最佳方案的模擬成本轉化為目標成本，而且可以實現(xiàn)動態(tài)的目標成本。

四、目標成本的控制

目標成本法的關鍵環(huán)節(jié)在于如何將已確定的目標成本真正地落到實處，應圍繞著產(chǎn)品的事前事中事后的全生命周期和全價值鏈模塊做工作。

事前控制主要是在產(chǎn)品的設計階段用目標成本約束產(chǎn)品設計和用價值工程技術進行產(chǎn)品設計。據(jù)研究測算，產(chǎn)品設計環(huán)節(jié)決定產(chǎn)品制造成本的80%-85%。產(chǎn)品設計階段的目標成本管理：一是以顧客需求為導向，所有功能模塊是顧客需要且顧客愿意付出相應的代價，避免為額外性能和附加性能付出超過這種溢價的增量成本；二是立足于競品對標，競品的模塊設計成本低于本產(chǎn)品的設計產(chǎn)品，應借鑒競品設計，力爭各模塊成本和模塊組合后的產(chǎn)品成本低于競品。競品的模塊設計成本可以通過拆機評估、第三方資料等方式獲得，但應規(guī)避專利陷阱和簡單模仿，確保合法合規(guī)。另外，產(chǎn)品研發(fā)部門要與市場部門聯(lián)動，顧客需求、目標客戶群、目標銷量、目標成本等需要雙方共同確認。

事中控制主要是生產(chǎn)過程中的目標成本過程控制與持續(xù)改善，包括產(chǎn)品上市后設計降成本、供應鏈采購降成本、生產(chǎn)工藝降成本和其他日常經(jīng)營活動節(jié)能降耗工作，這些工作也應該細化到各模塊。供應鏈采購降成本主要應通過供應商參與設計、標準化模塊、批量采購等戰(zhàn)略資源整合方式，而不是單純壓價。生產(chǎn)工藝效率降成本主要通過智能化設備降低人工、柔性生產(chǎn)降低換產(chǎn)成本、人機磨合節(jié)拍提升提效等方式。

事后控制主要是產(chǎn)品進入衰退期后的目標成本過程控制，包括清理產(chǎn)品庫存的下市費用、清理專用原材料庫存費用、預留必要的、維修用備品備件等成本。

產(chǎn)品的財務經(jīng)理是目標成本控制的關鍵角色，需要圍繞著產(chǎn)品全生命周期，做好事前目標成本核算和確認、事中和事后目標成本的差異分析和差異糾偏，直到最終產(chǎn)品成功按目標成本下市。

五、結論和建議

將目標成本管理與價值鏈模塊化經(jīng)營相結合，是制造企業(yè)行之有效的管理辦法。目標成本管理通過產(chǎn)品和模塊的成本量化、目標過程控制，使產(chǎn)品全生命周期管理和核算能夠落實。目標成本管理把目標成本分解落實到企業(yè)經(jīng)營的每一個環(huán)節(jié)，綱舉目張，收放自如，能夠成為一個全員、全過程、全價值鏈的管理工具。

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（作者單位：力諾集團股份有限公司）