徐揚

長期以來政府會計改革一直是國家政策研究和學(xué)術(shù)探討的焦點，近年來財政部門在完善預(yù)算法、行政事業(yè)單位會計制度、國有資產(chǎn)管理、內(nèi)部控制制度的等一系列改革措施的同時，也正式拉開了政府會計改革的序幕。

一、政府會計改革的背景

新形式下，我國長期以來實行的以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的決算報告制度逐漸暴露出問題和缺陷，主要表現(xiàn)為該會計體系主要功能為反映政府年度預(yù)算執(zhí)行情況，無法科學(xué)、完整的反映政府部門的資產(chǎn)及整體財務(wù)狀況，無法提供準(zhǔn)確完整的政府財務(wù)報告，無法全面、清晰的反映政府部門的財務(wù)信息；地方政府債務(wù)問題在政府財政報告中無法充分反映；財務(wù)信息無法為改進(jìn)政府績效監(jiān)督考核提供有力依據(jù)和支持。同時，新《預(yù)算法》的頒布及實施，迫切需要制定廣泛適用于各級政府部門，有利于將政府部門的預(yù)算、核算和決算協(xié)調(diào)統(tǒng)一的會計政策，保證預(yù)算收支信息的全面性和完整性，貫徹落實“政府所有收入和支出全部納入預(yù)算”的規(guī)定，進(jìn)一步適應(yīng)財政預(yù)算管理制度改革的最新要求。

2013年11月12日十八屆三中全會審議通過了《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出：“建立跨年度預(yù)算平衡機制，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險預(yù)警機制?！边@意味著我國政府會計改革的大幕徐徐拉開。

二、政府會計改革工作穩(wěn)步提速

（一）政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系初步構(gòu)建

2014年底國務(wù)院批轉(zhuǎn)財政部制定了《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》，提出：“我國力爭在2020年前建立起具有中國特色的政府會計準(zhǔn)則體系和權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度”，同時明確了實施步驟。

2015年政府會計改革工作取得實質(zhì)性進(jìn)展：11月財政部發(fā)布了《政府會計準(zhǔn)則一基本準(zhǔn)則》（以下簡稱基本準(zhǔn)則），并明確自2017年1月1日起正式施行?！痘緶?zhǔn)則》作為我國政府會計改革的“概念框架”，為制定各項具體準(zhǔn)則和政府會計制度提供指導(dǎo)，為構(gòu)建規(guī)范、科學(xué)的政府會計準(zhǔn)則體系奠定了基礎(chǔ)，有利于統(tǒng)一各級政府、部門、單位的會計基礎(chǔ)核算工作，全面提高政府會計信息的全面性、相關(guān)性、可靠性和可比性。隨后財政部依據(jù)《基本準(zhǔn)則》制定并發(fā)布了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨、投資四個項目的具體準(zhǔn)則征求意見稿，對各項目要素的定義及具體的確認(rèn)、計量工作做出了規(guī)范。

（二）實施一系列配套工作為改革鋪路

想要完成政府會計改革，全面提升政府部門的財務(wù)管理水平，需要各個環(huán)節(jié)的通力協(xié)作，為此財政部做了一系列配套工作，為改革鋪路：

首先，財政部修訂發(fā)布了新的《財政總預(yù)算會計制度》，對原有的制度和規(guī)定進(jìn)行系統(tǒng)梳理整合，同時明確了今后總會計核算目標(biāo)既要準(zhǔn)確反映預(yù)算執(zhí)行情況，也要全面反映資產(chǎn)負(fù)債等財務(wù)狀況。隨后又發(fā)布了《新舊財政總預(yù)算會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》。同年12月初，財政部發(fā)布《政府財務(wù)報告編制辦法（試行）》和《政府部門財務(wù)報告編制操作指南（試行）》，基本搭建了政府財務(wù)報告編制的制度框架。

為了有效促進(jìn)政府會計改革的發(fā)展，2014年財政部發(fā)布了《政府購買服務(wù)管理辦法（暫行）》，在購買服務(wù)的目錄中明確加入了會計審計服務(wù)內(nèi)容。財政、審計等政府監(jiān)管部門可以通過實施政府購買服務(wù)制度改革，構(gòu)建公開透明的政府會計服務(wù)購買制度。

2016年財政部下發(fā)《財政部關(guān)于開展2016年全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)清查工作的通知》及《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查核實管理辦法》全面啟動全國性的大規(guī)模資產(chǎn)清查工作，并著重推進(jìn)資產(chǎn)信息采集工作，為摸清家底，并以此為基礎(chǔ)進(jìn)一步推進(jìn)政府會計改革奠定基礎(chǔ)。

三、把握改革思路完成工作轉(zhuǎn)變

作為在會計準(zhǔn)則體系中處于“頂層設(shè)計”的《基本準(zhǔn)則》，在充分考慮我國政府財政財務(wù)管理特點的基礎(chǔ)上，吸收了企業(yè)會計改革和各國政府部門會計改革的成功經(jīng)驗和理念，為進(jìn)一步深化我國政府會計改革引領(lǐng)了方向。作為長期在預(yù)算會計思路下工作的政府部門財務(wù)人員，應(yīng)盡快把握改革思路，完成工作轉(zhuǎn)變。

（一）完成收付實現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的逐步轉(zhuǎn)變

十八屆三中全會提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的重要部署，為我國政府會計改革明確了方向。權(quán)責(zé)發(fā)生制是指在會計核算中，按照收入已實現(xiàn)，費用已發(fā)生，并應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)本期收入和費用的核算方法。相對于收付實現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制更能體現(xiàn)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，對于長期一直執(zhí)行收付實現(xiàn)制的政府部門來講，如何完成兩種核算方法的平穩(wěn)過渡，無疑是一項重大挑戰(zhàn)。此次《基本準(zhǔn)則》在政府會計核算的各個環(huán)節(jié)中全面引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則，科學(xué)界定了各項會計要素的定義、確認(rèn)和計量標(biāo)準(zhǔn)。以資產(chǎn)計提折舊為例，在預(yù)算會計下，預(yù)算支出有消耗性支出和資本性支出，前者反映當(dāng)期運行成本，后者形成公共資產(chǎn)，而形成公共資產(chǎn)的部分，其價值是隨著資產(chǎn)的使用而逐步消耗的，收付實現(xiàn)制下，不對資產(chǎn)計提折舊，報表信息中始終反映資產(chǎn)原值，而在新準(zhǔn)則下，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則時應(yīng)當(dāng)對資產(chǎn)計提折舊及攤銷，一方面合理確定各期的成本費用，有助于部門整體運行成本的計算，另一方面可以使資產(chǎn)的賬面金額更接近于資產(chǎn)的價值。

（二）完成預(yù)算會計到財務(wù)會計的逐步轉(zhuǎn)變

此次政府會計改革首次提出政府會計按照功能區(qū)分為預(yù)算會計和財務(wù)會計兩大核算體系的新模式，明確了兩者之間“適度分離并相互銜接”的基本原則。政府預(yù)算會計要素和財務(wù)會計要素相互協(xié)調(diào)，決算報告和財務(wù)報告相互補充，共同反映政府會計主體的預(yù)算執(zhí)行信息和財務(wù)信息。這種核算模式的提出，對于多年來執(zhí)行單一預(yù)算會計的各級政府部門無疑是一項根本性的變革。

預(yù)算會計通過對預(yù)算內(nèi)的收入、支出、結(jié)余三個會計要素的核算實現(xiàn)預(yù)算管理的需求；財務(wù)會計通過對資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用五個會計要素的核算實現(xiàn)財務(wù)管理的需求。此次改革實現(xiàn)了上述兩種模式的結(jié)合與互補，在完善預(yù)算會計功能的基礎(chǔ)上，強化財務(wù)會計功能，即兼顧了當(dāng)前管理的實際要求又滿足了長遠(yuǎn)的改革要求，使政府會計核算信息既能反映預(yù)算收支、結(jié)余等使用情況，又能反映資產(chǎn)、負(fù)債等存量情況，從而全面反映政府部門財務(wù)狀況，有助于加強政府資產(chǎn)管理、控制債務(wù)風(fēng)險，提升整體財務(wù)管理水平。endprint

財務(wù)報表體系是會計核算體系的重要組成部分，新的政府會計“雙體系”的核算模式對財務(wù)報告編制也提出了更高的要求，《基本準(zhǔn)則》規(guī)定會計主體應(yīng)當(dāng)同時編制決算報告和財務(wù)報告，并且明確了兩種報告的內(nèi)容和信息使用者范圍。為此，財政部印發(fā)了《政府財務(wù)報告編制辦法（試行）的通知》和《政府部門財務(wù)報告編制操作指南（試行）的通知》，明確以新修訂的行政事業(yè)單位會計制度為基礎(chǔ)的會計核算賬簿，采用調(diào)整的方法編制一系列政府財務(wù)報告會計報表，同時列明調(diào)整事項清單，并逐項舉例說明調(diào)整分錄的編制方法，從而對政府部門財務(wù)報告編制的試點工作提供全方位的指導(dǎo)。

（三）完成核算型會計到管理型會計的逐步轉(zhuǎn)變

此次政府會計改革工作，不僅需要財務(wù)及相關(guān)人員盡快樹立權(quán)責(zé)發(fā)生制理念，熟練掌握收入確認(rèn)、費用歸集和分?jǐn)?、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等業(yè)務(wù)的會計處理方法。更需要將工作思路從原來的單純使用會計語言完成記錄功能的核算型會計工作，盡快轉(zhuǎn)變?yōu)槟軌驗檎块T綜合管理提供決策依據(jù)的管理型會計工作。具體實施內(nèi)容主要包括：進(jìn)一步提高對財務(wù)會計信息的分析利用水平，結(jié)合本單位實際情況深入分析此次政府會計改革對單位的內(nèi)部管理、績效考評等方面帶來的變革；進(jìn)一步強化內(nèi)部控制建設(shè)，深入梳理內(nèi)部控制建設(shè)的風(fēng)險點，真正實現(xiàn)風(fēng)險管控、確保資產(chǎn)安全完整、提高會計信息質(zhì)量的作用；積極推進(jìn)預(yù)算績效管理和績效評價工作；加強單位會計信息系統(tǒng)建設(shè)；進(jìn)一步規(guī)范和加強單位預(yù)算管理、財務(wù)管理和資產(chǎn)管理工作，從而全面提高各級政府部門的財務(wù)管理水平和資金使用效率，以確?！痘緶?zhǔn)則》及相關(guān)具體準(zhǔn)則和配套制度的平穩(wěn)實施。

四、扎實做好改革政策的學(xué)習(xí)貫徹工作

2017年1月1日《基本準(zhǔn)則》將施行，政府財務(wù)報告編制開始試點，時間緊任務(wù)重。在從工作思路上完成轉(zhuǎn)變之后，更應(yīng)從行動上積極準(zhǔn)備，認(rèn)真、全面的學(xué)習(xí)各項改革政策。

（一）徹底清理各類歷史遺留問題

由于政府部門長期在預(yù)算會計核算模式下開展財務(wù)工作，財務(wù)管理水平有限，都多少存在投資損失、長期壞賬未處理等各類遺留問題，各單位應(yīng)以此次改革為契機，徹底清查并積極申報處理長期掛賬的遺留問題，為執(zhí)行新準(zhǔn)則奠定良好的基礎(chǔ)。

（二）全面開展各類學(xué)習(xí)工作

一方面，各級財政部門和有關(guān)部門應(yīng)盡快根據(jù)工作需要編寫準(zhǔn)則講解。鑒于目前的改革工作剛剛啟動，財務(wù)人員急需全面、系統(tǒng)的介紹準(zhǔn)則制定背景、難點重點、賬務(wù)處理等具體內(nèi)容的學(xué)習(xí)教材，財政部門在制定各項細(xì)則的同時，應(yīng)盡快編寫適合廣大財務(wù)人員的權(quán)威性統(tǒng)編教材。同時，盡快統(tǒng)籌規(guī)劃開展各級別的培訓(xùn)工作，邀請參與政策制定的專業(yè)人員到一線進(jìn)行講解及答疑工作，廣泛開展新準(zhǔn)則制度的宣傳工作，全面指導(dǎo)、提升財務(wù)人員的政策水平。另一方面，各部門財務(wù)人員在學(xué)政策的同時，更應(yīng)著重針對本單位的工作實際，深入研究制度，結(jié)合操作指南中的案例分析，熟練掌握各項業(yè)務(wù)的會計處理方法，切實做到學(xué)用結(jié)合、學(xué)以致用。

現(xiàn)階段我國已邁出了政府會計改革的堅實一步，《基本準(zhǔn)則》的確立為未來政府會計改革工作指明了方向，但在改革實施工作中還有很多艱巨任務(wù)需要完成，財政部也僅對存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)四個項目制定了具體準(zhǔn)則的征求意見稿，還需要各界人士以此為契機，轉(zhuǎn)變工作思路，強化改革意識，開拓創(chuàng)新善于總結(jié)，穩(wěn)步推進(jìn)政府會計改革各項任務(wù)。endprint