劉江澤

/中國人民銀行永登縣支行

淺析審計(jì)重要性在審計(jì)實(shí)踐中的應(yīng)用

劉江澤

/中國人民銀行永登縣支行

審計(jì)重要性的運(yùn)用對整個審計(jì)過程的質(zhì)量具有至關(guān)重要的決定性影響，在確定審計(jì)程序和評價(jià)審計(jì)結(jié)果時，合理運(yùn)用重要性水平，就能較好的控制成本，提高審計(jì)效率，否則，將降低審計(jì)效率，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。本文解釋了審計(jì)重要性的定義及重要意義,從審計(jì)的計(jì)劃、實(shí)施、報(bào)告三個階段著手，對審計(jì)重要性在審計(jì)實(shí)踐應(yīng)用中存在的問題提出了相應(yīng)的對策和建議。

審計(jì)；重要性；實(shí)踐應(yīng)用

一、審計(jì)重要性理論研究

（一）審計(jì)重要性的定義及重要意義

審計(jì)重要性是指在特定環(huán)境下,可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者判斷或決策的錯報(bào)嚴(yán)重程度?！吨袊詴?jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號一一重要性》中，重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報(bào)金額和性質(zhì)的判斷。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，重要性水平是一個數(shù)量或金額臨界點(diǎn)，而不是為達(dá)到信息有用性所具有的質(zhì)的特征。審計(jì)重要性可以在審計(jì)的全過程中運(yùn)用,對審計(jì)工作具有重要意義：

1.降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

在現(xiàn)代審計(jì)方法抽樣審計(jì)中，注冊會計(jì)師根據(jù)樣本得出的結(jié)論，可能不同于對整個總體實(shí)施與樣本相同的審計(jì)程序得出的結(jié)論，導(dǎo)致存在抽樣風(fēng)險(xiǎn)，從而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是相反的關(guān)系，重要性越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低，重要性越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高。如果審計(jì)人員能適當(dāng)確定審計(jì)重要性水平，就可以使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到最低程度。

2.提升審計(jì)效率。

隨著抽樣審計(jì)的普遍使用，可容忍錯報(bào)、漏報(bào)在抽樣樣本規(guī)模和評估抽樣審計(jì)結(jié)果中顯得十分重要。在抽樣審計(jì)中引入重要性概念可以極大地幫助審計(jì)工作者解決抽樣決策難題，提升審計(jì)效率。

3.減少審計(jì)成本。

隨著審計(jì)內(nèi)容越來越多，審計(jì)費(fèi)用和審計(jì)時間也大為增加，引入重要性概念后，審計(jì)工作者可根據(jù)重要性水平相應(yīng)減少審計(jì)流程，縮小實(shí)質(zhì)性測試范圍，重點(diǎn)審計(jì)可能影響會計(jì)報(bào)告使用人員制定決策的內(nèi)容，從而降低審計(jì)成本。

（二）運(yùn)用審計(jì)重要性的原則

1.兼顧錯報(bào)金額與錯報(bào)性質(zhì)。

在審計(jì)實(shí)踐中，錯報(bào)金額大的要比錯報(bào)金額小的重要的多。當(dāng)錯報(bào)金額在可接受誤差范圍時，是夠不到重要性的。從具體實(shí)踐來看，錯報(bào)金額的大小并不是關(guān)鍵的，能夠造成巨大影響的是錯報(bào)的性質(zhì)。金額不重要的錯報(bào)從性質(zhì)上看有可能是重要的，因此，審計(jì)工作者在判斷錯報(bào)性質(zhì)是否重要時應(yīng)考慮錯報(bào)對遵守法律法規(guī)要求的影響程度、對用于評價(jià)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。

2.兼顧審計(jì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

在現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)反映的是一種不確定性,重要性反映的是一定程度。從審計(jì)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系來看，重要性水平越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低；重要性水平越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高。因此，注冊會計(jì)師要充分考慮重要性水平與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系，確定好重要性水平，使審計(jì)成本和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到合理的結(jié)合。

二、審計(jì)重要性在審計(jì)工作中的應(yīng)用

（一）審計(jì)計(jì)劃階段的重要性應(yīng)用

重要性在計(jì)劃階段的應(yīng)用主要是編制科學(xué)準(zhǔn)確的審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，將初步判斷的財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平按照基準(zhǔn)×百分比的方法分配到各類交易、賬戶余額和列報(bào)。在審計(jì)計(jì)劃階段，重要性的應(yīng)用主要體現(xiàn)在根據(jù)被審計(jì)對象的實(shí)際情況，對會計(jì)報(bào)表和賬戶余額層次的重要性水平進(jìn)行評估；對照評估出來的審計(jì)重要性水平，進(jìn)行初步判斷，確定所需審計(jì)證據(jù)的合理數(shù)量，初步確定審計(jì)工作程序的性質(zhì)、時間和范圍等信息；根據(jù)被審計(jì)對象的實(shí)際情況，確定應(yīng)采取的審計(jì)方法，確定審計(jì)工作應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)、范圍和領(lǐng)域。

（二）審計(jì)實(shí)施階段的重要性應(yīng)用

在實(shí)施階段，注冊會計(jì)師應(yīng)確定實(shí)際執(zhí)行的重要性，評價(jià)計(jì)劃階段確定的重要性是否合理，并根據(jù)具體環(huán)境的變化，調(diào)整計(jì)劃的重要性水平，進(jìn)而修改進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍。在審計(jì)實(shí)施階段，重要性的應(yīng)用主要體現(xiàn)在找到重要的審計(jì)證據(jù)，作為充分證明、良好支撐重要審計(jì)意見的證據(jù)，證明審計(jì)意見的正確性、嚴(yán)謹(jǐn)性、科學(xué)性；處理重要會計(jì)信息誤差，在執(zhí)行審計(jì)程序時，審計(jì)工作者應(yīng)根據(jù)自身的專業(yè)知識和具體情況，做出專業(yè)的、準(zhǔn)確的判斷，確定報(bào)表各項(xiàng)目可接受的最大差錯額，對重要的會計(jì)誤差才出具調(diào)整建議，對次要的、不足以影響會計(jì)報(bào)表公允性的會計(jì)誤差事項(xiàng)，可以適當(dāng)忽略。

（三）審計(jì)報(bào)告階段的重要性應(yīng)用

在報(bào)告階段，注冊會計(jì)師應(yīng)比較實(shí)施階段和計(jì)劃階段的重要性，將未更正錯報(bào)的匯總數(shù)與報(bào)告階段的重要性水平比較，確定某賬戶是否為重要、重大的賬戶，針對重要并且重大的賬戶，則必須執(zhí)行有針對性的審計(jì)程序，獲取充分的審計(jì)證據(jù)以發(fā)現(xiàn)這些賬戶存在的錯報(bào)。在審計(jì)報(bào)告階段，審計(jì)重要性的應(yīng)用主要體現(xiàn)在匯總統(tǒng)計(jì)審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的錯報(bào)記錄，審計(jì)工作者在審計(jì)報(bào)告階段的一項(xiàng)重要工作，就是將審計(jì)工作中尋找到的任何錯報(bào)記錄全部匯總統(tǒng)計(jì)出來，這些錯報(bào)應(yīng)當(dāng)且不止包括已經(jīng)找到的、根據(jù)專業(yè)知識和經(jīng)驗(yàn)推測出來的、尚未進(jìn)行調(diào)整的錯報(bào)情況；出具審計(jì)意見報(bào)告書，審計(jì)工作者在完成所有的前期審計(jì)工作后，將所有的錯報(bào)情況進(jìn)行匯總，進(jìn)而得到審計(jì)結(jié)果，以此為基礎(chǔ)，進(jìn)行專業(yè)分析評估，最終形成審計(jì)意見，出具書面的報(bào)告文件。如果尚未更正錯報(bào)匯總數(shù)低于重要性水平，對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不重大，注冊會計(jì)師可以發(fā)表無保留意見的審計(jì)報(bào)告；如果尚未更正錯報(bào)匯總數(shù)超過重要性水平，對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響可能是重大的，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍或要求被審單位調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；如果已識別但尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)接近重要性水平，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的錯報(bào)是否可能超過重要性水平，并考慮實(shí)施追加的審計(jì)程序，或要求被審單位調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、審計(jì)重要性在審計(jì)實(shí)踐中存在的問題

（一）重要性應(yīng)用在符合性測試中存在的問題

符合性測試是指審計(jì)人員在對被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行初評的基礎(chǔ)上，為證實(shí)該內(nèi)部控制是否在實(shí)際工作中得以貫徹執(zhí)行，執(zhí)行實(shí)際效果是否符合設(shè)立該 內(nèi)部控制的初衷而進(jìn)行的測試活動。符合性測試中的抽樣風(fēng)險(xiǎn)包括信賴不足風(fēng)險(xiǎn)及信賴過度風(fēng)險(xiǎn)。

信賴不足風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效率有關(guān)，在注冊會計(jì)師評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏高時，為彌補(bǔ)對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估的高水平，注冊會計(jì)師可能會增加不必要的實(shí)質(zhì)性程序。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效果有關(guān)，如果注冊會計(jì)師接受更高的重要性水平，評估的控制有效性高于其實(shí)際有效性，從而導(dǎo)致評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏低，注冊會計(jì)師可能不適當(dāng)?shù)販p少從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的證據(jù)，因此，審計(jì)的有效性下降。對于注冊會計(jì)師而言，信賴過度風(fēng)險(xiǎn)更容易導(dǎo)致發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，因而更應(yīng)予以關(guān)注。

（二）重要性應(yīng)用在實(shí)質(zhì)性測試中存在的問題

實(shí)質(zhì)性測試是指在符合性測試的基礎(chǔ)上，為取得直接證據(jù)而運(yùn)用檢查、觀察、查詢以及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等方法，對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的真實(shí)性和財(cái)務(wù)收支的合法性進(jìn)行審查，以得出審計(jì)結(jié)論的過程。在實(shí)質(zhì)性測試中，抽樣風(fēng)險(xiǎn)包括誤拒風(fēng)險(xiǎn)和誤受風(fēng)險(xiǎn)。

誤拒風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。與信賴不足風(fēng)險(xiǎn)類似，誤拒風(fēng)險(xiǎn)會影響審計(jì)效率。如果賬面金額不存在重大錯報(bào)而CPA認(rèn)為其存在重大錯報(bào)，CPA會擴(kuò)大細(xì)節(jié)測試的范圍，并考慮獲取其他審計(jì)證據(jù)，最終CPA會得出恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。

誤受風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯報(bào)不存在而實(shí)際上存在的風(fēng)險(xiǎn)。如果賬面金額實(shí)際上存在重大錯報(bào)而CPA認(rèn)為其沒有存在重大錯報(bào)，CPA通常會停止對該賬面金額繼續(xù)進(jìn)行測試，并根據(jù)樣本結(jié)果得出賬面金額無重大錯報(bào)的結(jié)論。與信賴過度風(fēng)險(xiǎn)類似，誤受風(fēng)險(xiǎn)會影響審計(jì)效果，導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，因而在實(shí)質(zhì)性測試中，注冊會計(jì)師要根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況，確定好重要性水平，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、審計(jì)重要性在審計(jì)實(shí)踐中發(fā)展與對策

研究重要性水平，不僅有利于規(guī)范審計(jì)重要性水平的運(yùn)用，科學(xué)合理的運(yùn)用審計(jì)重要性水平，而且能夠促使注冊會計(jì)師向委托人提供真實(shí)、合理的審計(jì)報(bào)告，確保注冊會計(jì)師應(yīng)有的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。在新的會計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的背景下，可以重點(diǎn)考慮從以下幾方面來加強(qiáng)審計(jì)重要性水平在審計(jì)實(shí)踐中的應(yīng)用。

（一）提高審計(jì)人員自身素質(zhì)，科學(xué)合理確定審計(jì)結(jié)果

審計(jì)人員應(yīng)該堅(jiān)持終身學(xué)習(xí)，不斷接受繼續(xù)教育，并在實(shí)踐中積累豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，找到判斷的規(guī)律性，在進(jìn)行重要性水平初步判斷的定性分析時，保證在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中準(zhǔn)確分析各項(xiàng)因素的影響程度，最終做出客觀的審計(jì)結(jié)論。

審計(jì)人員在評價(jià)審計(jì)結(jié)果時，應(yīng)當(dāng)匯總已發(fā)現(xiàn)但被審單位尚未調(diào)整的錯報(bào)或漏報(bào)，注意匯總所有審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的差異，確定該匯總數(shù)是否超過重要性水平或其性質(zhì)是否重要，并對審計(jì)工作底稿進(jìn)行三級復(fù)核。然后參照審計(jì)重要性水平對審計(jì)結(jié)果進(jìn)行評價(jià)，如果這時所需運(yùn)用的重要性水平與審計(jì)計(jì)劃時確定的重要性水平相差較大時，應(yīng)當(dāng)重新評價(jià)所執(zhí)行的審計(jì)程序是否適當(dāng)、審計(jì)證據(jù)是否充分。必要時，審計(jì)人員可適當(dāng)?shù)刂匦抡{(diào)整重要性水平，以使其更接近實(shí)際情況。

（二）遵守相關(guān)的法律法規(guī)，保持良好的職業(yè)謹(jǐn)慎

審計(jì)人員對審計(jì)對象的判斷錯誤，做出失當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論，出具審計(jì)報(bào)告，要承擔(dān)法律責(zé)任，特別是構(gòu)成犯罪的要追究刑事責(zé)任，或承擔(dān)經(jīng)濟(jì)賠償責(zé)任。我國現(xiàn)有的審計(jì)法律規(guī)定了對于違法的注冊會計(jì)師可以警告或暫停執(zhí)業(yè)，或吊銷注冊會計(jì)師證書，構(gòu)成犯罪的要依法追究刑事責(zé)任。會計(jì)師事務(wù)所違反規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，要依法承擔(dān)賠償責(zé)任。因此，注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所因責(zé)任確定和把握好重要性水平，使自己既能高質(zhì)量地為社會服務(wù)，又能減少或避免審計(jì)法律責(zé)任。

在編制審計(jì)計(jì)劃時，計(jì)劃的重要性水平越低，意味著可容忍的會計(jì)報(bào)表或賬戶余額中的錯報(bào)、漏報(bào)的金額越小，而可容忍的錯報(bào)、漏報(bào)金額越小，為保證審計(jì)工作能發(fā)現(xiàn)所有超過可容忍錯報(bào)、漏報(bào)的重大錯誤所需要的工作量和審計(jì)證據(jù)就越多。因此，在規(guī)劃審計(jì)工作、編制審計(jì)計(jì)劃時，審計(jì)人員應(yīng)保持良好的職業(yè)謹(jǐn)慎，合理評估重要性水平。

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