我國民間審計獨立性影響因素問題探討

賀立煌

隨著美國“安然事件”、世界通訊等財務(wù)舞弊，以及近年來我國綠大地、萬福生科等上市公司財務(wù)舞弊的發(fā)生，民間審計獨立性的喪失，使得公眾對于民間審計行業(yè)產(chǎn)生了懷疑。因此找出民間審計獨立性缺失的原因刻不容緩。影響民間審計獨立性的因素眾多，主要體現(xiàn)在會計師事務(wù)所規(guī)模、注冊會計師專業(yè)勝任能力、審計委托模式、市場供求關(guān)系、社會監(jiān)督五個方面。

一、我國民間審計獨立性影響因素的問題現(xiàn)狀

1.我國會計師事務(wù)所規(guī)模偏小，結(jié)構(gòu)不合理。目前，我國審計市場仍處于賣方市場，會計事務(wù)所業(yè)務(wù)中大部分是為客戶提供傳統(tǒng)的審計服務(wù)，對于稅務(wù)籌劃、投資咨詢服務(wù)等更多的非審計服務(wù)占得比重卻相當(dāng)小。這就對我國事務(wù)所的發(fā)展產(chǎn)生不利的影響，同時也讓注冊會計師在面對被審計單位的時候地位變?nèi)?。我國會計師事?wù)所的突出特點就是數(shù)量多而規(guī)模小，現(xiàn)在有8294家會計師事務(wù)所。因為市場上的客戶有限，所以會計師事務(wù)的首要任務(wù)就是爭取客戶。但當(dāng)前我國民間審計市場存在著混亂無序競爭的現(xiàn)象，這也就使得會計師事務(wù)所越來越難爭取客戶。再加上業(yè)務(wù)收入水平偏低，讓事務(wù)所更加依賴客戶，面對審計單位時就會處于被動，使得審計獨立性降低。

2.注冊會計師專業(yè)勝任能力不足，執(zhí)業(yè)水平低下。與發(fā)達國家相比，我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力還是有一定差距。當(dāng)前國內(nèi)只要有大專及大專以上學(xué)歷就能夠報考注冊會計師的考試資格，也不受專業(yè)條件的限制，這就出現(xiàn)了一部分報考人員沒有系統(tǒng)的學(xué)習(xí)會計或?qū)徲嬛R，而又缺乏審計經(jīng)驗，導(dǎo)致公眾質(zhì)疑其專業(yè)勝任能力。再從科技手段上看，伴隨著信息技術(shù)的高速發(fā)展和辦公的網(wǎng)絡(luò)化，計算機審計和審計網(wǎng)絡(luò)化越來越普及，但是目前能夠精通計算機且精通會計和審計理論知識的綜合型人才還是比較缺乏。再加上一些注冊會計師容易受到金錢的誘惑而喪失基本的職業(yè)道德觀念，這是因為國家在這方面相應(yīng)的懲罰機制不是那么的嚴厲，注冊會計師為了金錢而與被審計單位合謀而對被審計單位的虛假財務(wù)報表出具不合理的審計報告，以此獲得相關(guān)審計報酬，這使得注冊會計師嚴重違反了其職業(yè)道德規(guī)范，導(dǎo)致民間審計獨立性的缺失。

3.審計委托關(guān)系模糊，責(zé)任不清晰。從前文，我們了解到審計委托關(guān)系對等的重要。但是在我國民間審計市場上，實際上企業(yè)的經(jīng)營者成了委托人，并不存在真正意義上的審計委托人，這就是審計委托模式的變異形成了經(jīng)營者和注冊會計師的一個新的委托代理關(guān)系。這就變成了經(jīng)營者雇人來審查自己的局面?，F(xiàn)在經(jīng)營者為了讓委任方滿意，而雇傭注冊會計師對自己的經(jīng)營業(yè)績進行做一定“美化”，修改其企業(yè)經(jīng)營數(shù)據(jù)，更有甚者，變本加厲的偽造其經(jīng)營業(yè)績。這就是近年來國內(nèi)審計丑聞不斷發(fā)生的由來，這其實從側(cè)面也反映了我國法律的不健全以及監(jiān)管機制的缺失。雖然目前國內(nèi)的法律有對提供虛假財務(wù)報告的行為的規(guī)定，但是卻懲罰小，相關(guān)違法人員所承擔(dān)的責(zé)任也小。所以說目前國內(nèi)的審計委托關(guān)系，實際起作用的還是被審計單位的管理層，這也就導(dǎo)致了民間審計獨立性的缺失。

4.審計收費的不合理，審計獨立性受損。我國目前現(xiàn)行的審計收費制度也十分嚴重的影響了民間審計的獨立性。在注冊會計師完成審計工作的時候，會計師事務(wù)所直接向被審計單位收取費用，從被審計單位那里獲得報酬。這樣就使得會計律師事務(wù)所和被審計單位有了經(jīng)濟上來往，就加強了他們雙方間的關(guān)系。作為第三方的會計律師事務(wù)本來是受被審計單委托，這就讓審計費用和審計結(jié)論連接起來了，有時注冊會計師甚至?xí)鶕?jù)被審計單位的需要而形成審計結(jié)論，這樣的收費制度也就使得民間審計獨立性缺失，審計結(jié)論也就失真。

5.行業(yè)監(jiān)管的不健全，法律制度不完善。雖然我國政府出臺了不少審計相關(guān)的法律法規(guī)，如《審計法》、《證券法》和《公司法》等相關(guān)法律都對上市公司的會計信息披露進行了相關(guān)規(guī)定，也有包括對注冊會計師職業(yè)操守的相關(guān)規(guī)定，但都存在一定的問題，普遍可操作性較差，并且相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定都不夠具體，這就使得外部監(jiān)督對注冊會計師沒有足夠的監(jiān)督力度，從而影響了民間審計獨立性的實現(xiàn)。再有，國內(nèi)的法律法規(guī)對民間審計行業(yè)的民事訴訟、民事責(zé)任等制度不健全，對違規(guī)者的懲治力度也很弱。這就讓注冊會計師感覺到違規(guī)成本低，特別是刑事責(zé)任的風(fēng)險低甚至民事賠償責(zé)任風(fēng)險幾乎為零，這與違規(guī)的巨額利益相比，無異于在誘導(dǎo)舞弊，從而削弱了民間審計獨立性。

二、規(guī)范我國民間審計獨立性影響因素的政策建議

1.做大做強我國的會計師事務(wù)所，增強其市場競爭力。毫無疑問，會計事務(wù)所的規(guī)模越大越有利于其抵御來自世間的誘惑和壓力。從“四大所”可以看出，他們在我國審計市場上居于領(lǐng)導(dǎo)地位并且足夠多的吸引優(yōu)質(zhì)的注冊會計師。大型的會計事務(wù)所之所以更注重聲譽，是因為由于舞弊行為而導(dǎo)致?lián)p失信譽的代價遠遠大于失去一個客戶。當(dāng)然，他們也不必為了個別客戶的丟失而擔(dān)心自身的生存。這些都是因為這些大型的會計師事務(wù)所擁有了比較高的審計獨立性。對此，我國的中小會計師事務(wù)所應(yīng)該向“四大所”學(xué)習(xí)，把自己做大做強。同時，從我國會計師事務(wù)所的現(xiàn)狀看，減少會計事務(wù)所的數(shù)量有利于減小其對客戶的依賴性。這就說明減少會計事務(wù)所的數(shù)量，擴大其規(guī)模，或者合并小規(guī)模的會計事務(wù)，亦或是大力扶持對獨立性較強的大型事務(wù)所，這有利于提高民間審計的獨立性。

2.增強注冊會計師專業(yè)勝任能力，提高民間審計獨立性。圍繞著提高民間審計獨立性的思考有不少，但大多認為其本質(zhì)是對注冊會計師自身的執(zhí)業(yè)水平的探討。民間審計是有著嚴格規(guī)定程序的工作，但是注冊會計師的主觀判斷仍然是影響審計工作的重要因素。所以說提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平是保障民間審計獨立性的重要因素。

然而，由于我國注冊會計師職業(yè)恢復(fù)的時間較短，審計從業(yè)人員的專業(yè)能力、素質(zhì)和職業(yè)道德都與發(fā)達國家有一定差距。針對這種現(xiàn)狀，中注協(xié)應(yīng)該嚴格規(guī)定注冊會計師的準入，對獲得注冊會計師資格的審計從業(yè)人員進行不定期考核，也要加強對注冊會計師后續(xù)的教育和培訓(xùn)，以及對其進行職業(yè)道德素質(zhì)教育，從而提高審計從業(yè)人員的素質(zhì)。再有，會計師事務(wù)所也可以通過組織各種再教育培訓(xùn)，來豐富知識面及素質(zhì)，從而提高注冊會計師專業(yè)勝任能力。伴隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的飛速發(fā)展，還需要加強注冊會計師對于會計信息技術(shù)及英語水平等方面的培訓(xùn)，從而更加適應(yīng)未來的要求。只有這樣才能更好的確保他們在民間審計工作中的獨立性。

3.改善委托模式，建立良好的委托機制。因為在我國目前的民間審計中缺乏真正意義上的審計委托人，簡單說就是企業(yè)的實際委托人還是經(jīng)營者，這也導(dǎo)致我國的注冊會計師一面監(jiān)督經(jīng)營者而又一面受聘于經(jīng)營者的尷尬局面。這也是注冊會計師為什么在經(jīng)濟上處于弱勢且缺乏獨立性的原因。因此委托人應(yīng)當(dāng)收回經(jīng)營者事實上的對注冊會計師的聘用權(quán)，更好的完善公司的治理結(jié)構(gòu)。在完善自身的同時，也可以借鑒國外成功的經(jīng)驗，通過建立由公司董事組成的審計委員會，再根據(jù)審計委員會的要求來聘請注冊會計師并直接支付審計費用，這樣就可以減少注冊會計師的壓力在其面對經(jīng)營者的時候。同時審計委員會有權(quán)參與制定審計計劃并且可以對審計的結(jié)果進行評價，當(dāng)然也有權(quán)對于注冊會計師的審計檢查和監(jiān)督，這就大大提高民間審計的獨立性。

4.改革審計收費方式，完善審計市場。目前我國審計相關(guān)法律法規(guī)對于審計收費的規(guī)定還是比較混亂。針對這種情況，國家相關(guān)部門應(yīng)制定出一個合理且權(quán)威的審計收費標準。大多數(shù)情況下，審計工作的時間與公司規(guī)模的大小、業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度及審計風(fēng)險密切相關(guān)。因此，我國的審計收費標準應(yīng)當(dāng)與審計工作小時為依據(jù)，再綜合會計師事務(wù)所其他方面因素。這樣也就解決了收費標準的不一以及收費差距懸殊的問題。也只有這樣才能保證民間審計獨立性。

5.營造良好的外部監(jiān)管環(huán)境，加強外部控制力度。由于審計相關(guān)法律法規(guī)的不健全一定程度上使得民間審計獨立性缺失。對此應(yīng)當(dāng)健全目前國內(nèi)民間審計獨立性相關(guān)的法律制度：第一，可以適時增加相關(guān)的法律制度中民間審計獨立性的規(guī)定；第二，為了加強對注冊會計師的經(jīng)濟責(zé)任和法律責(zé)任的懲罰力度，可以在《公司法》和《證券法》等法律中關(guān)于民事賠償責(zé)任制度增加具體的、可操作性強的有關(guān)注冊會計師的規(guī)定；第三，制定受害者集體訴訟制度，加強對受害投資者和債權(quán)人等相關(guān)利益者的司法救濟。這樣才能在法律制度上讓注冊會計師真正意識到獨立性的重要性，以此提高民間審計獨立性。

結(jié)論：西方國家完善的民間審計行業(yè)監(jiān)督體系，可以讓我們得到啟發(fā)。我國可以通過借鑒輪崗制度來阻止注冊會計師由于對被審計單位過于熟悉而影響其審計獨立性。也可以通過同業(yè)互查這一制度對民間行業(yè)的專業(yè)知識和技術(shù)來檢查審計質(zhì)量，因為這樣的檢查體系不受會計師事務(wù)所的影響而更加的獨立和有效，同業(yè)互查的檢查結(jié)果也就更加真實客觀，也就能夠提高我國民間審計獨立性。

（作者單位：江西財經(jīng)大學(xué)）