程 輝

(國家稅務總局龍巖經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)稅務局，福建 龍巖 364000)

近年來,隨著稅務機關納稅服務工作的優(yōu)化,不少地方的稅務機關及其稅務執(zhí)法干部更新觀念,打破原有的執(zhí)法思維,改進執(zhí)法方式,開展稅收柔性執(zhí)法,探索理性與平和的稅收執(zhí)法。在稅法允許范圍內,采取靈活、合理的柔性方法,使執(zhí)法效果更加和諧,征納之間變得融洽、理性,稅收執(zhí)法變得善意、溫暖,讓威嚴的法律不再無情冰冷,而是充滿“人情味”,達到最大程度上的納稅遵從。

一、稅收柔性行政執(zhí)法的內涵及意義

(一)稅收柔性行政執(zhí)法的概念及特征

稅收柔性行政執(zhí)法主要是指稅務機關改善征納關系,在稅收行政法律關系中將納稅人視為平等地位,以柔性、人性化的方式進行稅收執(zhí)法,如稅收行政指導、稅務行政合同、稅務和解以及稅務行政獎勵等,讓納稅人積極參與互動,執(zhí)法行為具有協(xié)商性和可選擇性,最終實現(xiàn)稅收權力與納稅人權利雙向平衡。

稅收柔性執(zhí)法具有以下特征：第一,非命令性。通常行政職權的行使依賴于國家強制力,不顧及施加對象是否情愿,強迫對方必須無條件服從國家意志。而稅收柔性執(zhí)法是不直接將行政主觀意志強加于行政執(zhí)行方,為了達到行政執(zhí)行目的,讓行政執(zhí)行方對行政行為積極響應愉悅完成,采取的主要方式為協(xié)商、說服、勸誡、誘導等,這些方法方式?jīng)]有對執(zhí)行對象發(fā)出強制命令以迫使其履行,具有明顯的非命令性特征。第二,充滿人性化。稅收柔性執(zhí)法從執(zhí)行方的角度充分考慮行政執(zhí)行方的感受,以最大化的便利讓執(zhí)行方積極響應并自覺履行,與剛性執(zhí)法相比更具人性化,減少了執(zhí)法人員與當事人之間的矛盾,形成了征納之間的良性互動,使“執(zhí)法就是服務”落到實處。第三,屬行政行為。從稅收柔性執(zhí)法本質上看,它是行政職權的一種具體行政行為,因而不可避免地表現(xiàn)出行政行為這種特性。

(二)稅收柔性行政執(zhí)法的意義

由于稅收柔性執(zhí)法是在堅持依法行政的前提下助納稅人參與和完成行政行為,減少執(zhí)法阻力,降低稅收管理成本,提高執(zhí)法效率,較好地尊重了納稅人的權利,防范和化解稅收執(zhí)法風險,成為優(yōu)化執(zhí)法環(huán)境的重要保障。稅收柔性行政執(zhí)法不僅可以提高納稅人的遵從度,更可以提高稅務機關的形象。稅收柔性執(zhí)法是經(jīng)濟社會發(fā)展的必然趨勢。應該說，柔性執(zhí)法概念的提出是緣于人們對近幾年執(zhí)法現(xiàn)狀的反思,以及行政執(zhí)法如何適應親民及人性化的新趨勢。

首先,柔性執(zhí)法其實是對執(zhí)法理念的轉變,因為只有從根本上轉變執(zhí)法理念,才可能談柔性執(zhí)法。如堅持行政執(zhí)法的強制和不可協(xié)商,就無法開展柔性執(zhí)法。既要嚴格執(zhí)法,又要保障納稅人權利,就必須改變過去的思維,促進執(zhí)法理念的轉變。

其次,柔性執(zhí)法的形式和內容豐富,既有行政指導,也有行政合同、稅務和解以及稅務行政獎勵等。

再次,柔性執(zhí)法的具體手段靈活多樣,遵循柔性理念調節(jié)方式具有的最大特點是彈性適度、執(zhí)行柔和、突出實用、注重效率。

最后,行政執(zhí)法體系行之有效。柔性執(zhí)法符合人有被他人尊重、肯定的心理特點,凸顯協(xié)商與溝通的法治價值,體現(xiàn)了現(xiàn)代法治平等合作、民主尊重、寬容信任的人文精神。徹底克服以往強制性執(zhí)法存在的僵化機械、簡單單一等許多不足。

二、稅收柔性執(zhí)法的現(xiàn)狀

(一)稅收柔性執(zhí)法行為的形式表現(xiàn)

事實上，稅收柔性行政執(zhí)法行為稅務實踐很早就出現(xiàn)了,我們熟知的稅務行政指導行為中諸如稅務行政提示、稅務行政輔導、稅務行政建議、稅務行政警示、稅務行政整改告誡、稅務行政回訪，以及近幾年在稅收管理中發(fā)揮了重要作用的稅務和解、稅務行政獎勵等均是?？梢哉f這些稅收柔性行政執(zhí)法行為產(chǎn)生了顯著的效果，一方面減少了征納矛盾,另一方面改善了執(zhí)法環(huán)境,對防范和化解稅收執(zhí)法風險具有借鑒意義。

(二)實行稅收柔性執(zhí)法的現(xiàn)行作用

在依法行政中推行稅收柔性執(zhí)法,以平和、理性、文明、規(guī)范的方式進行行政執(zhí)法,可以幫助納稅人合理防范風險,維護權益,促進納稅人稅法遵從度和防范涉稅風險能力的“雙提升”。

一是服務前置,平和執(zhí)法,規(guī)避風險。啟動提醒服務,把納稅人容易疏忽的辦稅事項,借助短信平臺等多種形式,友情提醒納稅人在期限內完成,避免因無意識過錯而受處罰。對未及時辦理稅務登記,未準期申報、入庫等無主觀故意、情節(jié)較輕并能及時糾正的違法違規(guī)行為實行“首犯不罰”,以責令限期整改的方式對其進行警示。

二是科學評估,理性執(zhí)法,預防風險。對納稅申報不實等行為,采取納稅評估、稅務約談等形式,對納稅人進行稅收政策宣講和有針對性的輔導,引導其自查自糾,主動補繳稅款,減少處罰。

三是查前預警,文明執(zhí)法,消解風險。實行檢查事項查前預告,同時輔以稅收法規(guī)政策的宣傳、引導,督促企業(yè)在限期內對涉稅問題進行自查自糾,對其自查后補申報的稅款不予處罰。對稅務檢查發(fā)現(xiàn)的問題進行定性處理前,講清違法事實及其原因和糾正的方法,充分聽取納稅人的陳述申辯,堅持處罰與教育相結合。

四是回訪糾違,規(guī)范執(zhí)法,消除風險。不遺漏處罰后的信息反饋與糾違工作,對于發(fā)生違法違紀行為的納稅人,定期安排專人回訪,督促、指導納稅人整改到位,預防再次發(fā)生違法行為,引導納稅人規(guī)范經(jīng)營、依法納稅。

(三)稅收柔性執(zhí)法的法律依據(jù)

第一，《中華人民共和國憲法》依據(jù)?！吨腥A人民共和國憲法修正案》(十屆人大二次會議上通過)有一重要條款即“國家尊重和保障人權”，目前已成為行政執(zhí)法人文關懷的主要法律依據(jù)。眾所周知,以憲法為根本是稅務機關執(zhí)法行為的準則,追求“人文關懷”,尊重和保障納稅人人權,就必須遵循憲法精神,否則就是違憲,如此,也就確立了柔性行政執(zhí)法的憲法依據(jù)。

第二,《中華人民共和國行政許可法》依據(jù)。2004年7月1日起正式施行的《中華人民共和國行政許可法》成為中國法治建設的重要部分,主要影響是提出行政機關要最大化便民,突顯政府對人的關懷,例如行政許可便民制度,規(guī)定一個窗口對外、相對集中行政許可等?，F(xiàn)實中沒有造成危害后果且及時進行糾正的輕微違法行為,行政機關還要進行行政處罰嗎?《中華人民共和國行政處罰法》中有明確不予行政處罰的答案。這從法律層面印證“人性化執(zhí)法”是可行的,不是不能操作的。

第三,《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》依據(jù)?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第40條第3款規(guī)定:稅務機關不能對個人及其所扶養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品采取強制執(zhí)行措施。新《中華人民共和國稅收征收管理法》首次從法律層面保障納稅人的權利?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法實施細則》第59條第3款規(guī)定:稅務機關不能對單價5 000元以下的其他生活用品采取稅收保全措施和強制執(zhí)行措施。新《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》最大的突破是明確公民生存權認定標準，在中國法治建設史上開了先河。中國人民大學教授錢晟說：“看似冰冷的稅法,因為這個條款,而多了幾分溫情,多了幾分人文關懷?！?/p>

三、規(guī)范開展稅收柔性執(zhí)法的思考

第一,柔性行政立法應盡快完善。以人為本的價值理念要在立法層面上貫徹,必須堅持在法律框架下開展稅收柔性執(zhí)法,稅收柔性執(zhí)法的程序權限不能隨意和無范圍,一切遵循法律是柔性執(zhí)法合法的基礎和前提。當前應盡快完善柔性行政立法,提高立法水平和質量,拓寬柔性執(zhí)法的法律空間,使柔性執(zhí)法成為可能,從而確保柔性執(zhí)法合法，使法律閃耀出人性的光輝。稅務機關要建立嚴密合理的制度讓程序科學合法,如公開告知制度以及回避制度等。行政行為主體雙方獨立又具一定功能,促進程序角色分化和獨立,有效地調整稅務行政優(yōu)益權。

第二,稅收柔性執(zhí)法內容應豐富創(chuàng)新。一是建立稅收行政指導制度。稅務部門多解讀稅收法律條文，宣講稅收法律立法意圖,定期制定疑難稅收處理操作,定期提示通報行業(yè)性稅收風險和違法事件問題,使納稅人引以為戒，構筑預防屏障，有利于納稅人理解和執(zhí)行,合法合理地解決，滿足納稅人需求。二是建立提示提醒預警制度。完善稅收征管軟件,建立提示提醒預警服務平臺,向納稅人實時發(fā)布稅收管理提示提醒預警信息,對納稅人疏忽出錯的問題和事項善意地告知或提醒,促使納稅人警惕并注意防范,避免不必要的錯誤或減少不必要的損失,使人性化監(jiān)管“軟實力”進一步得以提升。加強稅收風險管理事前事后提示,最大限度地減少征納沖突。在稅務執(zhí)法過程中,強化針對性政策輔導,對納稅人存在的問題以提示文書進行提示,讓企業(yè)有機會防范和改進,要運用好提醒勸誡、批評教育、警示警告等柔性手段,盡量采取行政告誡、違章警示等處理辦法,有利于稅務機關柔性執(zhí)法的實施。三是建立納稅磋商與協(xié)議工作機制。建立磋商與協(xié)議機制,首先要遵循自愿、信賴保護原則。充分尊重納稅人自主權利是稅務機關實施柔性行政行為的前提,在稅收管理過程中,不能采取強制性方式聽取納稅人的意見,而應多采用協(xié)商說服、勸告建議、溝通調停等方式讓納稅人自愿同意或協(xié)力,從而行使稅收管理職能,達到行政目的。當然誠實守信是稅務機關實施柔性執(zhí)法時必須承諾做到的,不隨意變更或誤導，稅務機關如失信就應承擔相應的法律責任。

第三,稅收柔性執(zhí)法程序應規(guī)范。按照行政法治化的基本要求,行使權力順序和方式應當是合法合理的?！罢x的本質最大程度上是程序”,這是美國著名學者戴維斯曾經(jīng)說過的一句話。程序之所以重要,是因為遵循法定是稅收行政機關正確履行權力的關鍵,不遵循法定就有可能使權力運行不正常,造成濫用職權,肆意侵犯相對人合法權益。因此,建議要制定更加嚴密合理的程序,就稅收柔性執(zhí)法程序來說應建立回避、公開、聽證等制度,使稅務機關在實施稅收柔性行政執(zhí)法過程中能嚴格遵守,從而有效調整稅務行政優(yōu)益權,實現(xiàn)稅收柔性行政執(zhí)法的功效。

第四,稅收柔性執(zhí)法監(jiān)督需加強。稅收柔性執(zhí)法從根本上說還是行政行為,而行政行為就必然具有權利性。作為國家執(zhí)法機關的行政機關,總處于“強勢”地位,而行政相對人(個人或組織)卻總處于“弱勢”地位,因此,兩者對比,力量懸殊,如不制定出行政相對人當事的權利保障措施,就無法有效監(jiān)督和控制行政機關的權力。為了最大程度降低柔性行政執(zhí)法產(chǎn)生的執(zhí)法風險,稅務機關就應當在事前、事中、事后三個環(huán)節(jié),做好相應的預防、控制、應對等工作,使監(jiān)督機制發(fā)揮應有作用。

總之,稅收柔性執(zhí)法的實行,不代表執(zhí)法人情化,也不代表稅收執(zhí)法力度松弛。在法律法規(guī)允許范圍內自由裁量執(zhí)法是稅收柔性執(zhí)法的根本要求,相反在違法的基礎上開展執(zhí)法,換取所謂的人性化,是錯誤的,其結果是降低稅收執(zhí)法標準,弱化法律剛性,與在法律法規(guī)允許范圍內的自由裁量執(zhí)法行為不可同日而語。稅收執(zhí)法不是胡亂作為，稅收執(zhí)法要有所作為,達到最優(yōu)效果,除了讓社會公眾廣泛認同和自愿接受,也應使法治原則成為公眾的信仰。

現(xiàn)代文明社會中,稅收柔性執(zhí)法應該說是“一切公權力皆來自人民的授權,任何執(zhí)法權力的行使,必須顧及人民的利益要求并且遵循正當?shù)某绦蚝瓦m度的規(guī)則”理念的實踐。只要將稅收柔性執(zhí)法和剛性執(zhí)法充分結合,即使溫和也不失威嚴、多一分尊重、不粗暴也不乏強制力和執(zhí)行力。相信在人性及柔性的感召下,征納關系一定能水乳交融,稅收柔性執(zhí)法也能“一呼百應”。